论制定会计准那么的允当程序.docx

论制定会计准那么的允当程序改组后的国际会计准那么委员会(IASC)的一个显著转变是为了能制定高质量全世界会计准那么，采纳了一整套与美国FASB相类似的所谓允当程序(dueprocess)(1),那个允当程序除以专门的文件(2)发布外,还在其2000年5月24日通过的新宪章(Constitution)中作了详细的说明，从某种意义上能够说，一份1ASB宪章确实是一份工作程序说明书，那么什么缘故准那么制定需要允当程序？其理论基础是什么？允当程序如何作用于准那么制定？咱们希望通过对允当程序的研究能对我国以后会计准那么的制定和完善提供有利的参考，进而增强我国会计准那么制定的透明度一、允当程序应用于会计准那么制定的全然缘故：会计准那么具有经济后果允当程序观念发生、发达于英国法并为美国法所继承，其思想系谱可溯及到1216年制定的英国大宪法，在法律上允当程序是指通过正义的法院执行法律的正常手续，目的在于依照法律的规定对受指控者的合法权利加以爱惜(扬一平，1999)o应用于会计准那么制定上，允当程序是指在准那么制定中所遵循的一整套完整、充分、周密、稳固的程序，其目的是为了保证准那么制定的独立性、公平性、公布性，让所有可能受拟订的准那么阻碍的机构或个人在最终准那么发布前有机遇让准那么制定机构听取其意见，它一样包括建议新项目、列入打算、研究准那么大纲、发布计划草案、提交最终草案、发布征求意见稿、通过准那么草案、确信并发布最终准那么。

会计准那么作为一份公共合约（谢德仁，1997）具有经济后果会计准那么的经济后果是指会计信息对政府、工会，投资者和债权人决策行为的阻碍，这些个人或集体行为的后果被以为可能阻碍其他集体的利益，它涉及到两方面的问题，一方面是执行会计准那么所输出的会计信息作为资本市场的操纵工具会阻碍资源配置的效率；另一方面是执行会计准那么所输出的会计信息具有对财富的分派功能从会计准那么经济后果的第一方面看，会计准那么在整体上是一种有助于降低交易费用的合约安排，专门是通过界定上市公司公布披露信息的标准和质量，有助于降低现代资本市场运行的交易本钱从会计准那么经济后果的第二方面看，会计信息被普遍应用于收费管制、税收征纳、债务契约和领导报酬契约，因此作为会计信息加工标准的会计准那么对不同的相关利益集团具有不同的经济后果，那些可能会承担会计准那么不利经济后果的利益集团，必然会干与或寻求各方干与准那么制定，迫使准那么制定机构改变可能会对其不利的准那么规定，从而他们通过会计寻租活动取得非生产利益既然会计准那么具有经济后果，那么，单纯从理论上、技术上寻求最完美的准那么是不现实的,适当可行的思路应该是寻求一种能达到帕累托最优的会计准那么，使会计准那么的经济后果最公平、合理。

因此，自20世纪70年代斯蒂芬泽弗提出经济后果学说后引发人们对会计准那么制定进程的公平性、公布性的普遍关注这种对会计准那么制定程序的普遍关注就直接发韧于会计准那么经济后果的第二方面即会计准那么财富分派功能，从而使会计准那么制定成为一种政治程序，会计准那么制定中的政治行为，在相当程度上确实是会计准那么经济后果的直接延伸美国在外币折算、石油天然气、投资减免税、认股权等会计准那么的制定历史深刻地见证了会计准那么制定的政治程序性质(3)o会计准那么制定的政治程序性质又直接致使了在准那么制定进程中采纳允当程序的必然，允当程序的目的是使准那么制定成为一种“阳光下”(insunshine)的活动，能够普遍地听取各方的意见而不是被相关利益集团所阻碍或操纵允当程序的大体原那么是与程序结果有利害关系的所有机构或个人都有权参与该程序并取得提出自己主张的机遇，在西方社会，它几乎被应用于所有有关政策、制度的形成与执行和其它任何带有政治意义的行为标准，它作为政治的基础原理取得确立，民主主义的政治正是以程序的允当为基础的二、允当程序应用于会计准那么制定的理论基础：程序公平学说如前所述，会计准那么的经济后果直接致使了准那么制定的政治程序性质，准那么制定的政治程序性质使允当程序成为准那么制定的应有之义，因此，追求公平确实是在会计准那么制定中利用允当程序的真正目的，那么，会计准那么制定中利用允当程序的理论基础是什么？公平是人类社会一直致力于的目标之一，在西方自亚里士多德以来，西方思想中也诸多探讨公平的理论。

