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企业纳税筹划基础探析 提要：纳税筹划是企业为了获得税收收益而做出的对其投资、筹资、经营、分配等活动的事先安排本文从现实基础、法律基础与理论基础三个方面对企业纳税筹划的基础问题进行了理论上的探讨企业为了实现价值最大化的财务目标，需要开展纳税筹划；企业经营活动的可筹划性、会计政策与处理方法的可选择性使纳税筹划成为可能：纳税人权利的保护为企业开展纳税筹划提供了法律基础，税法本身的特点给企业开展纳税筹划提供了空间：税收价格理论、税收调控理论和企业契约理论等为企业纳税筹划提供了理论依据随着我国社会主义市场经济的逐步成熟与完善，纳税筹划得到了理论与实务界的广泛关注然而，对于纳税筹划的相关理论问题，目前的研究尚不深入，远没有形成较为一致的观点和结论本文拟从纳税筹划的现实基础、法律基础及理论基础三个方面对纳税筹划基础进行论述一、纳税筹划的现实基础企业开展纳税筹划活动，体现了企业对其经济利益的追求这种追求既有经济上的合理性，也具有技术上的可行性[来自www.lW5U.com] （一）企业纳税筹划的经济必然性企业在享受国家提供的公共服务的同时，必须依据税法的有关规定缴纳税收税收是具有强制性、无偿性和固定性的，任何企业都无法逃避的法律义务。

税收作为对纳税人劳动成果的一种社会占有，是纳税人经济利益的一种损失，因此减轻收税负担也就成为企业改善经营管理，提高经济效益的一项必然选择在现实经济活动中，减少税收负担的途径很多，企业可以在经济业务发生后，通过虚报、造假等手段偷、逃应缴的税款，可以通过拉拢贿赂征税人员等不正当手段减少应缴的税款，还可以通过纳税筹划达到减轻税负的目的显而易见，偷、逃税款属于违法行为，一旦被发现将面临巨大的风险，不仅会被罚款，还可能面临法律的其他制裁，企业的形象和信誉也将由此受到影响：通过不正当的手段减少应缴的税款，虽然当期减少了税收支出，但却为企业留下了一个随时可能被稽查和查出的隐患：只有纳税筹划不同，它是在不违反国家税法的前提下，通过对生产经营、投资、筹资等活动的事先安排来实现减少税收支付的目的，这种活动同样能够达到经济利益最大化的目的正是由于纳税筹划的这种特点，使纳税筹划活动成为实现企业利益最大化的一项重要措施，为越来越多的企业所接受并加以利用二）纳税筹划的技术可行性在我国目前的经济和社会环境下，企业进行纳税筹划具有技术上的可行性首先，企业的经营活动是可以预先筹划的纳税与企业的经济活动有着密切的关系，不同的经济行为和经营活动会产生不同的税负，相同的经济行为由于采取了不同的实现方式，也可能产生不同的税负。

由于企业有权规划自己的经济行为和经营活动，就使得企业能够通过规划其自身的经营活动达到纳税筹划的目的举例来说，在决定投资建厂时，企业有权选择在A地建厂还是在B地建厂，当在A、B两地建厂有不同的纳税规定时，企业就可以把厂址选在税负较低的地方：当产品运输行为作为产品销售的附带业务需要担负较多的税款时，企业有权将它的运输部门独立开来，把原来作为产品销售附带业务而缴纳增值税的运输业务单独开来，取而代之缴纳营业税；当需要某个半成品用来生产产品时，企业也可以通过选择自行加工或是委托加工的方式，从而形成不同的税负自身经济行为和经营活动的可选择性，为企业进行纳税筹划提供了可能其次，企业的会计[来自wwW.L]政策与会计处理方法具有选择的空间随着我国会计改革的不断深化，会计人员在会计核算中进行职业判断的空间越来越大，只要是符合会计核算的基本原则，会计人员可以根据企业的实际需要选择不同的会计政策和会计处理方法，不同的会计政策与处理方法会产生不同的纳税结果例如，在进行固定资产折旧政策选择时，企业既可以通过选择加速折旧法使其早期的费用提高，减少前期的应纳税所得额来实现推迟纳税的目的：也可以通过选择直线折旧法．不去加大前期折旧额，从而更多地享受在企业建立初期国家给予的所得税优惠：为了减少当期的所得税的缴纳，企业可以在法律规定的范围内选择较高的坏账准备提取率提取坏账准备。

