中级会计实务基础学习班讲义(魏红元主讲)09金融资产

1、第九章金融资产第01讲金融资产的分类考情分析本章内容非常重要,历年考试中各种题型均有出现。从内容上看,各类金融资产的计量原则是考试重点,在主观题中可与长期股权投资、非货币性资产交换、债务重组、所得税等章节相结合出题。考生要在理解的基础上,熟练掌握本章各内容的处理方法。讲义编号NODE01186100090100000101：针对本讲义提问第一节金融资产的分类企业应当结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求，将取得的金融资产在初始确认时分为以下几类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出售的金融资产。上述分类一经确定，不得随意变更。讲义编号NODE01186100090100000102：针对本讲义提问一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产注意：这里所指的当期损益是指“公允价值变动损益”。（一）交易性金融资产（代替短期投资）满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：（1）取得该金融资产的目的主要是为了近期内出售。（2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。

2、（3）属于衍生工具。例如，远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具，其公允价值变动大于零时，应将其相关变动金额确认为交易性金融资产。（二）直接指定（事先认定）为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。讲义编号NODE01186100090100000103：针对本讲义提问二、持有至到期投资（代替长期债权投资）持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。例如，企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。企业将金融资产划分为持有至到期投资时，应当注意把握其以下特征：（一）到期日固定、回收金额（投资利息和本金等）固定或可确定在将某项投资划分为持有至到期投资时可以不考虑可能存在的发行方重大支付风险。由于要求到期日固定，从而权益工具投资不能划分为持有至到期投资。（二）有明确意图持有至到期（三）有能力持有

3、至到期是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。讲义编号NODE01186100090100000104：针对本讲义提问三、贷款和应收款项贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。主要是指金融企业发放的贷款和其他债权，但又不限于金融企业发放的贷款和其他债权。非金融企业持有的现金和银行存款、销售商品或提供劳务形成的应收款项、持有的其他企业的债权（不包括在活跃市场上有报价的债务工具）等，只要符合贷款和应收款项的定义，可以划分为这一类。如果某债务工具投资在活跃市场上没有报价，则企业不能将其划分为持有至到期投资。讲义编号NODE01186100090100000105：针对本讲义提问四、可供出售金融资产通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃市场上有报价，因此，企业从二级市场上购入的有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可以划分为可供出售金融资产。需要注意以下两类限售股权的分类：（1）企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权，应当作为长期股权

4、投资，视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益法核算；企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产。（2）企业持有上市公司限售股权（不包括股权分置改革中持有的限售股权），对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，将该限售股权划分为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。讲义编号NODE01186100090100000106：针对本讲义提问五、不同类金融资产之间的重分类企业在金融资产初始确认时对其进行分类后，不得随意变更。（1）企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他类金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（第一类和其他三类不能重分类。）（2）持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产三类金融资产之间，也不得随意重分类。（3）企业因持有意图或能力的改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产。讲义编号NODE01186100090100000107：针对

5、本讲义提问企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大（比如10%），则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。讲义编号NODE01186100090100000108：针对本讲义提问但是，遇到下列情况可以除外（不必重分类）：出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前3个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金。出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。此种情况主要包括：a.e.可以总结为“意外导致被迫卖出”。a.因被投资单位信用状况严重恶化，将持有至到期投资予以出售。b.因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策，或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至

6、到期投资予以出售。c.因发生重大企业合并或重大处置，为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策，将持有至到期投资予以出售。d.因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整，将持有至到期投资予以出售。e.因监管部门要求大幅度提高资产流动性，或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重，将持有至到期投资予以出售。讲义编号NODE01186100090100000109：针对本讲义提问第02讲金融资产的初始计量、后续计量及公允价值的确定第二节金融资产的计量一、金融资产的初始计量（区别p141）企业初始确认金融资产时，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，相关交易费用应当直接计入当期损益（“投资收益”的借方）；对于其他类别的金融资产，相关交易费用应当计入初始确认金额。交易费用，是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用，是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。交易费用

7、构成实际利率的组成部分企业取得金融资产所支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的债券利息（计入“应收利息”）或现金股利（计入“应收股利”），应当单独确认为应收项目进行处理。讲义编号NODE01186100090200000101：针对本讲义提问二、公允价值的确定公允价值，是指市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到或者转移一项负债所需支付的价格。（一）金融资产的特征和计量单元企业以公允价值计量金融资产，应当考虑该金融资产的特征，包括金融资产状况、对金融资产出售或使用的限制等。企业是以单项还是以组合的方式对金融资产进行公允价值计量，取决于该金融资产的计量单元。计量单元，是指相关资产或负债以单独或者组合方式进行计量的最小单位。（二）有序交易和市场有序交易，是指在计量日前一段时期内相关资产或负债具有惯常市场活动的交易。清算等被迫交易不属于有序交易。主要市场，是指相关资产或负债交易量最大和交易活跃程度最高的市场。最有利市场，是指在考虑交易费用和运输费用后，能够以最高金额出售相关资产或者以最低金额转移相关负债的市场。通常情况下，企业正常进行金融资产出售的市场可以视为主要市场（或最有利

8、市场）。 主要市场（或最有利市场）应当是企业在计量日能够进入的交易市场，但不要求企业于计量日在该市场上实际出售金融资产。由于不同企业可以进入市场不同，对于不同企业，相同金融资产可能具有不同的主要市场（或最有利市场）。企业应当以主要市场的价格计量金融资产的公允价值。不存在主要市场的，企业应当以最有利市场的价格计量金融资产的公允价值。讲义编号NODE01186100090200000102：针对本讲义提问（三）市场参与者企业以公允价值计量金融资产，应当采用市场参与者在对该金融资产定价时为实现其经济利益最大化所使用的假设。市场参与者，是指在相关资产或负债的主要市场（或最有利市场）中，同时具备下列特征的买方和卖方：（1）市场参与者应当相互独立，不存在关联方关系。（2）市场参与者应当熟悉情况，能够根据可获得的信息对相关资产或负债以及交易具备合理认知。（3）市场参与者应当有能力并自愿进行相关资产或负债的交易。讲义编号NODE01186100090200000103：针对本讲义提问（四）公允价值与交易价格在企业取得金融资产的交易中，交易价格是取得该项金融资产所支付的价格（即进入价格）。公允价值是出售

9、该项金融资产所能收到的价格（即脱手价格）。金融资产在初始确认时的公允价值通常与其交易价格相等，但在下列情况中两者可能不相等：（1）交易发生在关联方之间。（2）交易是被迫的。（3）交易价格所代表的计量单元不同于以公允价值计量的金融资产的计量单元。（4）交易市场不是金融资产的主要市场（或最有利市场）。讲义编号NODE01186100090200000104：针对本讲义提问（五）估值技术和输入值1.估值技术估值技术主要包括：（1）市场法。（2）收益法。（3）成本法。企业应当使用与其中一种或多种估值技术相一致的方法计量公允价值。公允价值计量使用的估值技术一经确定，不得随意变更。企业变更估值技术及其应用的，应当作为会计估计变更。2.输入值输入值，是指市场参与者在给相关资产或负债定价时所使用的假设，包括可观察输入值和不可观察输入值。可观察输入值，是指能够从市场数据中取得的输入值。不可观察输入值，是指不能从市场数据中取得的输入值。企业在估值技术的应用中，应当优先使用相关可观察输入值，只有在相关可观察输入值无法取得或取得不切实可行的情况下，才可以使用不可观察输入值。讲义编号NODE01186100090200000105：针对本讲义提问（六）公允价值层次企业应当将公允价值计量所使用的输入值划分为三个层次，并首先使用

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