历史地看，公平理论大体上包括两大类即结果或实质公平学说和程序公平学说结果公平学说的大体观点是：只要一次活动在结果上人们应得的权益取得平等爱惜，应履行的义务取得平等的履行，那么这项活动确实是能够同意的、公平的，而不管形成这种结果的程序是如何结果公平学说以为程序是不重要的，是完全为结果效劳的可是，这种思想有专门大的缺点（谷口安平，1996）：（1）结果的正确或公平与否是人们主观最难以评判与衡量的，专门是在标准多元化的现代社会，评判主体认知能力的不同和主观期望与结果之间的反差程度的阻碍，相同的结果对不同的人有不同的感受2）极端的坚持程序工具主义的观点，其后果往往承认乃至鼓舞为实现“公平”结果而完全或变相的不择手腕一一不考虑程序本身的合法性和合理性因此，一些学者以关注人类自身的前途和命运动身，开始研究程序本身的公平性问题程序公平指的是程序层面上考察的公平，这种学说第一由美国的约翰罗尔斯提出，他以为不存在任何有关结果的公平性的独立标准,可是存在着有关形成结果的程序公平性的标准，因此只要这种公平性的程序取得人们适当的执行和遵循，由它产生的结果就应该被以为是正确的和适当的，不管他们会是如何的结果程序公平相关于结果公平，其优越性体此刻：（1）当人们对结果的公平性没有一种正确的熟悉或程序在终止前对结果的公平性难以预测时，就能够够也只能从产生结果的程序的公平性去证明结果的公平性。

2）对恣意的操纵克服恣意必然要借助程序的公正，程序对恣意的约束是通进程序的自治性来实现的，程序的自治性意味着程序的独立性即通过设定一个与外部环境相对隔离的“空间”来排除各方面的压力和干扰，在那个空间只有程序的角色，而没有当事人有关权利和地位等社会属性的不同3）程序按理性原那么运作，会使有理性能力的人更易明白得和同意程序的结果正因为程序公平学说具有庞大的可实践性和可操作的优势，而愈来愈多的运用于社会、政治和经济的方方面面关于会计准那么来讲，其经济后果最终在实质上对所有市场参与者是不是公平也是不可观看的，因此也是难以评判和衡量的，在这种情形下，只能转而考虑制定会计准那么的程序设计是不是符合程序公平的原那么，以此来确信会计准那么对所有市场参与方的公平性因此，英美国家在会计准那么制定中所采纳的一套完整、严格、充分、稳固的程序正是程序公平学说的典型表现，是对程序公平的法律老例的移植，程序公平学说确实是准那么制定中利用允当程序的理论基础关于国际会计准那么委员会来讲，它要实现制定“单一、全世界会计准那么"（single、globalaccountingstandard）的目标,尽管它能够以国际会计准那么能降低国际资本市场的交易费用、有利于公众利益为“借口”推行国际会计准那么，可是，由于各国政治体制的存在、专门是那些相对掉队的国家或新近独立的民族国家对主权的重视，各国经济进展事实上的不平稳，使得一套全世界统一的会计准那么在降低某些集团交易费用的同时，可能会增加另外一些集团的交易费用；而目前各国准那么制定机构不肯意舍弃现有的即得利益，这将进一步加大会计准那么国际化的难度（刘峰，2000）0在这种情形下，国际会计准那么委员会必需在准那么制按时利用更为“允当”的允当程序，以确保（至少在形式上确保）准那么制定独立、公正，从而使各国人们在心理上更为情愿同意国际会计准那么，因为允当程序按理性原那么进行会使具有理性能力的人加倍明白得程序本身和程序结果据以作出的理由，他们会有一种被说服而不是被强制的感受，从而更情愿同意程序结果，事实上，这确实是程序公平的核心内容。

