《精编》企业所得税处理办法讲解

1、国家税务总局所得税管理司何道成2010 3 房地产开发经营业务企业所得税处理办法 讲解 引言 改革开放以来 随着城市建设综合开发 土地有偿转让和住房商品化等重大政策的实施 我国房地产业进入了前所未有的高速发展时期 不仅成为我国国民经济的支柱产业之一 同时也是税收收入的一项重要来源 因此 加强和规范房地产开发企业税收的征收管理 已十分重要 第一章总则第二章收入的税务处理第三章成本费用扣除的税务第四章计税成本的核算第五章特定事项的税务第六章附则国家税务总局所得税管理司何道成2010 3 房地产开发企业所得税处理办法 讲解 第一章总则 5 一 国税31号文的出台背景 房开企业所得税征管存在的主要问题 开发产品缺乏完工标准导致 开发产品不能及时结转成本预售收入不能及时转为实际收入从而导致 房地产开发企业不能依法及时申报缴纳企业所得税 6 一 房开企业所得税征管存在的主要问题 多列预提费用 预提了不允许预提的配套工程 设施 建设费 多预提了允许预提的配套设施建设费 已完工的配套设施不及时的进行清算 虚设配套设施并预提相关建造费用 7 一 房开企业所得税征管存在主要问题 混淆成本对象界限 自用房不

2、单独作为成本对象进行核算 将开发产品作为固定资产核算或反之 将共同性成本在已完工和未完工成本对象之间随意进行分配 通过扩大拆迁补偿面积 减少可售面积 多结经营成本 8 一 房开企业所得税征管存在主要问题 开具假发票 假票假业务 真票假业务 假票真业务 9 一 房开企业所得税征管存在的主要问题 采取不正当手段转移利润利用不同企业之间税负不同 征管方式不同钻税收征管理漏洞 比如 通过关联关系 核定征收等方式将利润转至施工环节 原材料供应环节 装修环节 销售环节 10 一 房开企业所得税征管存在的主要问题 税收征管难度大税收制度不完善 导致查出问题没有处理依据地方政府干预过多 导致不能依法进行税收处罚 11 一 房开企业所得税征管存在的主要问题 针对房地产开发企业所得税征管过程中存在的上述问题 国家税务总局最近几年相继下发了两个文件 2003年度下发了国税发 2003 83号文 2006年度 国家税务总局又对 2003 83号文进行了进一步修订 完善 下发了国税发 2006 31号文 2009年度 总局将再次下发新的国税发 2009 31号文 12 二 新31号文的执行范围 一 包括内资和外

3、资房地产开发企业 二 房地产开发企业以外其他企业从事的房地产开发经营业务 13 三 开发产品的完工标准 竣工证明已报房地产管理部门备案 不考虑工程是否已实际完工或通过验收合格或在会计上是否办理决算手续 开始投入使用 是指开始办理开发产品交付手续 包括入住手续 或已实际投入使用 取得初始产权证明上述三个只要具备其中的一个条件 就应视为开发产品已完工 14 四 外资企业的完工标准 外商投资企业完工标准 142号文 企业应以房地产管理部门出具工程项目合格证明之日 首笔房地产使用权交付之日 办理首笔产权转让手续之日 上述3个时点之较早者为房地产实际销售的开始之日 15 五 关于房开企业税前扣除的管理 开发企业在年度申报纳税时 应对涉及报税务机关审批或备案的税前扣除项目逐笔逐项进行核实 未按规定报批或备案以及手续 资料不全的 要及时补办有关手续 资料 16 六 关于房地产开发企业核定征收问题 房地产开发企业不得事前实行核定征收企业所得税 房地产开发企业如果出现 税收征收管理法 第十五条规定的情形 可以按核定征收方式计算征收以前年度应纳税款 同时还应承担相应法律责任 17 七 税收征管法 第十五条

