融资租赁会计处理与税法规定和适用.ppt

HNA GROUP CO.,LTD海航集团海航集团第7周情况通报视频会海航XX汇报材料融资租赁会计处理与税法规定和适用2016年3月20日前言•近八年，我国租赁业飞速发展，特别是融资租赁业相应的我国也出台了专门的租赁会计准则租赁适用的准则是《企业会计准则第21号——租赁》•例外情况：•1、出租人以经营租赁方式租出的土地使用权和建筑物，适用《企业会计准则第3号——投资性房地产》•2、电影、录像、剧本、文稿、专利和版权等项目的许可使用协议，适用《企业会计准则第6号——无形资产》•3、出租人因融资租赁形成的长期债权的减值，适用《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》租赁的分类一直接融资租赁的会计处理二第一部分￿租赁的会计处理2售后租回的会计处理三经营租赁的会计处理四一、租赁的分类•㈠㈠租赁的相关概念租赁的相关概念•租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁这里应注意区分租赁开始日和租赁期开始日•⑴租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各方就主要条款做出承诺日中的较早者简单地说，租赁开始日就是租赁协议签订日。

在租赁开始日，承租人和出租人应当将租赁认定为融资租赁或经营租赁，并确定在租赁期开始日应确认的金额•⑵租赁期开始日，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始在租赁期开始日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始确认；出租人应当对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认一、租赁的分类•⑶担保余值，就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上与独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值其中，资产余值是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值为了促使承租人谨慎地使用租赁资产，尽量减少出租人自身的风险和损失，租赁协议有时要求承租人或与其有关的第三方对租赁资产的余值进行担保，此时的担保余值是针对承租人而言的除此以外，担保人还可能是独立于承租人和出租人的第三方，如担保公司，此时的担保余值是针对出租人而言的•⑷未担保余值，指租赁资产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值对出租人而言，如果租赁资产余值中包含未担保余值，表明这部分余值的风险和报酬并没有转移，其风险应由出租人承担，因此，未担保余值不能作为应收融资租赁款的一部分。

一、租赁的分类•⑸最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值，但是出租人支付但可退还的税金不包括在内•租赁合同没有规定优惠购买选择权时•最低租赁付款额＝各期租金之和＋承租人或与其有关的第三方担保的资产余值•租赁合同规定有优惠购买选择权时•最低租赁付款额＝各期租金之和＋承租人行使优惠购买选择权而支付的款项•⑹或有租金，是指金额不固定、以时间长短以外的其他因素(如销售量、使用量、物价指数等)为依据计算的租金•⑺履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等一、租赁的分类•⑻最低租赁收款额，最低租赁收款额，是指最低租赁付款额加上独立于独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值•㈡融资租赁与经营租赁的划分㈡融资租赁与经营租赁的划分•⒈⒈融资租赁融资租赁•⑴融资租赁的定义及特征•融资租赁——是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁风险和报酬的转移与所有权的转移并不一定同步其所有权最终可能转移，也可能不转移所有权转移是认定为融资租赁的充分条件，但不是必要条件。

一、租赁的分类•⑵融资租赁的认定标准•①租赁期届满时，租赁资产所有权转移给承租人•②承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权　•③即使资产所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分 ≥75%)•例如，甲公司租入一台全新的设备，该设备可以使用10年，如果租赁期为7.5年及以上，则为融资租赁；如果该设备出租方已经使用了8年，则不能用租赁期来判断租赁的类别一、租赁的分类•④承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值≥ 90%)•⑤租赁资产性质特殊，如果不做较大改造，只有承租人才能使用•⒉⒉经营租赁经营租赁•经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁通常情况下，在经营租赁中，租赁资产的所有权不转移，租赁期届满后，承租人有退租或续租的选择权，而不存在优惠购买选择权二、直接融资租赁的处理（简称直租）•㈠出租人会计处理㈠出租人会计处理•“营改增”后，融资租赁企业开始适用增值税，购买设备的进项税额可以抵扣，应当确认增值税销项税额。

