第 四 章 无形资产.doc

第 四 章　无形资产第一节　无形资产的确认和初始计量一、无形资产的概念及确认条件　　1、无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产 　　无形资产的特征：①不具有实物形态②可辨认性③非货币性商誉因不具有可辨认性，故不能作为无形资产核算无形资产主要包括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术等 二、研究与开发支出　　对于企业自行进行的研究开发项目，应当区分研究阶段与开发阶段分别进行核算　　1.研究阶段　　研究阶段是探索性的，是为进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性在这一阶段不会形成阶段性成果因此，研究阶段的有关支出，在发生时应当费用化计入当期损益（管理费用）　　2、开发阶段　　在开发阶段，如果满足资本化条件的话，计入“研发支出--资本化支出”科目不满足资本化条件的，应计入“研发支出--费用化支出”科目3、无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时作为管理费用，全部计入当期损益4、同固定资产类似，内部无形资产的成本仅包括在满足资本化的时点至无形资产达到预定用途前发生的支出总和，对于同一项无形资产在开发过程中达到资本化条件之前已经费用化的当期损益支出不再进行调整。

三、会计处理　　研发支出科目下设“费用化支出”与“资本化支出”两个明细科目　　企业自行开发无形资产发生的研发支出，不满足资本化条件的，应计入“研发支出--费用化支出”科目，满足资本化条件的，计入“研发支出--资本化支出”科目月末，应将“研发支出--费用化支出”科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目　研究开发项目达到预定用途形成无形资产时，应将“研发支出--资本化支出”科目的余额，转入“无形资产”科目总结：研究阶段---全部费用化（研发支出--费用化支出）---期末管理费用开发阶段---部分费用化 (研发支出--费用化支出---期末管理费用开发阶段---部分资本化 （研发支出--资本化支出）---期末无形资产　　例：2007年1月1日，甲公司的董事会批准研发某项新型技术，该公司董事会认为，研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将降低该公司的生产成本该公司在研究开发过程中发生材料费用6 000 000元、人工费用3 000 000元、使用其他无形资产的摊销费用500 000元以及其他费用2 000 000元，总计11 500 000元，其中，符合资本化条件的支出为5 000 000元。

2007年12月31日，该项新型技术已经达到预定用途　　甲公司的账务处理如下：　　（1）发生研发支出　　借：研发支出——费用化支出 　　6 500 000 ——资本化支出 　　5 000 000　　　　贷：原材料　6 000 000 应付职工薪酬　3 000 000　　　　　　银行存款　 2 000 000 累计摊销　　500 000　　（2）2007年12月31日，该项新型技术已经达到预定用途　　借：管理费用　　　6 500 000 无形资产　　5 000 000　　　　贷：研发支出——费用化支出　　6 500 000 ——资本化支出　　5 000 000　　四、无形资产的初始计量　　1、外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出　　2、购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的初始成本以购买价款的现值为基础确定实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益　分录为：借：无形资产（现值）未确认融资费用 贷：长期应付款（终值）　　3、企业取得的土地使用权，通常应当按照取得时所支付的价款及相关税费确认为无形资产。

土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算　　4、企业外购房屋建筑物所支付的价款中包括土地使用权以及建筑物的价值，且确实无法在土地使用权和地上建筑物之间进行合理分配的，应当全部作为固定资产，按照固定资产确认和计量的原则进行处理　　5、房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，其相关的土地使用权的价值应当计入所建造的房屋建筑物成本　　6、企业对于持有并准备增值后出售的土地使用权，应作为投资性房地产核算例：20×6年1月1日，A股份有限公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付90 000 000元，并在该土地上自行建造厂房等工程，领用工程物资100 000 000元，工资费用50 000 000元，其他相关费用100 000 000元等该工程已经完工并达到预定可使用状态假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧为简化核算，不考虑其他相关税费　本例中，A公司购入的土地使用权使用年限为50年，表明它属于使用寿命有限的无形资产，因此，应将该土地使用权和地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行核算，并分别摊销和计提折旧。

