合并期内处置子公司的合并报表编制方法

1、问：按照新企业会计准则的规定,母公司在报告期内处置子公司,编制合并资产负债表时,不应当调整合并报表的期初数，但应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。需要抵销吗？该如何抵销？ 利润分配表中需要反映该“处置子公司所减少的净资产”吗？再不考虑内部毛利的情况下，原准则的合并未分配利润与母公司未分配利润应该是一致的，而新准则项下母公司与合并得未分配利润就不一样了，那么当年处置子公司时，编合并报表就存在这样一个问题，年初用合并未分配利润，年末用母公司未分配利润，钩稽关系不平的。答：不应存在勾稽不平的问题。例如，对子公司长期股权投资的初始成本为 100，出售时该股权对应的子公司净资产份额为 300（假定取得投资后的子公司净资产变动均由损益导致），以 350 的价格出售，则个别报表层面的股权投资处置收益为 350-100=250；合并报表层面，相当于还是权益法核算，处置收益就是 350-300=50。差异 200，为投资持有期间在被投资单位净资产变动额中所享有的份额。所以，相当于此时的合并抵销分录是：借：投资收益股权投资处置收益 200贷：年初未分配利润 200期末未分配利润仍然

2、是平衡的。问：不是说合并资产负债表不改变期初数吗，那你这么做就是影响期初未分配利润了啊，比如我花了 100 万投资了一个公司，当年我公司没盈利，子公司盈利了 100 万，那么年底合并报表未分配利润是100 万把(假设我这个母公司一直没盈利）。本年 6 月份出售，子公司 1-5 月盈利了 100 万，我是按 300 万出售的，您看我当年的母公司损益表位 200 万，而子公司本年利润表是 100 万，那么到 6 月我合并报表时没有子公司了，我母公司的未分配利润为 200（就是我出售子公司盈利的 200 万），您说我怎么做抵消分录来达到这个效果答：合并报表层面本年度的净利润应为 100 万（即子公司处置前净利润100 万。合并报表层面处置子公司净资产的损益为零，因为处置价格和子公司处置日净资产账面价值均为 300 万）。母公司损益表中的处置损益 200 万，有 100 万对应于子公司上年度经营利润，另 100 万对应于子公司年初至处置日的经营利润，均应抵销处理。在不做模拟权益法的情况下，成本法下的直接抵销分录：借：投资收益股权投资处置损益 200贷：年初未分配利润 100贷：期末未分配利润本

3、期净利润 100（因为子公司利润表要纳入合并范围，但期末资产负债表不纳入合并范围，所以由子公司纳入合并范围期间的净利润形成的留存收益仍须一并抵销。）问：这笔分路贷年初未分配利润等于年初未分配利润加了 100，您看原来期初合并未分配利润 100，您这么做分录等于期初加了 100，这就200 了，而那个期末未分配利润本年利润，比如子公司的净利润 100 就是一笔收入，因为我平时做合并抵消分录都是通过抵消未分配利润年初和本年损益来实现年末未分配利润的抵消，您这期末未分配利润净利润具体是指哪快，这个问题我一直没想通，您受累再给指点下，万分感激。答：“期末未分配利润净利润”实际上是指本期被处置的子公司在年初至处置日期间因纳入合并范围而并入的净利润，正常情况下会自动转入到合并报表的年末未分配利润中。但该因素确实导致了本期内合并报表层面的处置损益小于母公司个别报表层面。该金额只是为保证抵销分录借贷平衡而设置的一个平衡数。由于期末未分配利润的抵销可以通过对年初未分配利润、本期净利润和其他变动数的抵销来间接实现，所以这个贷记期末未分配利润 100 是无需过录到合并底稿中的抵销分录栏的。关键是：期末资产负

4、债表不合并但本期利润表合并，本身就会导致纳入合并范围的子公司报表自身不平。子公司报表自身不平的问题就只能通过一笔同样不平的抵销分录来解决。问：1、贷记年初未分配利润 100 是不是合并报表年初未分配利润呢变成了 200，我现在的理解是准则上说不调合并报表的期初数，为什么还要贷年初未分配利润，如果年初未分配利润为 200，年末由于不合并报表了母公司年末未分配利润为 200，那么本年合并报表净利润就得是 0.但好像又不应该是这样，应该是 100，有点矛盾。2、为保证抵销分录借贷平衡而设置的一个平衡数。由于期末未分配利润的抵销可以通过对年初未分配利润、本期净利润和其他变动数的抵销来间接实现，所以这个贷记期末未分配利润 100 是无需过录到合并底稿中的抵销分录栏的。关键是：期末资产负债表不合并但本期利润表合并，本身就会导致纳入合并范围的子公司报表自身不平。子公司报表自身不平的问题就只能通过一笔同样不平的抵销分录来解决。是什么意思，年末未分配 100 无需过道抵消分录里，我越看越糊涂，受累再给仔细讲下，小弟不胜感激答：母公司在处置子公司时：借：货币资金 300贷：长期股权投资 100贷：投资收益

