中美《国家(政府)审计准则》比较研究.docx

从本学科出发，应着重选对国民经济具有一定实用价值和理论意义的课题课题具有先进性，便于研究生提出新见解，特别是博士生必须有创新性的成果中美《国家(政府)审计准则》比较研究 007年美国审计署颁布了新版《美国政府审计准则》，对XX年版的政府审计准则进行了修改和完善XX年中国审计署公布了新版《中华人民共和国国家审计准则》，对XX年以后制定的《中华人民共和国国家审计基本准则》和若干通用审计准则、专业审计准则进行了全面修订中美两国最高审计机关在相隔不到五年的时间，先后各自修订了审计准则，不仅会给本国审计工作带来很大的变化，也将会给世界各国审计工作带来深刻影响审计准则是审计人员的行为规范，既是指导审计作业的“路线图”，也是防范审计风险的“防护衣”中美审计准则比较研究是国际比较审计研究的内容之一对中美两国审计准则进行比较研究，“扬长补短”，将会进一步促进我国审计事业的可持续发展 　　一、中美两国审计准则主要差异　　准则“冠名”不同　　有意思的是，为美国立法机关服务的美国审计机关，其制定的审计准则“冠名”为“政府审计准则”，而为各级政府所隶属的中国审计机关，其制定的审计准则却“冠名”为“国家审计准则”。

笔者认为，出现这种情况原因在于对国家和政府含义的不同理解理论上讲，国家与政府是两个不同的概念，现实中又密不可分　　马克思主义认为，国家是阶级统治的工具；现代政府理论认为，国家是特定社会中享有主权的政治组织，政府是行使国家主权的机关在我国，“国家实行审计监督制度”，因此，审计监督体现的是国家意志，是国家制度建设的“顶级设计”虽然审计机关隶属本级政府，但政府是“人民政府”，对政府负责从根本上讲是要对人民负责，对国家负责这样看，我国审计机关名为“政府审计”，实为“国家审计”中版准则“冠名”为“国家审计准则”也就顺理成章　　政府一词有“广义”和“狭义”之分广义的政府，是指“国家机构的总体”，包括立法机关、行政机关、司法机关等狭义的政府就是指行政机关美国审计机关是为立法机关服务的机构，由于立法机关也是“大”政府的组成部分，美国审计机关也可以称为政府审计，因此，美版准则从广义角度“冠名”为政府审计准则，也就不足为奇了　　编写体例不同　　XX年版的《美国政府审计准则》的编写体例采用的是“块块式”模式，即按照审计工作总的要求、审计的主要类型和职责编写如，在审计工作总的要求方面，明确了审计准则的适用范围、道德准则规定、一般准则规定；在审计类型方面，明确了财务审计和绩效审计的现场工作准则和报告准则规定；在审计职责方面，突出了财务审计和绩效审计报告准则规定。

由于鉴证业务也是美国审计机关的一项工作，因此，美版准则对鉴证业务活动专门制定了相应的准则此外，为了不增加各章的篇幅而又必须对审计准则的内容做进一步的说明补充，美版准则制定了“附录：补充指南”　　XX年版的中国《国家审计准则》改变了前两版“基本准则＋通用准则+专用准则”的编写体例，采取了总括性的“条条式”模式编写，即将基本准则和通用准则“合二为一”，这样，修订后的中版准则总体上是按照审计作业流程的顺序编写除第一章、第二章外，从第三章开始到第五章，“不分审计类型”，分别对审计计划、审计实施、审计报告等主要工作程序和相关概念一并作了具体规定　　涵盖范围不同　　审计准则既是审计人员行为的依据，也是审计工作开展情况的“写照”根据本国审计工作的实际，美版准则“适用于审计师和审计组织对政府机构、获得政府资助的单位的审计和鉴证业务”，从美版准则涉及的内容来看，财务审计、绩效审计是美国审计机关的基本工作任务，因此这些审计活动都被美版准则所覆盖需要特别指出的是，鉴证业务是美国审计机关的一项特殊职能，因此，在美版准则中专门制定了鉴证业务一般准则、现场工作准则及报告准则另外，美国审计机关在不损害审计独立性的情况下还可以执行非审计业务，为此，美版准则的一般准则和“附录：补充指南——第三章的附属信息”，对开展非审计业务制定了专门规定。