目前，各融资租赁企业对于融资租赁业务主流的会计核算方法是：购买资产时的增值税进项税额记入“应交增值税——进项税额”科目，租赁开始日不确认增值税销项税额，当收到租金时再确认当期增值税　•例：假设某融资租赁企业（适用增值税税率17%）购入资产的价值成本为100 0000元，融资租赁合同总额150 0000元(不含税)，分10年等额偿还不考虑未担保余值，租赁期满后融资资产的所有权转移给承租方•租赁期间以第一年为例，计算出实际利率为8.14%（插值法计算），第一年末确认的融资收益为81400元，融资租赁的会计确认与计量如下：二、直接融资租赁的处理（简称直租）　　租赁本金 ¥ 1,000,000.00 期限10手续费 ¥ - 　　年付租次数1　　　　综合成本8.14%期数日期计息天数租赁本息不含税租金不含税本金不含税利息增值税金剩余本金实际支付现金流起租日 2014/1/1　　　　　 - 1,000,000.00 -1,000,000.00 12015/1/1365 175,500.00 150,000.00 68,558.34 81,441.66 25,500.00 931,441.66 150,000.00 22016/1/1366 175,500.00 150,000.00 74,141.85 75,858.15 25,500.00 857,299.81 150,000.00 32017/1/1367 175,500.00 150,000.00 80,180.08 69,819.92 25,500.00 777,119.72 150,000.00 42018/1/1366 175,500.00 150,000.00 86,710.08 63,289.92 25,500.00 690,409.64 150,000.00 52019/1/1366 175,500.00 150,000.00 93,771.90 56,228.10 25,500.00 596,637.75 150,000.00 62020/1/1366 175,500.00 150,000.00 101,408.83 48,591.17 25,500.00 495,228.91 150,000.00 72021/1/1367 175,500.00 150,000.00 109,667.74 40,332.26 25,500.00 385,561.18 150,000.00 82022/1/1366 175,500.00 150,000.00 118,599.26 31,400.74 25,500.00 266,961.92 150,000.00 92023/1/1366 175,500.00 150,000.00 128,258.18 21,741.82 25,500.00 138,703.74 150,000.00 102024/1/1366 175,500.00 150,000.00 138,703.74 11,296.26 25,500.00 0.00 150,000.00 　　　　　　　　　　总计　　 1,755,000.00 1,500,000.00 1,000,000.00 500,000.00 255,000.00 　　二、直接融资租赁的处理（简称直租）⒈⒈购入设备购入设备借：固定资产-融资租赁资产         100万元         应交税费-应交增值税（进项税额） 17万元    贷：银行存款                     117万元         ⒉⒉租出设备租出设备借：长期应收款——应收融资租赁款    150万元  贷：固定资产-融资租赁资产                        100万元          未实现融资收益            50万元⒊⒊第一年收取租金，分配未实现融资收益第一年收取租金，分配未实现融资收益贷：长期应收款——应收融资租赁款             15万元⒋⒋租赁期届满租赁期届满租赁期满后，租赁资产所有权转移给承租方，出租方不需要做任何处理。

二、直接融资租赁的处理（简称直租）•㈡㈡承租人会计处理承租人会计处理•在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用•承租人在计算最低租赁付款额的现值时，如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率如果出租人的租赁内含利率和租赁合同规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率其中，租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率•初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等承租人发生的初始直接费用，应当计入租入资产价值实务中不好明确确认的都计入了当期费用）二、直接融资租赁的处理（简称直租）•针对上述案例，承租人会计判断如下：•第一步：计算最低租赁付款额 ＝150000×10＝150 0000 (元)；•现值计算：每期租金150000元的年金现值=150000 × PA （10期，8.14%），现值合计=100 0187.26，现值大于公允价值(100 0000)。