4、 依照法律 行政法规规定不设账簿 依照法律 行政法规规定应当设置但未设置账簿 擅自销毁账簿的或者拒不提供纳税资料 虽设置账簿 但账目混乱或成本资料 收入凭证 费用凭证残缺不齐 难以查账 发生纳税义务 未按照规定期限办理纳税申报 经税务机关责令限期申报 逾期仍不申报 纳税人申报的计税依据明显偏低 又无正当理由 18 第二章收入的税务处理 19 一 销售收入范围 销售开发产品取得的全部价款现金现金等价物其他经济利益 代收款项以出具发票单位为标准进行判断 20 以预售方式取得的销售收入销售未完工开发产品 以现房方式取得的销售收入 二 销售收入确认原则 房开企业销售主要形式 21 三 外税 老法 对预售收入征税方式 外税按预征方式对预售收入征收企业所得税外资房地产企业预售收入 当地主管税务机关可按预计利润率或其他合理办法计算预计应纳税所得额 并按季预征所得税 待该项房地产产权转移 销售收入实现后 再依照税法有关规定计算实际应纳税所得额及应纳所得税税额 按预缴的所得税额计算应退补税额 22 四 内税 新老一致 对预售收入征税方式 内税 按实际征收方式对预售收入征收企业所得税 预征和实际征收在法律

5、责任上存在本质上的差别 23 一次性全额收款 分期收款 银行按揭 委托销售 五 销售方式的几种形式 24 手续费 视同买断 超基价分成 包销 六 采取委托销售方式 25 一 预售方式取得的收入 开发产品完工前取得的销售收入 包括定金 内部认购 会费等 即为全部预售收入 二 预计计税毛利率和毛利额 指尚未扣除期间费用 营业税金及附加 土地增值税的收入 七 未完工开发产品的税务处理 26 七 未完工开发产品的税务处理 预计计税毛利率的分两类 经济适用房 非经济适用房 限价房和危房改造经济适用房 计税毛利率不得低于3 必须符合建住房 2004 77号文的规定 27 七 未完工开发产品的税务处理 预计计税毛利率的分类经济适用房 省会城市 直辖市 计划单列市城区和郊区 不得低于15 地及地级市城区和郊区 不得低于10 其他地区 不得低于5 28 七 未完工开发产品的税务处理 关于与 2008 299号文的执行口径协调问题开发企业在预缴当年企业所得税时 其计算公式为 预售收入 预计利润率 利润总额 税率 当期应预缴的企业所得税额由于上述利润总额已扣除了期间费用 营业税金及附加 土地增值税等 因此

6、2008 299号文与 2009 31号文的口径是一致的 29 七 未完工开发产品的税务处理 问题 以预售方式取得的销售收入是否可以作为广告费 业务宣传费和业务招待费的计算基数 回答 可以作为基数 30 八 计税成本结算时点 老31号文规定为完工之日 但考虑到房地产开发业务的特殊性 新31号文将其确定为当年企业所得税汇算清缴结束前之任何一日 具体由开发企业自行确定 31 九 完工开发产品的税务处理 会计上 预售收入应确认为当期实际销售收入 税收上 要结转计税成本 并计算实际毛利额 进而进行差异调整注意差异调整时点 口径 方法 32 十 完工开发产品的税务管理 开发企业要向主管税务机关报告 开发产品完工情况 开发企业在年度纳税申报时应当出具 税务鉴定报告 其他相关资料 33 十 完工开发产品的税务管理 当开发企业不能按规定结算计税成本时 主管税务机关有两个权利 计税成本核定权 税收征管处罚权 34 十一 开发产品预租收入的确认 预租新建造的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记 取得产权证前出租 租金确认时点 自开发产品交付承租人使用之日起 按租金确认收入的实现 35 十二 开发产品视同

7、销售行为税务处理 一 视同销售的范围 二 视同销售收入的确认方法 36 具体项目 视同销售确认时点 开发产品所有权或使用权转移时 实际取得利益权利时 十二 视同销售的范围 37 本企业近期同类开发产品销售价格 参照当地同类开发产品市场公允价值 按开发产品的成本利润率成本利润率不得低于15 含15 具体比例由主管税务机关确定 十三 视同销售收入的确认方法 38 第三章成本费用扣除的税务处理 39 权责发生制原则 合理性原则 配比原则 真实性原则 合法性原则 及时性原则 一 成本 费用扣除原则 40 老31号文共例举14项新31号文共例举12项 二 成本费用扣除的主要项目 41 已实现可售面积 可售面积单位工程成本 可售面积建设部有关规定 单位工程成本成本对象的平均计税成本成本对象总成本 总可售面积 三 已销开发产品的计税成本 42 属于成本对象完工前发生的费用 直接成本直接计入 能分清成本对象的间接成本直接计入 不能分清成本对象的间接成本 共同成本按权责发生的原则配比计入 四 共同性成本的扣除 43 属于成本对象完工后发生的费用 2次分摊 第1次 第2次已销开发产品 当期扣除已完工成本对