　　中版准则的适用范围没有作特别说明，但考虑到我国审计机关1983年恢复建立后，财政财务收支审计是各级审计机关开展的主要审计类型，虽然一部分审计机关率先开展了绩效审计，但大多基层审计机关绩效审计的开展还处于起步阶段，因此，中版准则所覆盖的主要是财政财务收支审计和审计调查，以及基于财政财务收支审计的领导干部经济责任履行情况审计　　内容繁简不同　　美版准则突出了对审计职业道德和独立性的要求美版准则第三章用整章篇幅对审计职业道德进行了详细规定美国审计机关要求审计师必须遵守“公众利益至上、诚实正直、客观公正、正当使用政府信息、资源和权力、勤勉尽责”的职业道德原则，并对每一个道德原则都作了详尽解释和说明在第四章一般准则里，着重就审计组织和审计师的“独立性”问题、损害“独立性”的情形以及如何保障“独立性”进行了细致规定和描述另外，美版准则将绩效审计纳入其中，从绩效审计现场工作和报告两个方面作了具体详细的规定　　比较而言，中版准则虽然在第二章也对遵守审计职业道德和保持独立性作出了基本规定，并且规定审计人员执行审计业务时要“严格执行审计纪律”，但“笔墨”更多地放到了对审计程序和审计质量控制的规定和要求。

中版准则一共200条，其中有关审计程序内容的占146条，有关审计质量控制内容的占25条另外，从我国国情出发，由于在一些领域和一些单位重大违法违规行为时有发现，因此，中版准则对专案审计也作了专门的具体规定概念处理方式不同　　美版准则对一些执行审计业务中涉及的重要概念给出了定义或解释性说明，为审计人员理解、把握和执行审计准则提供了依据如在一般准则中对“专业判断”和“胜任能力”给出了概念解释在财务审计现场工作准则里，对“滥用行为”给出了解释性说明在财务审计报告准则中，对“重大缺陷、实质缺陷”的概念作出了解释在绩效审计现场工作准则中，对“重要性、审计风险、审计目标、内部控制、欺诈”等概念下了定义　　相对而言，中版准则虽然也在使用以上概念，但没有对以上概念作出具体解释，只是对“真实性、合法性、效益性”概念，“审计证据、重大违法行为”等基本概念作了必要的解释性说明对于如何把握“重要性”等概念，中版准则明确“审计人员可以参照中国注册会计师执业准则的有关规定确定和运用重要性”　　质量控制路径选择不同　　美版准则对质量控制的路径选择的是内外结合方式即内部质量控制和外部同业复核美版准则的一般准则规定，“审计组织应该至少每三年接受一次独立于被检查组织的检查者对其审计和鉴证业务进行的外部同业复核”。

中版准则对质量控制路径选择的是主要依靠内部监督机制一是业务部门的复核机制；二是审计机关内设法规审理机构的审理机制；三是上级审计机关对下级审计机关开展审计业务质量检查　　美版准则虽然强调对审计组织质量控制，但没有对审计组织中的成员应当承担的审计责任作出明确规定中版准则在这方面的规定比较突出中版准则第174条规定：“审计机关实行审计组成员、审计组主审、审计组组长、审计机关业务部门、审理机构、总审计师和审计机关负责人对审计业务的分级质量控制”，并在其后规定了各个层级的工作职责和应当承担的责任　　二、中美两国审计准则相同之处　　审计理念基本相同　　美版准则的前言说，公共资源使用中的透明原则和责任原则是国家治理的关键，政府官员及联邦资金的接受者有责任确保公共服务的效率性、经济性、效果性、道德性、公正性，并实现预期项目目标高质量的审计是政府对公众负责的关键，也是保证相关项目中资源使用透明的关键政府项目审计对政府决策和项目的责任、绩效及运行成本提供独立、客观、无偏见的评估政府审计同样对股东及社会公众负责，其提供关键信息、帮助改善项目运行与绩效、降低成本、促进决策、完善激励、识别问题的关键与发展趋势　　中版准则的总则说，审计机关的主要工作目标是通过监督被审计单位财政收支、财务收支以及有关经济活动的真实性、合法性、效益性，维护国家经济安全，推动民主法治，促进廉政建设，保障国家经济和社会健康发展。