因此，租赁资产的入账价值为100 0000元•第二步：计算未确认融资费用 • 未确认融资费用＝ 最低租赁付款额 — 租赁资产公允价值＝1500000－1000000＝ 500000(元)•会计分录如下：二、直接融资租赁的处理（简称直租）⒈⒈从出租方租入设备从出租方租入设备借：固定资产-融资租赁资产         100万元         未确认融资费用                 50万元    长期应付款-融资租赁进项税额融资租赁进项税额25.5万元 （15*17%*10年） 贷：长期应付款               175.55万元    ⒉⒉支付租金，分摊确认费用支付租金，分摊确认费用支付第一期租金 借：长期应付款——应付融资租赁款17.55万  借：应交税金—应交增值税—进项税额   2.55万 贷：长期应付款—融资租赁进项税额融资租赁进项税额二、直接融资租赁的处理（简称直租）•㈢租赁资产折旧的计提㈢租赁资产折旧的计提 承租人应对融资租人的固定资产计提折旧⒈⒈折旧政策折旧政策 对于融资租入资产，计提租赁资产折旧时，承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策同自有应折旧资产一样，租赁资产的折旧方法一般有年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。

如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保，则应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的的余额；如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供了担保，且无法合理确定租赁届满后承租人是否能够取得租赁资产所有权，应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值二、直接融资租赁的处理（简称直租）⒉⒉折旧期间折旧期间         确定租赁资产的折旧期间应以租赁合同而定如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命，因此应以租赁期开始日租赁资产的寿命作为折旧期间；如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，应以租赁期与租赁资产寿命两者中较短者作为折旧期间二、直接融资租赁的处理（简称直租）㈣租赁期届满时的处理㈣租赁期届满时的处理 租赁期届满时，承租人对租赁资产的处理通常有三种情况：返还、优惠续租和留购1．返还租赁资产 租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，通常借：长期应付款——应付融资租赁款         累计折旧贷：固定资产——融资租入固定资产二、直接融资租赁的处理（简称直租）2．优惠续租租赁资产 承租人行使优惠续租选择权，应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。

如果租赁期届满时没有续租，根据租赁合同规定须向出租人支付违约金时，借：“营业外支出”科目，贷：“银行存款”等科目3．留购租赁资产 在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记“长期应付款——应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”等科目；同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关明细科目三、售后租回的会计处理售后租回交易，是指资产卖主（承租人）将资产出售后再从买主（出租人）租回的交易无论是承租人还是出租人，均应按照租赁准则的规定，将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁㈠售后租回交易的会计处理原则㈠售后租回交易的会计处理原则⒈⒈售后租回交易形成融资租赁售后租回交易形成融资租赁卖方（承租人）出售资产时，不确认收益未实现售后租回损益＝售价-资产账面价值未实现售后租回损益的分摊：按该项租赁资产的折旧进度进行分摊，即按与该项租赁资产所采用的折旧率相同的比例进行分摊，调整各期的折旧费用三、售后租回的会计处理⒉⒉售后租回交易形成经营租赁售后租回交易形成经营租赁有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按照售价确认收入，并按照账面价值结转成本，销售的固定资产按照售价和固定资产账面价值之间差额确认营业外支出。

没有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的：售价低于公允价值的，应确认当期损益如果损失将由低于市价的未来租赁付款额补偿的，应将其递延，并按租赁付款比例分摊于预计的资产使用期限内售价高于公允价值的，其高出公允价值的部分应予递延，并在预计资产使用期限内摊销三、售后租回的会计处理㈡售后租回交易的具体会计处理㈡售后租回交易的具体会计处理⒈⒈出售资产出售资产（1）出售资产时　　借：累计折旧　　　　固定资产减值准备　　　　固定资产清理　　　贷：固定资产（2）收到出售资产价款时　　借：银行存款　　　贷：固定资产清理（贷或借）：递延收益――未实现售后租回损益（没证据证明公允）（贷或借）：营业外收入或支出（有证据）三、售后租回的会计处理⒉⒉租回资产租回资产（（1）租回资产形成一项融资租赁）租回资产形成一项融资租赁①租回资产时： 借：固定资产——融资租入固定资产　　未确认融资费用　　　贷：长期应付款——应付融资租赁款②租回资产以后各期： 支付租金： 借：长期应付款——应付融资租赁款　　　贷：银行存款分摊未确认融资费用： 　　借：财务费用　　　贷：未确认融资费用三、售后租回的会计处理计提折旧： 　　借：管理费用或制造费用等　    贷：累计折旧分摊未实现售后租回损益： 　　借（或贷）：递延收益――未实现售后租回损益　　　 贷（或借）：管理费用或制造费用等（（2）租回资产形成一项经营租赁）租回资产形成一项经营租赁①租回的资产——不用账务处理，只需作备查登记。

