注册会计师《审计》考点汇总.doc

注册会计师《审计》考点汇总(七)函证的实施与评价　　函证的实施与评价　　(一)对函证过程的控制　　1.总体要求　　注册会计师应当对函证的全过程保持控制　　2.函证发出前的控制措施(盖章、核对)　　询证函经被审计单位盖章后，应当由注册会计师直接发出　　为使函证程序能有效地实施，在询证函发出前，注册会计师需要恰当地设计询证函，并对询证函上的各项资料进行充分核对，注意事项可能包括：　　(1)询证函中填列的需要被询证者确认的信息是否与被审计单位账簿中的有关记录保持一致对于银行存款的函证，需要银行确认的信息是否与银行对账单等保持一致;　　(2)考虑选择的被询证者是否适当，包括被询证者对被函证信息是否知情、是否具有客观性、是否拥有回函的授权等;　　(3)是否已在询证函中正确填列被询证者直接向注册会计师回函的地址;　　(4)是否已将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录进行核对，以确保询证函中的名称、地址等内容的准确性可以执行的程序包括但不限于：　　①通过拨打公共查询核实被询证者的名称和地址;　　②通过被询证者的网站或其他公开网站核对被询证者的名称和地址;　　③将被询证者的名称和地址信息与被审计单位持有的相关合同等文件核对;　　④对于供应商或客户，可以将被询证者的名称、地址与被审计单位收到或开具的增值税专用发票中的对方单位名称、地址进行核对。

　　3.通过不同方式发出询证函时的控制措施　　根据注册会计师对舞弊风险的判断，以及被询证者的地址和性质、以往回函情况、回函截止日期等因素，询证函的发出和收回可以采用邮寄、跟函、电子形式函证(包括、电子邮件、直接访问网站等)等方式　　(1)通过邮寄方式发出询证函时采取的控制措施　　为避免询证函被拦截、篡改等舞弊风险，在邮寄询证函时，注册会计师可以在核实由被审计单位提供的被询证者的联系方式后，不使用被审计单位本身的邮寄设施，而是独立寄发询证函(例如，直接在邮局投递)　　(2)通过跟函的方式发出询证函时采取的控制措施　　如果注册会计师认为跟函的方式(即注册会计师独自或在被审计单位员工的陪伴下亲自将询证函送至被询证者，在被询证者核对并确认回函后，亲自将回函带回的方式)能够获取可靠信息，可以采取该方式发送并收回询证函　　如果被询证者同意注册会计师独自前往被询证者执行函证程序，注册会计师可以独自前往　　如果注册会计师跟函时需有被审计单位员工陪伴，注册会计师需要在整个过程中保持对询证函的控制，同时，对被审计单位和被询证者之间串通舞弊的风险保持警觉　　(3)电子形式函证(包括、电子邮件、直接访问网站等)不是常见形式　　在我国目前的实务操作中，由于被审计单位之间的商业惯例还比较认可印章原件，所以邮寄和跟函方式更为常见。

如果注册会计师根据具体情况选择通过电子方式发送询证函，在发函前可以基于对特定询证方式所存在风险的评估，考虑相应的控制措施　　(二)积极式函证未收到回函时的处理　　如果采用积极的函证方式实施函证而未能收到回函，注册会计师应当考虑与被询证者联系，要求对方做出回应或再次寄发询证函　　如果未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序所实施的替代程序因所涉及的账户和认定而异，但替代审计程序应当能够提供实施函证所能够提供的同样效果的审计证据　　(三)评价审计证据的充分性和适当性时应考虑的因素　　1.如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据　　2.在某些情况下，注册会计师可能识别出认定层次重大错报风险，且取得积极式询证函回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序这些情况可能包括：　　(1)可获取的佐证管理层认定的信息只能从被审计单位外部获得;　　(2)存在特定舞弊风险因素，例如，管理层凌驾于内部控制之上，员工和管理层串通使注册会计师不能信赖从被审计单位获取的审计证据　　(四)评价函证的可靠性　　1.评价函证可靠性应当考虑的因素：　　(1)对询证函的涉及、发出及收回的控制情况;　　(2)被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性;　　(3)被审计单位施加的限制或回函中的限制。

　　因此，如果可行的话，注册会计师应当努力确保询证函被送交给适当的人员　　2.验证不同形式回函的可靠性　　(1)通过邮寄方式发出询证函并收到回函　　(2)通过跟函方式获取的回函　　(3)以电子形式收到的回函　　(4)对询证函的口头回复　　(1)通过邮寄方式发出询证函并收到回函后，注册会计师可以验证以下信息：　　①被询证者确认的询证函是否是原件，是否与注册会计师发出的询证函是同一份;　　②回函是否由被询证者直接寄给注册会计师;　　③寄给注册会计师的回邮信封或快递信封中记录的发件方名称、地址是否与询证函中记载的被询证者名称、地址一致;　　④回邮信封上寄出方的邮戳显示发出城市或地区是否与被询证者的地址一致;　　⑤被询证者加盖在询证函上的印章以及签名中显示的被询证者名称是否与询证函中记载的被询证者名称一致在认为必要的情况下，注册会计师还可以进一步与被审计单位持有的其他文件进行核对或亲自前往被询证者进行核实等　　(2)对于通过跟函方式获取的回函，注册会计师可以实施以下审计程序：　　①了解被询证者处理函证的通常流程和处理人员;　　②确认处理询证函人员的身份和处理询证函的权限，如索要名片、观察员工卡或姓名牌等;　　③观察处理询证函的人员是否按照处理函证的正常流程认真处理询证函，例如，该人员是否在其计算机系统或相关记录中核对相关信息。