审计机关在确定审计项目时应当调查了解国家和地区财政收支、财务收支以及经济活动情况、政府工作中心、公众关注的事项等审计需求，评估初选审计项目在国家经济和社会发展中的重要性、政府行政首长和相关领导机关及公众关注程度、资金和资产规模等　　中美两国审计机关以上表述尽管“语境”不同，但审计理念是相通的，即审计机关是国家治理的重要工具，是促进经济社会健康运行的“免疫系统”，审计监督要为国家治理服务，要为社会公众服务高质量的审计工作有助于实现和保证审计职能和作用的有效发挥　　执业要求基本相同　　无论是美版准则还是中版准则，作为规范审计人员行为的“准绳”，都对审计机关和审计人员执业中涉及到的职业道德、独立性保持、胜任能力要求、现场工作流程、审计报告编写和分发等提出了比较一致的要求如在明确胜任能力方面，美版准则的一般准则规定：从事审计和鉴证业务的人员应该从整体上具备完成任务所需要的足够的执业胜任能力中版准则第二章规定：审计机关和审计人员执行审计业务，应当具备本准则规定的资格条件和职业要求在强调审计纪录方面，美版准则的财务审计现场工作准则规定：审计师必须就每一次审计准备审计纪录文件，以便详细、清楚地了解审计工作的执行情况、审计证据的获取及来源和得出的结论。

审计师的审计记录必须让一个有经验但又没有接触过该审计业务的审计师能够看懂下列内容……中版准则也规定：审计人员应当真实、完整地记录实施审计的过程、得出的结论和与审计项目有关的重要管理事项，审计人员的记录应当使未参与该项业务的有经验的其他审计人员能够理解其执行的审计措施、获取的审计证据、作出的职业判断和得出的审计结论　　重视审计发现问题的整改和建议的落实　　审计监督并不是“一查了之”中美两国审计机关都比较重视审计发现问题的整改和建议的落实，并在审计准则中都作了明确规定美版准则的财务审计和绩效审计现场工作准则规定：在计划审计时，审计师应要求被审计单位的管理层确认以往财务审计绩效审计……是否落实了相关建议中版准则也规定：审计人员在编制审计实施方案时，可以调查了解被审计单位以往接受审计和监管及其整改情况中版准则还对审计整改检查工作作了专门规定　　共同强调审计质量控制　　美版准则和中版准则都强调了对审计项目质量控制的重要性美版准则中的一般准则规定，“审计组织应该：建立质量控制系统，向审计组织提供合理保证，保证审计组织及其员工遵循职业准则及可适用的法律、法规”审计组织的质量控制系统包括审计组织的领导层。

此外，美版准则还规定了审计组织内部　　的质量领导责任，每年至少分析并总结监督程序的结果，以发现需要改进的任何系统问题，并提交补救措施　　中版准则第一章和第六章都规定“审计机关应当建立审计质量控制制度”审计质量控制制度的涉及范围包括：审计质量责任、审计职业道德、审计人力资源、审计业务执行、审计质量监控等还规定：审计机关应当对其业务部门、派出机构实行审计业务年度考核制度，考核审计质量控制目标的实现情况，及时发现审计质量控制制度及其执行中存在的问题，并采取措施加以纠正或者改进　　三、几点建议　　中美之间国情不同、政情不同，审计机关的领导体制也各不相同，分别为立法机关和行政机关服务，因此，制定审计准则的大背景不同也就在所难免但是，毕竟中美审计机关都姓“审”，审计准则之间的差异反而会成为相互学习借鉴的重要途径学习借鉴是双向的在这里，笔者结合我国国情仅就如何学习借鉴美版准则规定的一些做法提出几点建议，以进一步完善我国国家审计准则体系　　积极着手制定绩效审计准则　　审计署《“十二五”审计工作发展规划》指出：进一步完善中国特色审计法律规范体系，规范审计行为，推进依法审计XX年中国审计署公布了新版《中华人民共和国国家审计准则》，就是落实这一规划的具体体现。