人民大梁俊娇税收筹划（第十版）教学课件第7章 国际税收筹划

第 7 章 国 际 税 收 筹 划中央财经大学财政税务学院学习提示本章主要介本章主要介绍绍国国际际税收筹划的基本概念和基本方法。在介税收筹划的基本概念和基本方法。在介绍绍国国际际税收筹划的内涵与相关核心要素以及当前国税收筹划的内涵与相关核心要素以及当前国际际税收税收筹划面筹划面临临挑挑战战的基的基础础上上,本章重点本章重点围绕围绕境外境外组织组织架构、境外架构、境外所得来源地、利所得来源地、利润汇润汇回与投回与投资资退出模式等国退出模式等国际际税收筹划方税收筹划方法展开分析。法展开分析。案例导入中国居民企中国居民企业业A公司公司计计划向海外市划向海外市场销场销售自主研售自主研发发的智能手机的智能手机,它面它面临临多个多个销销售售方案的方案的选择选择:(1)通通过过官网直接向海外市官网直接向海外市场销场销售售,由中国境内由中国境内发货发货。(2)通通过过官网直接向海外市官网直接向海外市场销场销售售,在市在市场场所在地所在地设设立立仓库仓库,由当地由当地仓库发货仓库发货。(3)在市在市场场所在地所在地设设立立销销售分公司。售分公司。(4)在市在市场场所在地所在地设设立立销销售子公司。售子公司。(5)在海外在海外设设立国立国际经销际经销服服务务中心中心,从中国境内母公司采从中国境内母公司采购购手机手机,并向海外并向海外销销售分售分公司或子公司公司或子公司进进行分行分销销。在在进进行行销销售方案售方案选择时选择时,除了要考除了要考虑业务虑业务模式各自的模式各自的优优劣之外劣之外,还还需要关注不同需要关注不同方案的税方案的税负负差异。由于未在差异。由于未在东东道国构成常道国构成常设设机构机构,因而方案因而方案(1)和方案和方案(2)通常不通常不会在会在东东道国道国产产生所得税生所得税纳纳税税义务义务。方案。方案(3)和方案和方案(4)的税的税负负差异主要源于差异主要源于东东道道国的税率水平以及分公司与子公司的盈利状况等。方案国的税率水平以及分公司与子公司的盈利状况等。方案(5)具有中和境外高低具有中和境外高低税税负负的作用。方案的作用。方案(4)和方案和方案(5)对对子公司税后利子公司税后利润润的的处处理存在理存在递递延延纳纳税的筹划税的筹划空空间间。A公司在考公司在考虑虑税收税收负负担担时时,不不仅仅需要考需要考虑虑企企业经营业经营利利润润在在东东道国的道国的纳纳税税义义务务,还还需要考需要考虑虑跨境利跨境利润汇润汇回所回所对应对应的的预预提税提税负负担担,以及在居住国以及在居住国进进行境外税收行境外税收抵免后的抵免后的补补税税负负担。担。7.1国际税收筹划概述国际税收筹划面临的新挑战7.1.3国际税收筹划的核心要素7.1.2国际税收筹划的内涵7.1.17.1.1国际税收筹划的内涵国际税收筹划是指纳税人在不违反相关国家国际税收筹划是指纳税人在不违反相关国家(地区地区)的国内税法、国际的国内税法、国际税收协定、区域性的税收协调法规以及其他国际税收法律规定的前提税收协定、区域性的税收协调法规以及其他国际税收法律规定的前提下下,降低某跨境经济活动的税收负担或其全球税收负担的规划与安排。降低某跨境经济活动的税收负担或其全球税收负担的规划与安排。国际税收筹划并非国内税收筹划的平移延伸国际税收筹划并非国内税收筹划的平移延伸,它涉及不同国家它涉及不同国家(地区地区)的税收制度以及国际税法规定的税收制度以及国际税法规定,因此国际税收筹划在原理、方法等方因此国际税收筹划在原理、方法等方面与国内税收筹划存在较大差异。简而言之面与国内税收筹划存在较大差异。简而言之,国际税收筹划不仅需要国际税收筹划不仅需要综合设计来降低纳税人的境内外税负综合设计来降低纳税人的境内外税负,还需要重点关注避免国际重复还需要重点关注避免国际重复征税和规避国际反避税风险。征税和规避国际反避税风险。国际税收筹划的内涵7.1.2国际税收筹划的核心要素(1)(1)税收居民身份。税收居民身份是国际税收筹划的基础概念。全球大多数国家税收居民身份。