　　(3)以电子形式收到的回函　　①多种确认发件人身份的技术　　对以电子形式收到的回函，注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造安全环境，可以降低该风险电子函证程序涉及多种确认发件人身份的技术，如加密技术、电子数码签名技术、网页真实性认证程序　　②与被询证者联系以核实回函的来源及内容　　当注册会计师存有疑虑时，可以与被询证者联系以核实回函的来源及内容，例如，当被询证者通过电子邮件回函时，注册会计师可以通过联系被询证者，确定被询证者是否发送了回函必要时，注册会计师可以要求被询证者提供回函原件　　(4)对询证函的口头回复　　只对询证函进行口头回复不是对注册会计师的直接书面回复，不符合函证的要求，因此，不能作为可靠的审计证据　　在收到对询证函口头回复的情况下，注册会计师可以要求被询证者提供直接书面回复如果仍未收到书面回函，注册会计师需要通过实施替代程序，寻找其他审计证据以支持口头回复中的信息函证的内容　　函证的内容　　(一)函证的对象　　1.函证银行存款(包括零余额账户和在本期内注销的账户)、借款及与金融机构往来的其他重要信息(依据审计准则原文)　　注册会计师应当对银行存款(包括零余额账户和在本期内注销的账户)、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。

如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由　　2.函证应收账款(依据审计准则原文)　　注册会计师应当对应收账款实施函证程序，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效　　如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序，获取相关、可靠的审计证据　　如果不对应收账款函证，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由　　3.函证的其他内容　　注册会计师可以根据具体情况和实际需要对以下财务报表项目实施函证：　　(1)交易性金融资产;　　(2)应收票据;　　(3)其他应收款;　　(4)预付账款;　　(5)由其他单位代为保管、加工或销售的存货;　　(6)长期股权投资;　　(7)应付账款;　　(8)预收账款;　　(9)保证、抵押或质押;　　(10)或有事项;　　(11)重大或异常的交易　　(二)函证的范围　　注册会计师根据对被审计单位的了解、评估的重大错报风险以及所测试总体的特征等，确定从总体中选取特定项目进行测试选取的特定项目可能包括：　　1.金额较大的项目;　　2.账龄较长的项目;　　3.交易频繁但期末余额较小的项目;　　4.重大关联方交易;　　5.重大或异常的交易;　　6.可能存在争议、舞弊或错误的交易。

　　(三)函证的时间　　注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证;　　如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序　　(四)管理层要求不实施函证时的处理　　1.分析管理层要求不实施函证的原因　　2.管理层要求合理时的处理　　3.管理层要求不合理时的处理　　1.分析管理层要求不实施函证的原因　　当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当分析管理层要求不实施函证的原因，分析时应当保持职业怀疑，并考虑：　　(1)管理层是否诚信;　　(2)是否可能存在重大的舞弊或错误;　　(3)替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据　　2.如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据　　3.如果认为管理层的要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响货币资金的审计　　【历年真题】(单项选择题)下列各项中，不应在资产负债表中“货币资金”项目反映的是( )　　A.大额现金和银行存款收入　　B.外币现金和银行存款　　C.在途货币资金　　D.一年以上定期存款　　[答案]D　　【历年真题】(单项选择题)注册会计师在检查被审计单位2011年12月31日的银行存款余额调节表时，发现下列调节事项，其中有迹象表明性质或范围不合理的是( )。

　　A.“银行已收、企业未收”项目包含一项2011年12月31日到账的应收账款，被审计单位尚未收到银行的收款通知　　B.“企业已付、银行未付”项目包含一项被审计单位于2011年12月31日提交的转账支付申请，用于支付被审计单位2011年12月份的电费　　C.“企业已收、银行未收”项目包含一项2011年12月30日收到的退货款，被审计单位已将供应商提供的支票提交银行　　D.“银行已付、企业未付”项目包含一项2011年11月支付的销售返利，该笔付款已经总经理授权，但由于经办人员未提供相关单据，会计部门尚未入账　　[答案]D　　[解析]选项D不属于 “未达账项”，而是因为经办人员未提供相关单据，会计部门尚未入账，不是与银行之间的未达账项　　【历年真题】(多项选择题)下列做法中，可以提高审计程序。