5、 200在合并报表时：合并 1-6 月收入成本借：投资收益 100借：成本贷：收入冲回年初确认的投资收益借：投资收益 100贷 :年初未分配利润 100在合并报表层面，原先全部超额亏损都应当已经由母公司负担，冲减了归属母公司股东的净资产。所以，在处置该超额亏损子公司时，原先已在归属母公司股东的净利润中扣减的超额亏损应当转回，确认为处置收益的组成部分。另外，如果该母公司是上市公司的，证监会对这类问题也有一些“监管问题解答”涉及，也可以一并看看。不过我个人不是很赞同其中规定的处理方法。问：当期处置子公司，该子公司非 100%控股，在编制合并所有者权益变动表时，期初少数股东权益+期初至处置日子公司实现净利润中归属于少数股东部分是否应单独列入其他减少项目？答：个人认为编制合并报表时母公司只能将归属其的子公司以前年度盈亏从处置收益中转出，并调整本期实现的净利润，故与少数股东无关，其变动只能单纯进行减少处理，即单边分录。问：收购少数股东股权时实现对子公司 100%控股时，在编制合并所有者权益变动表时是否应将期初少数股东权益转入未分配利润？1、赞同你的看法，应当作为单独的减少项目予以列示。答：收购少

6、数股东股权时实现对子公司 100%控股时，截至交易日的少数股东权益余额应当体现为一项其他减少，该减少金额与实际支付的现金对价之间的差额调整合并报表层面的资本公积。相当于借：少数股东权益，贷：现金，借或贷：资本公积股本溢价。在成本法下，母公司收到子公司所分配的股利是确认为投资收益的，但这种内部投资收益在合并报表层面应当抵销。由于子公司对其股东（包括母公司）的股利分配减少了处置日子公司的净资产，相应增加了合并报表层面的处置收益，即合并报表层面应当是抵销股利收益而增加股权处置收益（假定不考虑剩余股权按处置日公允价值重新计量的问题），所以事实上编制合并报表的过程中就相当于无需抵销。例如，假定本期子公司无损益，期初净资产 100（假定等于长期股权投资成本），本期内分配股利 10，处置日净资产 90，处置价款120。则：母公司个别报表层面投资收益10（120100）30合并报表层面处置损益120-9030。问：继续问一下，如果 08 年投资一个公司，成本是 10，100%控股，09年子公司净利润是 20, 10 年净利润是 30, 10 年 12 月 31 日的时候以 80 卖掉，请教陈版，合并报

7、表层面的投资收益是 80-10-20-30=20，还是 80-10-20=50？也就是本期子公司实现的净利润算合并报表层面的投资收益吗？答：应当是 20 作为合并报表层面的处置收益。本期子公司实现的净利润30 通过合并子公司的利润表体现为各收入、成本和费用项目。这样的话调整分录就是借：投资收益 50贷：期初未分配利润 20贷：期末未分配利润 30这个调整分录应该正确的吧？问：但是这样一来就调整了期初未分配利润 20，而上期的合并报表期末未分配利润就是 20，也就是本期利润分配表里的期初未分配利润是20，这样一调，期初未分配利润就是 20-20=0 了，那不就跟上期期末的未分配利润对不上了吗？（假设母公司没有任何业务）抵销分录可以理解为：借：投资收益 50贷：期初未分配利润 20贷：子公司年初至处置日的各收入、成本、费用等具体损益项目 30通过这种方式把年内被处置的子公司年初至处置日的利润表纳入合并。答：这里贷记期初未分配利润 20，是为了延续合并报表期初数中包含的子公司未分配利润 20 的影响，不会变成 20200 的。最后一笔贷记“期末未分配利润”实际上是不过入合并底稿的，而是根据合并利润表中从上到下的计算公式算出合并期末未分配利润（这种做法在老制度下的合并底稿中就是这样操作的，应当不是新问题了）。

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