②租回资产以后各期支付租金时： 　借：管理费用或制造费用等　　　贷：银行存款分摊未实现售后租回损益： 　借（或贷）：递延收益――未实现售后租回损益　　　贷（或借）：管理费用或制造费用等四、经营租赁的核算㈠承租人的处理1.对经营租赁的租金，承租人应当在租赁期内各个期间按照直线法计入相关资产成本或当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法2.某些情况下，出租人可能对经营租赁提供激励措施，如免租期、承担承租人某些费用等在出租人提供了免租期的情形下，应将租金总额在整个租赁期内按直线法或其他合理的方法迚行分摊（免租期内应确认租金费用）；在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊⒊承租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益（管理费用）⒋或有租金应当在实际发生时计入当期损益四、经营租赁的核算例如：2015年1月1日，A公司向B公司租入办公设备 一台，租期为3年设备原价为100万元，预计使用年限为10年租赁合同规定，租赁期开始日(2011年1月1日)A公司向B公司一次性预付租金150 000元，第一年年末支付租金150 000元，第二年年末支付租金200000元，第三年年末支付租金250000元。

租赁期届满后B公司收回设备，三年的租金总额为750 000元A公司账务处理如下：•2015年1月1日：借：长期待摊费用     150 000贷：银行存款        150 000•2015年12月31日：借：管理费用         250 000贷：长期待摊费用    100 000          银行存款            150 000四、经营租赁的核算2016年12月31日：借：管理费用             250 000贷：长期待摊费用         50 000银行存款             200 0002017年12月31日：借：管理费用              250 000贷：银行存款           250 000四、经营租赁的核算•㈡出租人的处理•⒈出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产包括在资产负债表中的相关项目内，比如自用的建筑物用于出租时，应将其从固定资产转入投资性房地产•⒉对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益；其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法•⒊出租人发生的初始直接费用，应当计入当期损益。

•⒋对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销•⒌或有租金应当在实际发生时计入当期损益融资租赁相关税收规定一租赁资产减值损失的计提二第二部分￿￿￿￿税法规定和适用2地产类租赁业务涉及税种分析三一、融资租赁相关税收规定•㈠营业税•1、《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》财税[2003]16号•经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委批准经营融资租赁业务的 单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额•以上所称出租货物的实际成本，包括由出租方承担的货物的购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费和贷款的利息（包括外汇借款和人民币借款利息）•2、国家税务总局公告2010年第13号•根据现行增值税和营业税有关规定，融资性售后回租业务中承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税一、融资租赁相关税收规定•㈡㈡增值税增值税1、融资性售后回租视同金融服务的贷款服务：是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后，从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。

2、租赁服务，包括融资租赁服务和经营租赁服务1）融资租赁服务，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产或者不动产租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权，合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁按照标的物的不同，融资租赁服务可分为有形动产融资租赁服务和不动产融资租赁服务融资性售后回租不按照本税目缴纳增值税一、融资租赁相关税收规定（2）经营租赁服务，是指在约定时间内将有形动产或者不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动按照标的物的不同，经营租赁服务可分为有形动产经营租赁服务和不动产经营租赁服务水路运输的光租业务、航空运输的干租业务，属于经营租赁光租业务，是指运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用，不配备操作人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动干租业务，是指航空运输企业将飞机在约定的时间内出租给他人使用，不配备机组人员，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动一、融资租赁相关税收规定3、税率：融资性售后回租（视同贷款）：6％。

不动产租赁服务税率为：11%提供有形动产租赁服务，税率为17%4、销售额的确定（1）提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额2）提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额一、融资租赁相关税收规定（3）试点纳税人根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税可以选择以下方法之一计算销售额：①以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

