会计师审计准则第.docx

第一章总则《中国注册会计师审计准则第1511号——比较数据》（以下简称本准则）第一章（第 一条至第四条），主要说明本准则的制定目的和适用范围以及比较数据的含义一、本准则的适用范 本准则第二条指出，本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务在实务中，为了满足某些财务报表使用者对被审计单位财务状况和经营成果概况的 了解，被审计单位可能依据已审计的年度财务报表编制一份包含比较信息的简要财务报 表由于简要财务报表往往根据会计准则和会计制度以外的法律法规的规定或惯例以及 其他特定要求编制，而本准则适用于注册会计师执行根据适用的会计准则和相关会计制 度编制的财务报表审计业务，因此，本准则第四条指出，本准则不涉及与已审计财务报 表一同披露的简要财务报表情形注册会计师如果接受委托对简要财务报表进行审计，则应遵循《中国注册会计师审 计准则第1601号——对特殊目的审计业务出具审计报告》的规定注册会计师如果考 虑含有已审计财务报表的文件中的简要财务报表等其他信息，则应遵循《中国注册会计 师审计准则第1521号——含有已审计财务报表的文件中的其他信息》的规定二比较数据的含义本准则第三条明确了比较数据的含义，指出本准则所称比较数据，是指作为本期财 务报表组成部分的上期对应数和相关披露。

比较数据本身不构成完整的财务报表，应当 与本期相关的金额和披露联系起来阅读准确理解比较数据的含义，需要把握它的几个 特征一）比较数据是本期财务报表的组成部分财务报表除提供本期财务信息之外，还需要提供涉及一个或多个以前期间的比较信 息，以帮助财务报表使用者判断被审计单位在一定时期内财务状况和经营成果的变化趋 势为更好地满足财务报表使用者进行趋势分析的需要，企业会计准则明确规定，当期 财务报表至少应当包括所有列报项目上一可比会计期间的比较数据；《企业财务会计报 告条例》规定，年度、半年度会计报表至少应当反映两个年度或者相关两个期间的比较 数据这说明，一份完整的财务报表应当由若干会计期间的财务信息构成，缺少了比较 数据，财务报表就失去了完整性因此，比较数据是本期财务报表的重要组成部分二）比较数据包括上期对应数和相关披露上期对应数主要是指报表中列示的与本期数对应的上期数，以及在附注中列示的报 表项目上期数的明细资料等相关披露主要是指附注中的文字描述或说明，如财务报表 的编制基础，遵循企业会计准则的声明，重要会计政策、会计估计的说明，会计政策、 会计估计变更以及差错更正的说明，以及需要披露的关联方关系及其交易等其他重要事 项。

需要说明的是，尽管由于财务报表中的本期数据包括报表中列示的本期数及相关披 露，为确保财务信息的可比性和一致性，比较数据也应包括上期对应数及相关披露，但 上期对应数及相关披露的详细程度与本期数及相关披露未必一致，两者一致与否主要取 决于上期对应数及相关披露与本期数据的关系、信息披露法规的要求以及财务报表使用者的需要等因素三）比较数据应当与本期相关的金额和披露联系起来阅读本期相关的金额和披露即为本期数据，它和比较数据一起才能构成完整的财务报 表为了确保财务信息具备符合规定的质量特性，财务报表需要同时列示比较数据和本 期数据，但比较数据并不构成独立的财务报表列示比较数据的目的，是为了增加财务 报表的信息量，便于财务报表的使用者分析判断被审计单位财务状况和经营成果的变化 趋势，因此，比较数据本身并不构成完整的财务报表，应当和本期数据及相关披露联系 起来阅读第二章 注册会计师的责任本准则第二章（第五条至第七条），从比较数据的审计目标、针对比较数据实施的 审计程序的范围、应当评价的事项、首次接受委托时对比较数据的审计要求以及注意到比较数据存在重大错报时的审计要求等五个方面，对注册会计师的责任进行说明。