国际会计准那么委员会在这次机构改组中充分地表现了程序公平的精神（改组后IASC是不是能在实质上做到公平不在本文的讨论范围），比如在其1998年12月发布的“重塑国际会计准那么委员会”（shapinglASCfortheFuture,DiscussionPaper）中最关键的一章确实是第五章：“改良国际会计准那么委员会的结构和允当程序:一样地，美国会计准那么的制定也是通过利用允当程序使社会上各要紧利益集团的利益取得表现，而不是受某一强势集团所左右，从而使其尽可能做到程序公平，对社会压力以最大限度的回应，只有如此才能使所制定的准那么具有普遍的可实施性从某种意义上能够说，美国财务会计准那么委员会（FASB）的历史，确实是一部不断进展和完善允当程序以关注相关利益者意见的历史三、允当程序应用于会计准那么制定的作用机制：普遍地听取和告知允当程序的实践优势在于通过“普遍地听取和告知”确保准那么制定的程序公平诸如成立咨询委员会、顾问团，发布讨论备忘录、征求意见稿、召开听证会等都是在会计准那么制定中实施允当程序所采取的具体方式允当程序的作用机制要紧包括三个方面：前提条件——准那么制定机构的独立性；大体条件一一准那么制定进程的公布性；本质要求一一准那么制定的普遍参与性。

下面以改组后的IASC为例（4）,简要描述允当程序的这一作用机制一）关于前提条件：机构独立性依照新宪章规定，国际会计准那么理事会（IASB）全权负责准那么制定，理事会是个专职的准那么制定机构，其成员的首要条件是技术专家，14名成员中有12名为专职人员，他们要与原雇主解除一切雇佣关系，且不能保留任何有损于准那么制定的独立性的经济利益关系，在准那么制定中仅代表自己而不受任何组织或地域的阻碍以上只是从形式上保证了理事会的独立性为了使理事会工作的独立性在全然上取得保证，IASC还采取了如此一些方法:一、新成立的托管会（Trustees）负责为理事会的工作顺利开展筹集充沛的资金，每一年的经费预算达1600万美元（与美国FASB相当），如此就可使理事会成员取得相当丰厚的报酬，从而免受外界的干扰同时，为最大限度地减少资助者对IASC的阻碍，他们不同意任何一笔超过限额以上的捐赠二、不管是托管会仍是准那么咨询委员会（SAC）、指导委员会（SteeringandAdvisoryCommittee）＞顾问团（AdvisoryGroup）,他们只是就准那么制定的日程安排、准那么制定进程的一些具体事宜与理事会进行沟通、交流，并向理事会反映代表各利益集团的一样性的意见。

可是，他们不能就具体的技术问题向理事会施加阻碍3、19名托管会成员中除8名由资助机构推荐外，其他11名为自由、独立的托管会成员，并许诺以个人名义参加选举二）关于大体条件：进程公布性一、理事会、准那么咨询委员会和常设说明委员会的所有会议（除有关人事问题外）都要向公众公布，在会议召开前要公告会议事项，会议终止后当即由秘书处公告有关技术决策概要二、对拟立项的准那么公布发布讨论意见稿或举行听证会，并将有关的问题、现存原那么和方式、相关理论等全数加以列示理事会依照收到的意见拟定一份征求意见稿并公布发布，然后再次举行听证会，对征求意见稿所提出的方式进行正反两方面的评论3、IASB发布一项准那么的同时，也要发布一项结论基础（Basisforconclusion）,结论基础用于向公众说明结论是如何达到的，并提供背景知识以帮忙准那么利用者在实践中更好的应用三）关于本质要求：普遍参与性一、托管会有19名具有不同地域及功能背景的个人组成，国际会计师联合会（IFAC）推荐其中的5名，报表编制者、利用者和学术界国际组织别离推荐1名为了维持区域平稳，使其具有普遍的国际基础，托管会成员有6名来自北美、6名来自欧洲、4名来自亚太地域、3名来自其它地域。

二、准那么咨询委员会是不同地域、不同功能背景的组织和个人向理事会和托管会提供建议和思路的正式渠道，大约30人组成（首届。