公司合并财务报表(正式版).doc

第二章 合并财务报表第一节 合并财务报表概述一、合并财务报表概念（一）合并财务报表 ，是指反映母公司和其全部子公司形成的企 业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表其中，母公司是指有一个或一个以上子公司的企业； 子公司是指被母公司控制的企业 母子公司合并前后均为独立的法人合并财务报表的特点 相对于个别报表而言，合并财务报表有如下特点： P28（1）反映的对象不同（2）编制主体不同（3）编制基础不同（4）编制方法不同（二）合并财务报表与投资的关系 合并财务报表是投资形成的结果，但投资并非都要编制合并报1）2）3）短期投资不要编制合并报表 长期债权投资不要编制合并报表 长期股权投资， 只有控制与被控制的关系下， 需要编制合 并报表二、合并财务报表的种类1、合并财务报表按编制时间不同，分为： 股权取得日合并财务报表 股权取得日后合并财务报表2、按反映的具体内容不同，分为：(1) 合并资产负债表；(2) 合并利润表；(3) 合并现金流量表；(4) 合并所有者权益 ( 或股东权益，下同 )变动表；(5) 附注二、合并财务报表范围的确定(一) 合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。

控制 ，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策， 并 能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力 控制通常具有如 下特征：1. 控制的主体是唯一的， 不是两方或多方 共同控制(多方控制) 不能纳入合并范围2. 控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的 财务和经营 政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的3. 控制的目的是为了获取经济利益， 包括为了增加经济利益、 维 持经济利益、保护经济利益，或者降低所分担的损失等4. 控制的性质是一种权力， 是一种法定权力， 也可以是通过公司 章程或协议、投资者之间的协议授予的权力母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围 只要是由母公司控制的子公司， 不论其规模大小、 向母公司转移 资金能力是否受到严格限制， 也不论业务性质与母公司或企业集团内 其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范围二) 母公司和子公司1、母公司是指有一个或一个以上子公司的企业 (或主体，下同) 子公司是指被母公司控制的企业从持股比例上来看，图2— 1: P公司能够控制S公司，S公 司是P公司的子公司图2— 2: P对S3投资比例为70% P对S4直 接投资持股比例是30%间接投资持股比例是60%所以P对S4投资 持股比例为30%^60%= 90% P公司能够同时控制SI公司、S2公司、 S3公司和S4公司，SI公司、S2公司、S3公司和S4公司均为P公司 的子公司。

2、子公司子公司是指被母公司控制的企业三）控制标准的具体应用1、母公司拥有其半数以上（50%）的表决权的被投资单位应当 纳入合并财务报表的合并范围，但是，有证据表明该种情况下母公司 不能控制被投资单位的除外母公司拥有被投资单位半数以上表决权，通常包括以下三种情况：（1）母公司直接拥有被投资单位半数以上表决权比如，甲公司直接拥有乙公司发行的普通股总数的 60%，这种 情况下，乙公司就成为甲公司的子公司，甲公司编制合并财务报表时， 应将乙公司纳入其合并范围 2）母公司 间接拥有 被投资单位半数以上表决权 如上述甲公司拥有乙公司 60％的表决权资本；如果乙公司又投 了一家子公司丙公司，则丙公司也应当纳入合并范围3）母公司 直接和间接 方式合计 拥有 被投资半数以上表决权 比如甲公司拥有乙公司 60％的表决权资本，乙公司拥有丁公司 30％的表决权资本，甲公司直接拥有丁公司 21％的表决权资本，则 甲公司编制合并财务报表时，应将丁公司纳入合并范围（51%= 21% ＋30％）2、母公司拥有其 半数以下 表决权的被投资单位纳入合并财务报表 合并范围的情况在母公司通过直接和间接方式 未拥有 被投资单位半数以上表决 权的情况下，如果母公司通过其他方式对被投资单位的财务和经营政 策能够实施控制时，这些被投资单位也应作为子公司纳入其合并范 围。

1 ）通过与被投资单位其他投资者之间的 协议 ，拥有被投资单 位半数以上表决权 2）根据公司章程或协议， 有权决定 被投资单位的财务和经营 政策 3）有权任免 被投资单位的董事会或类似机构的多数成员 4）在被投资单位董事会或类似机构 占多数表决权 在母公司拥有被投资单位半数或以下的表决权， 满足上述四个条 件之一，视为母公司能够控制被投资单位， 应当将该被投资单位认定 为子公司， 纳入合并财务报表的合并范围 但是，如果有证据表明母 公司不能控制被投资单位的除外3、在确定能否控制被投资单位时对 潜在表决权 的考虑 在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有 的被投资单位的 当期可转换 的可转换公司债券、当期可执行 的认股权 证等潜在表决权因素潜在表决权， 是指当期可转换的可转换公司债券、 当期可执行的 认股权证等，不包括在 将来某一日期 或将来发生某一事项 才能转换 的 可转换公司债券或 才能执行 的认股权证等，也不包括诸如行权价格的 设定使得在任何情况下都不可能转换为实际表决权的其他债务工具 或权益工具4、不纳入合并范围的公司、企业或单位已宣告被清理整顿 的原子公司；已宣告 破产的原子公司；母公司不能控制 的其他被投资单位，如联营企业等。