一、比较数据的审计目标 本准则第五条第一款明确了比较数据的审计目标，指出注册会计师应当获取充分、适当的审计证据，以确定比较数据的编制是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规 定既然比较数据是本期财务报表的组成部分，注册会计师受托对本期财务报表进行审 计，就需要对包括比较数据在内的本期财务报表整体承担相应的责任因此，注册会计 师需要根据审计准则和职业判断对比较数据实施恰当的审计程序，合理设计审计程序的 性质、时间和范围并有效执行，获取充分、适当的审计证据，以合理保证比较数据不存 在对本期财务报表产生重大影响的错报，在所有重大方面符合适用的会计准则和相关会 计制度的规定匚=1二针对比较数据实施的审计程序的范本准则第五条第二款指出，注册会计师针对比较数据实施的审计程序的范围明显小 于针对本期数据实施的审计程序的范围，通常限于评价比较数据是否正确列报和适当分 类按照企业会计准则和相关会计制度的规定，如果本期财务报表中的报表项目名称和 内容与上期不一致，应将上期报表项目的名称和数据进行调整，作为本期财务报表中的 比较数据因此，在本期财务报表中，比较数据是否得到正确列报和适当分类是注册会 计师审计所必须关注的。

但在注册会计师以前已对上期财务报表进行了审计的情况 下，由于注册会计师已对上期财务报表实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审 计证据，在上期数据结转至本期财务报表后，上期审计所获取的审计证据即可视作有关 本期财务报表中比较数据的审计证据，所以，对比较数据实施的审计程序通常限于评价 比较数据是否正确列报和适当分类，其范围明显小于针对本期数据实施的审计程序的范围三、应当评价的事项为达到对比较数据的审计目标，获取充分、适当的审计证据，以确定比较数据的编 制是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，本准则第五条第三款规定，注册会 计师应当实施以下两个方面的审计程序：1 .评价比较数据采用的会计政策与本期数据采用的会计政策是否一致；如不一 致，是否已经作出适当调整和充分披露根据企业会计准则的规定，企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当 保持一致，不得随意变更因此，注册会计师需要检查比较数据采用的会计政策与本期 数据采用的会计政策是否一致但企业会计准则并不是绝对不允许企业变更会计政策当法律、行政法规或者国家 统一的会计制度等要求变更会计政策，或者会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会 计信息时，企业可以变更会计政策。

如果可以计算累积影响数的，还应当采用追溯调整 法进行处理，对本期财务报表中列报的比较数据进行调整当被审计单位变更会计政策时，注册会计师检查的内容通常包括：（1）会计政策变 更是否符合会计准则和会计制度的规定；（2 ）会计政策变更是否经过被审计单位有权限 机构的批准；（3 ）会计政策变更的会计处理是否恰当，如是否对比较数据进行了适当的 调整；（4 ）会计政策变更，包括会计政策变更的性质、内容和原因，比较数据中受影 响的项目名称和调整金额，无法进行追溯调整的事实和原因，是否已充分披露2 .评价比较数据与上期财务报表反映的金额和相关披露是否一致；如不一致，是 否已经作出适当调整和充分披露本期财务报表中的比较数据来源于上期财务报表中的本期数据，因此，有必要将比 较数据与上期财务报表反映的金额和相关披露进行核对，以确定两者之间是否一致在某些情况下，比较数据与上期财务报表反映的金额和相关披露并不一致，这样的 例子包括：（1 ）会计准则和会计制度发生变化，或相关法律法规对信息披露提出了新的要求， 导致财务报表格式和内容发生重大改变从“两则”、“两制”和行业会计制度的发布，到《股份有限公司会计制度》和《企 业会计制度》的先后出台，以及2006年新的企业会计准则体系的建立，均属于会计准则和会计制度的重大变化。

