基于企业金融资产的会计处理与税务调整分析.doc

基于企业金融资产的会计处理与税务调整分析张茂良［摘要］自我国加入世贸组织以来，我国市场经济频繁与国际金融市场接触, 越来越多的企业上市，金融市场繁荣发展企业金融资产，主要包括交易性金融 资产、持有至到期投资、贷款及应收款项目与可供出售金融资产四大类，由于会 计相关标准和税法对企业金融资产账面价值和计税标准不同，相应的企业四大类 金融资产在初始认定、后续计量等诸方面也就不尽相同木文就此主要分析了交 易性金融性资产、持有至到期投资的会计处理与税务调整，旨在给相关企业或人 员提供一定的参考［关键词］企业金融资产会计处理 税务调整一、企业金融资产分类及计量准则 （一）企业金融资产分类金融资产作为企业在金融市场上进行买卖交易的重要工具，主要指的是股权 投资、债权投资、银行存款、应有账款等为了更好的利用企业金融资产，要对 其进行合理的分类，便于会计和税务管理在分类企业金融资产前，要对企业金 融资产内容和标准熟悉掌握，根据金融资产的性质、用途等深入研究企业金融资 产，然后综合考虑后科学分类从企业经营特点来看，企业金融资产可分为交晃性金融性资产（短期性、衍 生工具）、持有至到期投资（非权益性投资）、可供出售金融资产（股票、债券、 基金等）和贷款及应收款项四类，并且这四类在会计处理上有较大差异，对企业 经营和收益等影响也不一样。

其中，对于交易性金融资产来说，主要是通过短期岀售获取差额利益，同时 还包括有效套期金融工只、财务担保合同等衍生金融工只与特定公允价值计量 （且变动算入当期损益）的金融资产对于持有至到期投资来说，通常情况下是 在持有期到后方出售，且对于持有期时间、到期时间、回收额等明确规定，这对企业持有期资产能力提出更高的要求，所以一旦归于此类，就不能轻易改变（不 可抗力因素除外），若企业做不到这一点，那么这类金融资产就会划分为可供出 售金融资产对于贷款及应收款项来说，主要指的是债权性质的金融资产；不属 于这三种的就是可供出售金融资产二）企业金融资产计量准则企业金融资产计量准则主要有三点：一是确定企业金融资产减值损失它指 的是对除公允价值计量且变动算入当期损益金融资产以外的账面价值检查分析， 看其是否存在减值现象（客观依据主要奋金融资产持奋人出现财务危机、违反合 同、金融市场环境变化等）二是计量金融资产减值损失由于企业金融资产四 大分类会计处理方式大不相同，因而对应的企业金融资产减值损失计量也就不尽 相同三是对金融资产转移的确认和计量当金融资产持奋者发生严重的财务危 机或者企业快倒闭时，可能就会进行金融资产转移（冇整体转移和部分转移两种 方式），根据相关计算公式计量。

二、企业金融资产的会计处理与税务调整本文根据《CAS 22金融工具确认和计量》和税法主要论述了交易性金融资产、 持有至到期投资会计处理与税务调整一）交易性金融资产会计处理与税务调整1、账户设置交易性金融资产指的是企、Ik为了短期出售获取差额利益而持 有的股票投资、债券投资以及基金等，它的账户设置主要有六点：（1） “交易性金融资产”主要是对企业拥有的以交易为0的的债券投资、 股票投资等金融资产的账面价值进行确认并计量一般情况下借方获取交易性金 融资产成本与资产负债表日其公允价值一般比其账面余额差额大，贷方则相反2） “公允价值变动损益”主要是对初始确定为公允价值计量的房地产投资、 衍生工具等计入当期损益金融资产进行会计计量处理同吋该账户借方登记资产 负债表日，资金公允价值比账面余额差额小，而贷方正好相反3） “投资效益”主要是对企业交易性金融资产交易减值或增值进行会H•处理（一般是借方登记产生损失，贷方登记产生收益）4) “所得税”主要是对企业交易性金融资产赢利部分计算所得税对 于借方登记来说，主要是根据纳税所得税计算的税额相应调整当期所获增加的所 得税费用；对于贷方来说，主要是期末转入的费用以及调整减少的所得税数目。

5) “递延所得税资产”主要是可抵扣资产产生的所得税费用，且借/贷方登记递延所得税资产增加/减少额6) “递延所得税负债”主要是根据纳税标准确定的暂时性差异所得税负债，且借/贷方登记递延所得税负债减少/增加额2、会计处理与税务调整交易性金融资产会计处理与税务调整主要表现在 初始计量、后续计量和处置处理三方面第一，初始计量《CAS22金融工具确认和计量》明确规定，交易性金融资产要按照公允价值确定 其初始价值，并将其交易费用直接纳入当期损益中同吋对于己公告但还未发放 的现金股利和付息期但还没有获得的债券利息要单独计量而我国税法明文规定， 企业计税以金融资产、投资资产、固定资产、存贷等历史成本为依据，由此可得 交易性金融资产初始计量税务为其购价和买卖交易所得资金之和，而实际资产账 面价值与计税基础是不一致的，有暂吋性差距第二，后续计量《CAS 22金融工具确认和计量》规定，企业在资产负债表 日要把交易性金融资产公允价值变动算到当期损益，并相应的对其账面价值变更 此外，我国税法明文规定，只有国务院财政、税务主管部门规定企业持有资产可 确认损益(不论资产是增值还是减值)，不然就不能对资产计税基础变更。

