其他收入及调整(企业所得税).docx

第六节 其他收入的差异及调整一、政府补助的差异及调整政府补助是指企业从政府无偿取得货币资产或非货币资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本政府补助的主要形式有：财政拔款、财政贴息、税收返还及无偿划拔非货币性资产准则规定：《企业会计准则第 16 号—政府补助》规定：第三条 政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助第五条 政府补助同时满足下列条件的，才能予以确认：（1）企业能够满足政府补助所附条件；（2）企业能够收到政府补助第六条 政府补助为货币性资产的，应当按照收到或应收的金额计量政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量第七条 与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益但是，按照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益第八条 与收益相关的政府补助，应当分别下列情况处理：（1）用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益。

2）用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益第九条　已确认的政府补助需要返还的，应当分别下列情况处理：（1）存在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计入当期损益2）不存在相关递延收益的，直接计入当期损益税法规定：1、《企业所得税法》规定：第六条　企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额包括：……（九）其他收入第七条　收入总额中的下列收入为不征税收入：（1）财政拨款；（2）依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；（3）国务院规定的其他不征税收入2、《企业所得税法实施条例》规定:第二十二条 企业所得税法第六条第（九）项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等第二十六条　企业所得税法第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

企业所得税法第七条第（二）项所称行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用企业所得税法第七条第（二）项所称政府性基金，是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的具有专项用途的财政资金企业所得税法第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金第二十八条　企业发生的支出应当区分收益性支出和资本性支出收益性支出在发生当期直接扣除；资本性支出应当分期扣除或者计入有关资产成本，不得在发生当期直接扣除企业的不征税收入用于支出所形成的费用或者财产，不得扣除或者计算对应的折旧、摊销扣除除企业所得税法和本条例另有规定外，企业实际发生的成本、费用、税金、损失和其他支出，不得重复扣除3、《财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（ 财税[2008]151号）规定:企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款利息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收（不包括企业按规定取得的出口退税款），除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的外，均应计入企业当年收入总额。

纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入以及企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外4、《关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1号）规定，软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税软件生产企业用退还的增值税款购买的用于扩大再生产的固定资产，其折旧可以税前扣除5、《财政部、国家税务总局关于核电行业税收政策有关问题的通知》（财税[2008]38 号）规定，自 2008 年 1 月 1 日起，核力发电企业取得的增值税退税款，专项用于还本付息，不征收企业所得税6、《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70 号）就企业取得的专项用途财政性资金企业所得税处理问题规定：企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（1）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；（2）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（3）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除企业将符合本通知规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在 5 年（60 个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除7、《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（ 国家税务总局公告 2010 年第 19 号 ）规定:企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税差异分析：从上述规定可见，政府补助收入的税法规定与会计规定主要有4 个方面的差异，下面分别不同情况加以说明一）计入当期收益的不征税政府补助差异及调整会计规定计入收到当期损益的不征税的政府补助收入，在计算当期应纳税所得额时，按税法规定应予调减与此同时，对该政府补助收入用于支出形成的费用，应予调增应纳税所得额。

例 1－25 】2010 年 6 月 A 公司因治理环境污染投入力度大，成效显著，获得市政府拨付的专项补助 200 万元，用于补偿该企业整治排污项目的经费投入（假定该专项补助符合不征税收入的条件）会计处理：借：银行存款 2000000贷：营业外收入 2000000税务处理：2010 年因该企业获得的政府专项补助符合不征税收入的条件，对会计已作营业外收入的 2000000 元，应予调减应纳税所得额2000000 元汇缴调整：在办理 2010 年度企业所得税纳税申报时，按下列程序进行纳税调整：第一步：在《企业所得税年度纳税申报表附表三》之《纳税调整项目明细表》第 14 行“ 不征税收入”第四列 “调减金额”填入2000000 元；第二步：此项调整最终结转到《企业所得税年度纳税申报表（A类）》第 15 行“ 减：纳税调整减少额 ”，该项业务调减应纳税所得额 2000000 元；同时在本表第 16 行“不征税收入”填入 2000000元二）计入递延收益的不征税政府补助差异及调整会计规定收到时确认为递延收益的不征税政府补助收入，按税法规定都应在收到时一次性确认，同时作为不征税收入进行纳税调减。

对该政府补助收入用于支出形成的费用不予确认，进行纳税调增实务举例：【例 1－26 】2010 年 5 月某企业得到省政府拨付的专项补助200 万元，专门用于污水处理，并设立专户核算该企业 6 月初购置污水处理设备并交付使用，设备价款 200 万元，预计使用寿命10 年，采用直线法计提折旧，假设设备无残值（假定该专项补助符合不征税收入的条件）会计处理：（1）收到财政拨款借：银行存款 2000000贷：递延收益 2000000（2）购买设备、计提折旧、结转收益借：固定资产 2000000贷：银行存款 2000000借：管理费用 2000000/（10×12）×6=100000贷：累计折旧 100000借：递延收益 100000贷：营业外收入 100000税务处理：根据税法规定，该项专项补助属于不征税收入，在2010 年度所得税申报时，先应确认收入 2000000 元，会计已确认 100000 元，还应补充确认收入 1900000 元。

由于该项收入属不征税收入，再应调减所得额 2000000 元同时对计提的折旧费用 100000 元不得在税前扣除，应作纳税调增处理汇缴调整：在办理 2010 年度企业所得税纳税申报时，按下列程序进行纳税调整：第一步：在《企业所得税年度纳税申报表附表三》之《纳税调整项目明细表》第 19 行“ 其他” 第 1 列“ 账载金额” 填入 100000元，第 2 列“ 税收金额 ”填入 2000000 元，第 3 列“ 调增金额”填入1900000 元；在第 14 行“不征税收入”第 4 列“ 调减金额”填入2000000 元，第 38 行“不征税收入用于支出所形成的费用”第 1 列“账载金额 ” 填入 100000 元，第 3 列“调增金额 ”填入 100000 元；第二步：此项调整最终结转到《企业所得税年度纳税申报表（A类）》第 14 行“ 加：纳税调整增加额 ”与第 15 行“减：纳税调整减少额” ， 该项业务调增调减金额相等，两项合计调整金额为 0 元；同时在本表第 16 行“不征税收入”填入 2000000 元三）不征税政府补助余额差异及调整符合规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在 5 年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。

例 1－27 】A 公司 2010 年 1 月 1 日收到市财政局拨付的专项资金 100 万元，用于具有规定用途的某项目，累计支出为 90 万元，至 2015 年 1 月 1 日尚有资金结余 10 万元，且未缴回市政府财政部门会计处理：借：银行存款 1000000贷：递延收益 1000000至 2014 年 12 月 31 日累计支出 900000 元，尚有资金结余100000 元税务处理：对在 5 年（60 个月）内未发生支出且未缴回财政部门的专项资金部分，即结余资金 100000 元，应计入取得该资金第六年即2015 年的应税收入总额缴纳企业所得税汇缴调整：在办理 2015 年度企业所得税纳税申报时，按下列程序进行纳税调整：第一步：在《企业所得税年度纳税申报表附表三》之《纳税调整项目明细表》第 54 行“ 其他”第 3 列“ 调增金额” 填入 100000 元；第二步：此项调整最终结转到《企业所得税年度纳税申报表（A类）》第 14 行“ 加 ：纳税调整增加额 ”，该项业务应调增应纳税所得额 。