②以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额一、融资租赁相关税收规定5、进项税额适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%6、注册资本金1.7亿，改为实收资本1.7亿一、融资租赁相关税收规定7、影响分析：直租业务平稳过渡；售后回租回归金融实质；超税负3%即征即退政策予以延续，享受还是有难度；未明确存量不动产售后回租业务如何适用政策；106号文前签署的动产租赁业务如何操作一、融资租赁相关税收规定•8、财关税【2014】16号财政部海关总署国家税务总局关于租赁企业进口飞机有关税收政策的通知经国务院批准，自2014年1月1日起，租赁企业一般贸易项下进口飞机并租给国内航空公司使用的，享受与国内航空公司进口飞机同等税收优惠政策，即进口空载重量在25吨以上的飞机减按5%征收进口环节增值税•㈢城市维护建设税、教育费附加以及防洪费㈢城市维护建设税、教育费附加以及防洪费凡是缴纳了“三税”（增值税、营业税、消费税）中的任何一种的，都必须同时缴纳城市维护建设税、教育费附加和防洪费。

城市维护建设税税率：市区7%，县城和镇5%，乡村1%教育费附加：3% （有的地方有地方教育附加：2%） 防洪费：1%一、融资租赁相关税收规定•㈣印花税㈣印花税•财税[2015]144号：关于融资租赁合同有关印花税政策的通知•对开展融资租赁业务签订的融资租赁合同（含融资性售后回租），统一按照其所载明的租金总额依照“借款合同”税目，按万分之零点五的税率计税贴花在融资性售后回租业务中，对承租人、出租人因出售租赁资产及购回租赁资产所签订的合同，不征收印花税 •㈤所得税㈤所得税•《 国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》(2010年第13号)第二条规定： 根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除二、租赁资产减值损失的计提•㈠金融租赁公司•金融租赁公司主要依据财金〔2012〕20号的要求计提风险拨备，是指公司对承担风险和损失的风险资产计提的准备金，包括资产减值准备和一般准备。

风险资产主要包括应收账款、可供出售金融资产、其他应收款、长期股权投资、长期应收租赁款等•金融租赁公司按五级分类计提风险准备•1、计提标准：二、租赁资产减值损失的计提资产类别计提标准正常类1.50%关注类3%次级类30%可疑类60%损失类100%二、租赁资产减值损失的计提•2、财务处理、财务处理 •计提的相关资产减值准备计入当期损益已计提资产减值准备的资产质量提高或风险资产减少时，应在已计提的资产减值准备范围内转回，增加当期损益•对符合条件的资产损失经批准核销后，冲减已计提的相关资产减值准备已核销的资产减值损失，以后又收回的，其核销的相关资产减值准备予以转回，转回的资产减值准备作增加当期损益处理•公司按规定计提的一般准备作为利润分配处理，一般准备是所有者权益的组成部分年度终了后，按照本办法提出当年一般准备计提方案，履行公司治理程序后执行•一般准备可用于弥补亏损，但不得用于分红因特殊原因，经履行公司治理程序，并报经同级财政部门备案后，可将一般准备转为未分配利润二、租赁资产减值损失的计提•3、税前扣除标准、税前扣除标准•《财政部 国家税务总局关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除有关政策的通知》财税[2015]9号规定：根据《中华人民共和国企业所得税法》及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》的有关规定，现就政策性银行、商业银行、财务公司、城乡信用社和金融租赁公司等金融企业提取的贷款损失准备金的企业所得税税前扣除政策问题通知如下：•一、准予税前提取贷款损失准备金的贷款资产范围包括：•（一）贷款（含抵押、质押、担保等贷款）；（二）银行卡透支、贴现、信用垫款（含银行承兑汇票垫款、信用证垫款、担保垫款等）、进出口押汇、同业拆出、应收融资租赁款等各项具有贷款特征的风险资产；（三）由金融企业转贷并承担对外还款责任的国外贷款，包括国际金融组织贷款、外国买方信贷、外国政府贷款、日本国际协力银行不附条件贷款和外国政府混合贷款等资产。