这些重大变化使得企业财务报表的格式和内容发生了重大改 变，因而使改变发生当年的财务报表中的比较数据需要作适当调整和重新分类2） 企业会计准则要求财务报表项目的列报应当在各个会计期间保持一致，不得随 意变更，但允许在下列情况下进行变更：① 会计准则要求改变财务报表项目的列报如《企业会计准则第33号——合并财务 报表》规定，母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司，编制合并资产负 债表时，应当调整合并资产负债表的期初数② 企业经营业务的性质发生重大变化后，变更财务报表项目的列报能够提供更可 靠、更相关的会计信息财务报表项目的列报发生变更的，应当对上期比较数据按照当期的列报要求进行调 整，除非对上期比较数据进行调整不切实可行3） 当财务报表存在重要的前期差错时，如前期差错累积影响数能够确定，应当采 用追溯重述法进行更正，并应在重要的前期差错发现后的财务报表中，调整前期比较数 据在比较数据与上期财务报表反映的金额和相关披露不一致时，注册会计师检查的内 容通常包括：（1） 出现不一致是否是因会计准则和会计制度变化引起，或是否符合法律法规的规 定；（2） 金额是否作出适当调整，包括报表项目的重新分类和归集，附注中前期对应数 的调整等；（3） 是否已在附注中充分披露对比较数据作出调整的原因和性质，以及比较数据中 受影响的项目名称和更正金额；（4） 如果发现对比较数据的调整缺乏合理依据，应当提请管理层对比较数据作出更 正，并视更正情况出具恰当意见类型的审计报告。

四、首次接受委托时对比较数据的审计要求本准则第六条规定，如果上期财务报表由前任注册会计师审计，或未经审计，注册 会计师应当评价比较数据是否正确列报和适当分类，并按照《中国注册会计师审计准则第1331号——首次接受委托时对期初余额的审计》的规定实施审计程序，获取充分、 适当的审计证据注册会计师接受委托，对本期财务报表进行审计时，应关注上期财务报表的审计情 况，这不外乎三类情形：（1）本期审计属于连续审计，上期财务报表已经连续实施审计 的注册会计师审计；（2）上期财务报表已经前任注册会计师审计；（3）上期财务报表 未经审计对第一种情形，注册会计师应当按照本准则第五条的规定，对比较数据实 施审计程序对第二种和第三种情形，注册会计师为了获取充分、适当的审计证据，以 确定比较数据的编制是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，应当对比较数据 实施以下审计程序：1 .评价比较数据采用的会计政策与本期采用的会计政策是否一致，以及比较数据 与上期财务报表反映的金额和相关披露是否一致；如不一致，是否已经作出适当调整和 充分披露2 .将比较数据视作期初余额，按照《中国注册会计师审计准则第1331号——首次 接受委托时对期初余额的审计》的规定，实施恰当的审计程序，获取充分、适当的审计 证据，以确定：期初余额不存在对本期财务报表产生重大影响的错报；上期期末余额已 正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述。

五、注意到比较数据存在重大错报时的审计要求本准则第七条规定，在实施本期审计时，如果注意到比较数据可能存在重大错报， 注册会计师应当根据实际情况实施追加的审计程序实施本期审计是指对本期财务报表实施审计，既包括对本期财务报表中所含的本期 数据的审计，也包括对本期财务报表所含的比较数据的审计本期财务报表中的比较数据出现重大错报的情形通常包括：1 .上期财务报表存在重大错报，该财务报表虽经审计，但注册会计师因未发现而 未在针对上期财务报表出具的审计报告中对该事项发表非无保留意见，本期财务报表中 的比较数据未作更正2 .上期财务报表存在重大错报，该财务报表未经注册会计师审计，比较数据未作 更正3. 上期财务报表不存在重大错报，但比较数据与上期财务报表存在重大不一致，由此导致重大错报4. 上期财务报表不存在重大错报，但在某些特殊情形下，比较数据未按照会计准则 和相关会计制度的要求适当调整和列报当注册会计师注意到比较数据可能存在重大错报时，应当根据重大错报的性质、影 响程度和范。