所以 这类资产持冇期间公允价值变化产生的增值/减值不应该算到应纳税所得额，H 以该资产持有期间获取成本为计税基础由此可见，税法和《CAS 22金融工具确 认和计量》存在暂吋性差距第三，资产处置期间的处理CAS 22认为此类资产的投资效益是交易性金融 资产公允价值和初始入账资金的差额，且相应的要变更公允价值变动损益税法 认为在处置交易性金融资产后所获得的金额减去其历史成本所得差额要算到该 期间的应纳税所得额由此可见，CAS 22与税法存在暂时性差距二）持有至到期投资计量这类金融资产的会计处理与税务调整主要有初始计量、后续计量、资产减值、 重分类以及处置处理几个方面第一，初始计量CAS 22认为此类金融资产要将公允价值与涉及到的交易费 用都当作初始入账金额其中，己到支付利息期却还没奋领取债券利息的价款应 该单独记账税法认为企业此类金融资产要以其历史成本作为计税基础，如果实 际购买此类金融资产的价额中不包括到期还没付利息吋，那么该资产初始入账价 值与它的计税基础差不多一致；如果包括到期还没付利息吋，那么其初始入账价 值与它的计税基础就存在差距，i差额就是到期还没支付的利总，这吋就要相应 的进行税务调整。

第二，后续计量对于后续计量处理来说，CAS 22规定企业在持有此类金融 资产期间，利用实际利率法按照摊余成本和实际利率计算出利总，并将利息算入 投资收益税法认为企业所得利息成本为将资金提供给别人使用的非权益性投资 或者别人占有企业资金所得收入，如债券利息、存/贷款利息等，且要严格按照 合同上到期吋间进行利息收入确认由此可见，CAS 22与税法关于利息收入的规 定存在吋间差距，前者是依据资产负债表日，后者是按照合同日期此外，相关 税法规定：企业按照新会计准则利用实际利率法确定持奋至到期投资、贷款等获 得的利息收入，可以算入当期应纳税所得额这一点税法与CAS 22基本一致，因此企业此类金融资产不用进行税务调整，也没奋存在暂时性差距但税法认为 国债投资利息收入不能计入当期应纳税所得额（因为国债利息收入免税），要进 行税务调整，但不存在暂吋性差距第三，资产减值新会计准则规定，企业在资产负债表H要依据资产减值标 准对此类资产账面价值及吋检查，若出现以摊余成本计量金融资产减值现象，则 要相应的把此类资产的账面价值调整到预计未来现金流量现值，同吋将减少的金 额当作减值损失并计入当期损益我国税法认为只奋国务院财政、税务主管部门 规定企业持有资产可确认损益（不论资产是增值还是减值），不然就不能对资产 计税基础变更。

所以这类资产持冇期间的计税基础为其成本，且不受资产减值影响可见其会计处理与税务调整存在暂吋性差距第四，重新分类会计准则认为当企业发生重大变故而使某类资产不再为持 有至到期投资时，就要将此出售部分划分到可供出售金融资产中，且按照公允价 值计量但税法对这个处理没有规定，所以该会计处理不会影响税法上的计税基 础第五，资产处置吋处理CAS 22认为计入投资损益的为处置所得价额与其账 面价值的差额，税法认为处置所得价额去掉历史成本产生的差额要计入应纳税所 得额两者形成暂吋性差距三、结束语会计标准和税法对金融资产账面价值和计税标准认定不一样，相应的企业金 融资产在初始认定、减值和处理等上面的会计处理与税务调整存在一定的差异， 因此要严格按照新会计准则和税法对企业金融资产进行严格的处理，促进企业的 稳定可持续发展注：［1】马广奇，张露.企业金融资产的会计处理与税务调整［」］.商业会计,2012(5).［2】龙润.新会计准则下资产减值的会计处理与纳税调整分析［」］.当代经 济,2010(12).［3】石秋丽，刘冬梅.交易性金融资产的会计处理与纳税调整探析［」］.广西教 育,2009(21).［4】孙红梅，胡安琴.金融资产的分类及其会计处理差异的探讨［」］.会计之友(中 旬刊),2010(1).［5】申小莉.金融资产转移会计处理应用的探讨［」］.华章,2011(23).作者单位：陕西行政学院邮编:710068 (责任编辑 王学)。