四、所有子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围 不论 子公司的规模大小、子公司向母公司转移资金能力是否受到严格限 制，也不论子公司的业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否 有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范围下列被投资单位不是母公司的子公司， 不应当纳入母公司的合并 财务报表的合并范围：（一）已宣告被清理整顿的原子公司（二）已宣告破产的原子公司（三）母公司不能控制的其他被投资单位 母公司不能控制的其他被投资单位， 是指母公司不能控制的除 上述两种情形以外的其他被投资单位，如联营企业（重大影响）、共 同控制形成的合营企业等第二节 编制合并财务报表的程序一、 编制合并财务报表的程序 合并财务报表的编制方法采用工作底稿法 合并财务报表编制的程序，主要包括如下几个方面：（一）统一会计政策和会计期间合并工作底稿（简例）20X7年 单位：万元P公司S公司合计金额抵销分录少数合并金额项目报表金额借方贷方报表金额借方贷方借方贷方股东权益（利润表项目）营业收入营业成本・・・・・・・・・・・・・・・或者见P34表2 - 1（二） 将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量 表、所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在 合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据 进行加总，计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、 所有者权益变动表各项目合计金额。

三） 在合并工作底稿中编制 调整分录 和抵销分录，将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理1 、调整子公司报表的目的 是统一母子公司会计政策和将子公司的报表调整到母公司投资时以公允价值为基础进行计量2、调整母公司报表的目 的是将其由成本法编制的报表调整为 按权益法编制的报表3 .编制在合并工作底稿中的抵销分录，将内部交易对合并 财务报表有关项目的影响进行抵销处理四） 计算合并财务报表各项目的合并金额1、 资产类各项目（加借减贷） P342、 负债类各项目和所有者权益类各项目（加贷减借） P343、 有关收入类各项目（加贷减借）4、有关费用类项目（加借减贷）（五）填列合并财务报表二、合并会计报表编制的原则合并会计报表作为会计报表， 必须符合会计报表编制的一般原则 和基本要求这些基本要求包括数字真实、内容可靠、全面完整、计 算准确和编报及时合并会计报表除了遵守基本要求外，还要遵循下面一般原则：（一）以个别会计报表为基础编制合并会计报表不是直接根据母公司与子公司账簿编制，而是以 纳入合并报表范围的母公司与子公司的个别报表为依据而编制的本年的合并报表与上年的合并报表没有直接的联系， 因为今年的 合并报表是根据今年的母子公司个别报表而编制的。

个别报表是根据账簿资料编制的， 账簿资料是连续的， 所以个别 报表是连续的合并报表不根据账簿资料编制所以合并表又称为报表的报表， 也称为衍生报表二）一体性原则要把纳入合并报表的母子公司看为一个整体， 要求集团内部计量 基础一致，政策统一，不一致的、不统一的要进行调整；（三）重要性原则 内部交易在母子公司个别报表上的项目是否全部抵消，按重要 性原则来决定，只要关系重要的要抵消对于一些项目，从企业集团中的某一企业来说，具有重要性， 但相对整个企业集团来说则不一定具有重要性 不重要的编制合并报 表时，为简化手续，不编制抵消分录对于统一会计政策，并非所有的会计政策都要统一，只有重要 的才要统一三、抵消分录的规则（一）抵消分录和调整分录是一种示意分录，并非真正意义上的 会计分录， 只填列在合并报表的工作底稿上 不入账， 对以后年度的 报表没有影响二）抵消分录抵消的对象是：内部交易在个别报表上的反映三）抵消分录的应借、应贷的方向，与经济业务发生时有关 主体记录的方向相反 即原记在借方的现在记在贷方抵消 原记在贷 方的现在记借方抵消（四）抵消分录的应借应贷的科目是内部交易在个别报表上反映 的项目名称。

与平时所使用的科目不同，固定资产原价项目与固定资产科目 不同；年初未分配利润项目不等于未分配利润科目五）应借、应贷的金额是内部交易在报表上反映的金额在 资产负债表项目抵消的是余额；反映利润表抵消的是本期发生额第三节 股权取得日合并财务报表的编制一、 同一控制下企业合并股权取得日的合并财务报表 同一控制下企业合并形成母子关系的， 母公司应当编制合并日的 合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表同一控制下企业合并后， 应该 视同被合并方在合并以前就一直在 合并范围之内的 所以企业合并日要编制合并利润表和合并现金流量 表，并且将母子公司合并当年 1 月 1 日至合并日的金额进行合并 （一）合并资产负债表1、被合并方的有关资产、负债应以其 账面价值 并入合并财务报 表2、将每公司对子公司的股权投资数额与子公司的股东权益中归 属于母公司的份额抵消， 并确认被公司的少数股东权益 母公司与子 公司在合并日及以前期间发生的交易，应作为内部交易，进行抵消3、在合并资产负债表中，对于被合并方在企业合并前实现的留 存收益（盈余公积和未分配利润之和） 中归属于合并方的部分， 应按 以下规定， 自合并方的资本公积转入留存收益 （因为合日编制合并报表 时被并方的所有者权益与合并方的长期股权投资抵消了， 现在恢复，是把对方看成是在合并前一直是合并方的企业一样）：合并日编制合并报表时，编制如下抵消分录：借：子公司的所有者权益（包含了子公司的留存收益）贷：母公司的长期股权投资少数股东权益在合并日编合并报表时恢复子公司的。