二、租赁资产减值损失的计提•二、金融企业准予当年税前扣除的贷款损失准备金计算公式如下：准予当年税前扣除的贷款损失准备金＝本年末准予提取贷款损失准备金的贷款资产余额×1%－截至上年末已在税前扣除的贷款损失准备金的余额•金融企业按上述公式计算的数额如为负数，应当相应调增当年应纳税所得额•因此，金融租赁公司应收融资租赁款计提的符合上述条件的贷款损失准备金可以税前扣除，除此之外，不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出不允许税前扣除•㈡非金融租赁公司•非金融租赁只计提坏账准备，存在客观证据表明将无法按应收款项的原有条款收回款项，包括应收账款、其他应收款、长期应收款等，无论单项金额是否重大，均单项计提坏账准备  二、租赁资产减值损失的计提•按信用风险特征组合计提坏账准备，对于未单独计提坏账准备的应收账款，以账龄作为信用风险特征确定应收款项组合，并采用账龄分析法对应收账款计提坏账准备，比例如下：•从2008年1月1日开始，企业计提的坏账准备不允许企业所得税前扣除企业应在损失实际发生时，经主管税务机关审核后允许税前扣除对应收账款无法收回发生的坏账损失，应先冲减以前年度计提未使用的坏账准备余额，不足部分允许当期税前扣除。

计提比例1年以内(含1年)0-2.5%1至2年5-100%2至3年15-100%3至4年30-100%4-5年60-100%5年以上100%三、地产类租赁业务涉及税种分析•1、营业税•根据《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2010年第13号）的规定，融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移融资性售后回租业务中，承租方出售资产的行为，不属于增值税和营业税征收范围，不征收增值税和营业税三、地产类租赁业务涉及税种分析•所以，房地产公司将房屋出售给“经批准从事融资租赁业务的企业”，虽然发生了房屋产权转移，但不属于销售不动产行为，并且在会计处理上更注重实质大于形式原则，对房屋的所有权以及与所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移，不确认会计收入的实现•需要注意的是销售给非从事融资租赁业务的企业，均应将售后回租业务分解为销售和租赁两项业务分别进行税务处理此时，房地产开发公司应按“销售不动产”税目征收营业税。

•2、土地增值税•各地做法不一样，我认为售后租回下，资产附带回购条款时，承租人不需要缴纳土地增值税依据就是13号公告，不是真实买卖不能回购的或者形成经营租赁的，在房产转让环节应缴纳土地增值税三、地产类租赁业务涉及税种分析•3、企业所得税•会计核算遵循实质重于形式原则，在企业所得税上，符合国家税务总局公告（2010年第13号）规定的，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除•4、房产税•根据《财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知》（财税〔2009〕128号）第三条的规定，融资租赁的房产，由承租人自融资租赁合同约定开始日的次月起依照房产余值缴纳房产税合同未约定开始日的，由承租人自合同签订的次月起依照房产余值缴纳房产税因此，自融资租赁合同约定开始日的次月起由承租人依照房产余值缴纳房产税三、地产类租赁业务涉及税种分析•5、城镇土地使用税•根据《国家税务局关于检发<关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定>的通知》（国税地〔1988〕15号）第四条的规定，土地使用税由拥有土地使用权的单位或个人缴纳。

拥有土地使用权的纳税人不在土地所在地的，由代管人或实际使用人纳税；土地使用权未确定或权属纠纷未解决的，由实际使用人纳税；土地使用权共有的，由共有各方分别纳税因此，由于融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权已发生转移，则应由出租人缴纳土地使用税•6、印花税•财税[2015]144号：关于融资租赁合同有关印花税政策的通知•对开展融资租赁业务签订的融资租赁合同（含融资性售后回租），统一按照其所载明的租金总额依照“借款合同”税目，按万分之零点五的税率计税贴花在融资性售后回租业务中，对承租人、出租人因出售租赁资产及购回租赁资产所签订的合同，不征收印花税三、地产类租赁业务涉及税种分析•7、契税契税是以所有权发生转移变动的不动产为征税对象，向产权承受人征收的一种财产税不论受让方是否为“经批准从事融资租赁业务的企业”，均应按规定缴纳契税但对回购的房屋，根据《财政部、国家税务总局关于企业以售后回租方式进行融资等有关契税政策的通知》（财税〔2012〕82号）的规定，对售后回租合同期满，承租人回购原房屋、土地权属的，免征契税需要注意的是文件是在承租人和金融租赁公司操作业务，内外资的项目能否适用，只有看属地税务局的解释了。