税收居民身份是国际税收筹划的基础概念。全球大多数国家(包括我国包括我国)或地区同时实施居民管辖权与地域管辖权或地区同时实施居民管辖权与地域管辖权,即对本国居民的全球所得即对本国居民的全球所得以及非居民来源于本国的所得征税。因此以及非居民来源于本国的所得征税。因此,税收居民身份的认定非常重要。各国税收居民身份的认定非常重要。各国(地区地区)关于税收居民身份的认定标准通常存在于国内税法体系关于税收居民身份的认定标准通常存在于国内税法体系,不同国家之间存不同国家之间存在差异。一般来说在差异。一般来说,对于自然人税收居民身份的认定对于自然人税收居民身份的认定,常见的判定依据包括长久居常见的判定依据包括长久居住的主观意愿、实际停留时间的客观事实等住的主观意愿、实际停留时间的客观事实等,具体体现为住所、居所、停留时间具体体现为住所、居所、停留时间等判定标准。对于法人税收居民身份的认定等判定标准。对于法人税收居民身份的认定,常见的判定依据有法律注册地、管常见的判定依据有法律注册地、管理机构所在地、总机构所在地等。理机构所在地、总机构所在地等。国际税收筹划的核心要素另外另外,双边税收协定中的居民条款双边税收协定中的居民条款,可以有效解决缔约国双方居民管辖权冲突造成可以有效解决缔约国双方居民管辖权冲突造成的双重税收居民身份问题的双重税收居民身份问题,从而避免相应的国际重复征税问题。以中华人民共从而避免相应的国际重复征税问题。以中华人民共和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定和国政府和新加坡共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定(以下简称中新税收协定以下简称中新税收协定)为例为例,如果一个自然人同时被中国和新加坡认定为如果一个自然人同时被中国和新加坡认定为本国的税收居民本国的税收居民,其身份应按以下规则确定其身份应按以下规则确定:应认为仅是其永久性住所所在缔约应认为仅是其永久性住所所在缔约国的居民国的居民;如果在缔约国双方同时有永久性住所如果在缔约国双方同时有永久性住所,应认为是与其个人和经济关系更应认为是与其个人和经济关系更密切密切(重要利益中心重要利益中心)所在缔约国的居民。所在缔约国的居民。如果其重要利益中心所在国无法确如果其重要利益中心所在国无法确定定,或者在缔约国任何一方都没有永久性住所或者在缔约国任何一方都没有永久性住所,应认为是其有习惯性居处所在国的应认为是其有习惯性居处所在国的居民。居民。如果其在缔约国双方都有如果其在缔约国双方都有,或者都没有习惯性居处或者都没有习惯性居处,应认为仅是其国民所应认为仅是其国民所属缔约国的居民。属缔约国的居民。在其他任何情况下在其他任何情况下,缔约国双方主管当局应通过协商解决。缔约国双方主管当局应通过协商解决。中新税收协定还规定中新税收协定还规定,除个人以外除个人以外,同时为缔约国双方居民的人同时为缔约国双方居民的人,应认为是其应认为是其实际管理机构所在缔约国的居民。如果其实际管理机构不能确定实际管理机构所在缔约国的居民。如果其实际管理机构不能确定,应由缔约国双应由缔约国双方主管当局通过相互协商解决。该条款适用于一个企业同时被中国和新加坡认方主管当局通过相互协商解决。该条款适用于一个企业同时被中国和新加坡认定为本国居民企业的情形。定为本国居民企业的情形。国际税收筹划的核心要素纳税人在进行国际税收筹划时纳税人在进行国际税收筹划时,应特别注意以下三个与税收居民身份相关的问题。应特别注意以下三个与税收居民身份相关的问题。第一第一,纳税人在跨境经营或投资过程中纳税人在跨境经营或投资过程中,若要享受国际税收协定的条款等若要享受国际税收协定的条款等,重要前重要前提之一为纳税人必须是该协定缔约国一方或双方的税收居民。例如提之一为纳税人必须是该协定缔约国一方或双方的税收居民。例如,中新税收中新税收协定指出协定指出,本协定适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人。