8、象未销开发产品 销售时扣除未完工成本对象 四 共同性成本的扣除 44 五 维修费用 日常零星的维护 保养 修理等费用 零星的标准暂参照国税发 2000 84号文第三十一的规定执行 45 六 共用部位 共用设施设备维修基金 已计入销售收入的维修基金于实际移交时扣除 代收代缴的维修基金和预提的维修基金不得扣除 46 七 会所等配套设施建造费用 按公共配套设施处理非营利性且产权属于全体业主无偿赠与地方政府 公用事业单位 按建造固定资产处理 按建造开发产品处理 47 八 邮电通讯 学校 医疗设施 出售的 按销售开发产品处理 出租的 按固定资产处理 无偿赠与国家有关业务管理部门的 按配套设施进行处理 有偿移交国家有关业务管理部门 取得补偿的 直接抵扣建设成本 48 九 售房部 接待处 样板房建设及装修 能够单独核算成本 按建造固定资产处理 不能单独核算成本 按建造开发产品 49 十 保证金 开发企业为客户 购房人 向银行按揭贷款提供保证金 担保金 不得从销售收入中减除 也不得作为费用在当期税前扣除 应至实际发生损失时再据实扣除 50 新办房开企业未取得销售收入的 按老31号文规定可以向以后年度结

9、转扣除 新31号文不允许扣除 但按老31号文规定向以后结转的部分 可以继续扣除 十一 广告费 业务宣传费 业务招待费 51 十二 利息 为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用 属于成本对象完工前发生的 应配比计入成本对象 属于成本对象完工后发生的 可作为财务费用直接扣除 52 十二 利息 向金融机构统一借款后转借集团内部其他企业 单位使用的 借入方出具开发企业从金融机构取得借款的证明文件 支付的利息准予按税收有关规定在税前扣除 53 十三 土地闲置费 因国家无偿收回土地使用权而形成的损失 可作为财产损失由开发企业按税收规定自行在税前扣除 54 十四 成本对象报废和毁损损失 成本对象整体报废或毁损 其净损失可作为非正常财产损失按税收规定扣除 55 十五 折旧费用 发企业将开发产品转作固定资产的 可按税收规定扣除折旧费用 自用时间必须超过一年以上 未转作固定资产的 不得扣除折旧费用 第四章计税成本讲解 57 开发产品计税成本概念 是指房地产开发企业在开发土地 建造住宅 商业用房以及其他建筑物 附着物 配套设施等开发产品时所发生的按照税收规定进行核算与计量的各项耗费 58 开发

10、企业的各项耗费按其性质和因果关系可以区分为 期间费用和开发产品成本开发产品会计成本与计税成本已销开发产品与未销开发产品计税成本完工开发产品与未完工开发品计税成本 开发产品计税成本分类 59 成本对象是为归集和分配开发产品开发 建造过程中的各项耗费而确定的费用承担者 计税成本对象的确定有6个原则 一 可否销售原则 开发产品能够对外经营销售的 应作为独立的成本对象进行成本核算 不能对外经营销售的 应作为配套设施费用摊入其他成本对象 成本对象的确定原则 60 二 定价差异原则 开产品因其预期售价存在较大差异的 应分别作为成本对象进行核算 三 产品差异原则 开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的 要分别作为成本对象进行核算 成本对象的确定原则 61 四 分类归集原则 对同一开发地点 开竣工时间相近 结构类型相似群体开发的项目 可以作为一个成本对象进行核算 五 功能区分原则 开发项目某组成部分相对独立 且具有不同使用功能相时 可以作为一个成本对象进行核算 成本对象的确定原则 62 六 权益区分原则 开发项目属于受托代建的或多方合作开发的 应结合上述原则分别划分成本对象进行核

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