正是由于会计职业判断的存在，使企业可以根据自身的需求，选择减少企业税负或推迟纳税的会计政策或会计处理方法，达到纳税筹划的目的二、纳税筹划的法律基础从法律角度分析，企业的纳税筹划权利受国家法律的保护，税法自身的特点也为企业进行纳税筹划提供了筹划空间一）企业纳税筹划权利的法律保护企业必须依照法律规定按时、足额缴纳各种税款，征税机关也必须依据法律的规定进行税款的征收，这就是最早产生于英国并被许多国家的宪法和法律所接受的税收法定原则，这项原则成为保障人民权利的一项重要依据税收法定原则的基本含义是纳税主体的纳税行为必须根据法律的规定，“有税必须有法，未经立法不得征税”税收法定原则要求对税法的解释只能采用字面解释的方法，不得任意扩张和类推来加重纳税人的纳税义务当税法存在欠缺或漏洞时，不得采用补充解释的方法使纳税人发生新的纳税义务税法的过失、欠缺和不足应当由立法机构通过相关程序来解决，在法律未经修改之前，一切责任和由此带来的损失不能转嫁到纳税人身上税收法定原则侧重于限定征税一方权利的滥用，保护纳税人权利，因此只要是没有违反税法中明文规定的内容，纳税人无论是利用税收优惠政策，还是利用税法的不完善之处，都是纳税人的权利，是合法的，应当受到保护。

所谓的“凡非法律禁止的都是允许的”反映在税收领域中就是税收法定原则《中华人民共和国税收征收管理法》对税收的征收也作了明确的规定，指出“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行”，“任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定，擅自做出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税的决定这一规定较为全面地反映了税收法定原则的要求，使税收法定原则在我国税收法制中得到了进一步的明确和完善税收法定原则既是对公权力的限制，对私人财产的保护，同时也为企业进行纳税筹划提供了法律依据，使纳税筹划成为一项受法律保护的纳税人基本权利二）企业纳税筹划的法律空间税收作为国家财政收入的主要来源，同时也是国家进行宏观经济调控、进行资源优化组合的重要手段之一为了做好宏观调控，在税法的设计方面就会有所差异，不同的地区、不同的行业、不同类型的纳税人在纳税方面可能会有不同的规定，这些规定的差异性为企业进行纳税筹划提供了空间：与此同时，由于法律自身稳定性和滞后性的特点，也会使税法本身产生某些滞后、不完备甚至是漏洞，从而扩展了纳税筹划空间1．税收法规规定上的差异性为企业纳税筹划提供了法律空间不同的税收规定和众多税收优惠是纳税筹划存在和发展的法律基础。

国家利用税收经济杠杆，通过税种的设置、税率的确定、课税对象和纳税主体的选择等方面实现对国民经济有目的的引导，实现资源的有效配置国家会对亟待发展的地区、行业和项目采用低税率甚至实施免税措施，并制定相应的税收法律，从而形成了不同地区和项目的低税甚至免税的措施，同一个经营项目在不同地域，或同一地域的不同经营者以及经营项目之间不同的税率和减免税措施正是由于这些差异的存在，使纳税人在纳税时往往存在一个以上可供选择的纳税方案，为其进行纳税筹划提供了条件例如，企业作为增值税纳税人，选择作为一般纳税人和选择作为小规模纳税人，对于同一个纳税人而言会产生不同的纳税负担；对于某种经济业务是选择一种经营方式，还是选择另外的一种经营方式，就会出现两种不同的税收计算与缴纳方式，形成不同的税基和税额；对于同一种经济活动，不同的经济总量适用的税率也可能不同企业利用税法规定的差异性和各种优惠政策进行纳税筹划，可以达到节约税收支出，取得税收利益的目的2．税法自身的不完备拓展了纳税筹划的空间税法作为具体的法律规定，在制定过程中受所处的经济、法律和社会环境的限制，不可避免地存在着不完备的问题，这些不完备包括由于事物本身多样性造成的税法条文规定上的不能完全涉及的内容，由于事物的发展和多变性出现的税法条文不能包括的新事物，以及由于当时环境的限制出现的税法自身的缺陷和漏洞，从而形成税法的空白甚至是漏洞。