本协定适用于缔约国一方或者同时为双方居民的人。第二第二,如果纳税人被同时认定为两国或多国的税收居民如果纳税人被同时认定为两国或多国的税收居民,则建议依据国与国之间签则建议依据国与国之间签署的税收协定署的税收协定,申请明确其唯一的税收居民身份申请明确其唯一的税收居民身份,以避免由居民管辖权冲突造成的以避免由居民管辖权冲突造成的国际重复征税。但是国际重复征税。但是,如果国际税收协定网络并未覆盖这些国家如果国际税收协定网络并未覆盖这些国家,那么纳税人应避那么纳税人应避免同时成为相互未签署税收协定的国家的税收居民免同时成为相互未签署税收协定的国家的税收居民,以避免因为双重税收居民身以避免因为双重税收居民身份而承担双重税负。份而承担双重税负。第三第三,纳税人在同时实施居民管辖权和地域管辖权的国家纳税人在同时实施居民管辖权和地域管辖权的国家(地区地区)从事经济活动从事经济活动,如如果不想就全球所得向该国果不想就全球所得向该国(地区地区)缴税缴税,应避免成为该国应避免成为该国(地区地区)的税收居民。的税收居民。国际税收筹划的核心要素【知识点提醒】目前【知识点提醒】目前,我国对税收居民身份的认定规定如下我国对税收居民身份的认定规定如下:中华人民共和国个人所得税法第一条规定中华人民共和国个人所得税法第一条规定:在中国境内有住所在中国境内有住所,或者无住所而或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人,为居民个人。居民为居民个人。居民个人从中国境内和境外取得的所得个人从中国境内和境外取得的所得,依照本法规定缴纳个人所得税。依照本法规定缴纳个人所得税。中华人民共和国企业所得税法第二条规定中华人民共和国企业所得税法第二条规定:本法所称居民企业本法所称居民企业,是指依法在中是指依法在中国境内成立国境内成立,或者依照外国或者依照外国(地区地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。(2)(2)所得来源地。除了明确税收居民身份之外所得来源地。除了明确税收居民身份之外,还须根据所得类型明确所得的来源还须根据所得类型明确所得的来源地地,这对明确非居民的纳税义务非常重要。根据国际惯例这对明确非居民的纳税义务非常重要。根据国际惯例,通常所得来源国对来源通常所得来源国对来源于本国的所得具有优先征税权于本国的所得具有优先征税权,居住国对本国居民的境外所得行使第二征税权。居住国对本国居民的境外所得行使第二征税权。国际税收筹划的核心要素与与“居民居民”概念相比概念相比,大多数国家的国内税法和国际税收协定对大多数国家的国内税法和国际税收协定对“来源地来源地”概念的发概念的发展显得相当滞后。大多数国家只是概略地规定了如何判定所得的来源地。经展显得相当滞后。大多数国家只是概略地规定了如何判定所得的来源地。经合组织范本和联合国范本提供了混合性规则合组织范本和联合国范本提供了混合性规则,即在多个条款中明确了缔约即在多个条款中明确了缔约国双方对该类型所得的征税权。例如国双方对该类型所得的征税权。例如,经合组织范本和联合国范本的经经合组织范本和联合国范本的经营利润条款均规定缔约国一方企业的利润应仅在该缔约国征税营利润条款均规定缔约国一方企业的利润应仅在该缔约国征税,但该企业通过设但该企业通过设在缔约国另一方的常设机构在该国进行营业的除外。在缔约国另一方的常设机构在该国进行营业的除外。纳税人在进行国际税收筹划时纳税人在进行国际税收筹划时,需要注意与所得来源地相关的问题需要注意与所得来源地相关的问题:第一第一,对于一国居民管辖权与另一国地域管辖权冲突造成的国际重复征税问题对于一国居民管辖权与另一国地域管辖权冲突造成的国际重复征税问题,纳纳税人可以根据缔约国双方签署的双边税收协定解决。国际税收协定对避免所得税人可以根据缔约国双方签署的双边税收协定解决。国际税收协定对避免所得和财产的双重征税问题做出了重要协调。例如和财产的双重征税问题做出了重要协调。例如,经合组织范本关于个人所得经