在税法制定后，要保持相对稳定，从而产生了税法规定上的滞后性正是由于税法的上述特点，使其很容易被企业用来开展纳税筹划，从而拓展了纳税筹划的空间企业利用税法规定中的空白和缺陷达到节税的目的，虽然不能体现政策导向，但由于它没有违反税法和相关法律规定，即使是不道德的行为，也不应受到处罚三、纳税筹划的理论基础企业纳税筹划行为的存在，除了具有现实的需要与可能、法律的保障与空间外，还有其理论上的合理性税收价格理论、税收调控理论和契约理论，是企业纳税筹划的重要的理论支撑一）税收价格理论政府作为社会管理者承担着向社会公众提供公共产品的职责，许多的社会公益性事业，如社会治安、城市建设、公共卫生、道路建设、城市绿化等，都是由政府及其相关部门提供的政府提供公共产品所付出的各种费用，需要由作为公共产品消费者的社会成员通过缴纳税收等形式加以补偿企业将自己的部分收入以税收形式让渡给政府，使之能够提供公共产品而服务于自身利益，就如同支付个人产品价格一样，也具有了货币支付与利益获得之间的交换关系这就是税收价格理论税收价格理论将税收视为人们享受政府提供的公共产品而支付的价格费用，这一认识反映到税法领域，就是税收法律关系的平等性，即征税机构和纳税人之间的平等。

由于公共产品的非排他性，该商品的消费一般情况下是不能被拒绝的作为纳税人的企业是公共产品的消费者，在享受一定量的公共产品时，为了获得最优的性价比，会尽可能地减少自己所支付的公共产品的价格，即减少税收的支付，以实现其税收利益的最大化，这就使纳税筹划的产生成为必然二）税收调控理论政府利用税收收益的差异性引导纳税主体对税收收益的追逐，从而发挥税收调节经济的作用，促进一定时期经济社会发展目标的实现税收对经济调控及影响的效果来自于纳税主体对税收政策的回应，因此政府在利用税收调节经济时，不仅要注重税收政策本身的合理性，还要重视纳税主体对政策的回应企业对税收利益的追逐主要是通过纳税筹划来实现的，企业的纳税筹划行为将围绕其自身利益展开，既可能是与立法宗旨相一致、利用税收优惠政策进行的顺法筹划，也可能是与立法宗旨不一致、利用税法的不完备及调控本身的漏洞开展的逆法筹划对于企业而言，只要是能够获得税收利益又不违法的纳税筹划行为都是可取的：而对于政府而言，顺法筹划可以促进调控目标的实现，而逆法筹划虽然无益于调控目标的实现，但它却可以反过来使政府及时发现税法和政策的缺陷，通过合法的程序及时完善法律、改进政策、消除漏洞来实现调控目标。

由此看来，纳税筹划既是企业实现其税收利益的手段，也是政府发挥税收调控作用不可或缺的重要途径三）企业契约理论根据现代企业理论，企业是众多利益相关者之间的一系列契约的有机组合，在这个契约组合中，股东、供应商、顾客、债权人、员工和政府等各个利益关系人均有相应的契约关系，企业在这一系列的契约关系中处于连接点的地位作为纳税义务人，企业与政府之间同样存在一种税收契约，税收契约与其他契约之间也存在着利益冲突由于在订立契约时，政府是强势主体，有权制定契约的基本条款（即税收法律法规），并保留解释和修改的权利，使得企业只能遵守而不能违背税收契约又由于税法在制定后要保持相对的稳定，其修订也必须经过一定的程序，从而使税法存在一定的滞后性，在税收契约中政府无法及时调整自身的策略同时政府与其他契约方的显著区别还在于，政府所追求的目标具有多样性，除了取得财政收入外，公平与效率同样是其追求的目标，这些往往要通过诸如累进税率、差别税率的方式来实现相对而言，企业面对既定的税收契约，可以及时调整自己的策略，也就意味着企业在税收契约的约束下进行纳税筹划具备可能性从上述分析不难看出，在我国社会主义市场经济环境下，。