　　A公司的账务处理如下：　　（1）支付转让价款　　借：无形资产——土地使用权　　 90 000 000 贷：银行存款 　　　90 000 000　　（2）在土地上自行建造厂房　　借：在建工程 　　　　　　　　　250 000 000　　贷：工程物资 　100 000 000应付职工薪酬50 000 000 银行存款　　　100 000 000　　（3）厂房达到预定可使用状态　　借：固定资产　　　250 000 000 贷：在建工程　　　　250 000 000　　（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧　　借：制造费用　　　10 000 000 贷：累计折旧　　　　　10 000 000　　借：管理费用　　　　1 800 000 贷：累计摊销　　　　 1 800 000第二节　无形资产的后续计量总体思路：无形资产后续计量就是无形资产摊销的核算和处理但并不是所有的无形资产都需要进行摊销　　一、无形资产后续计量的原则　　1、无形资产的使用寿命按以下顺序确定　　（1）有法律法规规定的看法律；（2）无法律法规规定的，看合同；（3）如果法律法规，合同都无法确定其使用年限，则参照其他单位类似无形资产的使用寿命；　　（4）上述三种情况都无法确定的，则界定为使用寿命不确定的无形资产。

　　2.无形资产购入后，有合同约定年限，还可能有续约期间，如果续约成本不大，可以合理估计会续约的，则续约期应并入无形资产的预计使用年限；如果续约成本比较大，则续约期发生的支出应单独确认为无形资产　3.无形资产使用寿命能够合理确定的，应在其使用寿命内按照一定的方法合理摊销期末进行减值测试　4、使用寿命不确定的无形资产，持有期间无需摊销，但必须在每期期末进行减值测试 5、对于使用使用寿命不确定的无形资产，如果有证据表明其使用寿命是有限的，则应视为会计估计变更二、使用寿命有限的无形资产　　（一）摊销期和摊销方法　　1、无形资产的摊销期自其可供使用（即其达到预定用途）时起至终止确认时止当月增加的无形资产当月开始摊销，当月减少的无形资产当月不摊销固定资产呢？）　　2、无形资产一般采用直线法进行摊销，但也会涉及到别的摊销方法即企业选择的无形资产摊销方法，应当能够反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式　　（二）残值的确定　　无形资产的残值一般为零，但下列情况除外：　　1.有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；　　2.可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用寿命结束时可能存在。

　　残值确定以后，在持有无形资产的期间内，至少应于每年年末进行复核，预计其残值与原估计金额不同的，应按照会计估计变更进行处理　　3、如果无形资产的残值重新估计以后高于其账面价值的，则无形资产不再摊销，直至残值降至低于账面价值时再恢复摊销如：一项无形资产账面价值为15万元，但其复核后的预计残值为20万元，则这时就不再进行摊销，等到残值低于其账面价值时再恢复摊销　　三、无形资产摊销的会计处理1、借：管理费用、销售费用、制造费用/生产成本 贷：累计摊销　2、如果没有注明无形资产的用途，则将摊销额直接计入管理费用3、使用寿命不确定的无形资产在持有期间内不需要进行摊销，但应于每期期末进行减值测试第三节　无形资产处置和报废一、无形资产出租　　企业让渡无形资产使用权，属于企业日常经营活动中的其他业务，所以其形成的租金收入和发生的相关费用，分别确认为其他业务收入和其他业务成本因出租而发生的营业税，应计入营业税金及附加二、无形资产出售（注意与固定资产的区别）　　企业出售无形资产的所有权，不属于企业日常业务，所以应当将取得的价款与该无形资产账面价值（成本减去累计摊销和已计提的减值准备）的差额，确认为处置非流动资产的利得或损失，计入当期营业外收支。

　　例：甲公司所拥有的某项商标权的成本为5 000 000元，已摊销金额为3 000 000元，已计提的减值准备为500 000元该公司于当期出售该商标权的所有权，取得出售收入2 000 000元，应交纳的营业税等相关税费为120 000元　甲公司的账务处理如下：　　借：银行存款　2 000 000 累计摊销　3 000 000无形资产减值准备　500 000　　　　贷：无形资产　5 000 000 应交税费——应交营业税　　120 000　　　　营业外收入——处置非流动资产利得　380 000　　三、无形资产报废　如果无形资产预期不能为企业带来经济利益，则应将其报废并予转销，其账面价值转作当期损益处理同出售第 五 章　投资性房地产　　首先投资性房地产不属于固定资产的核算范畴，其次投资性房地产的后续计量有两种模式：一种是成本模式，一种是公允价值模式第一节　投资性房地产的确认和初始计量一、投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产　　二、投资性房地产主要包括以下三个：（对于每一项的理解需要到位）　　1、已出租的土地使用权　　已出租的土地使用权，是指企业通过出让或转让方式取得，并以经营租赁方式出租的土地使用权。

企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权，不属于此类　　2、已出租的建筑物　　已出租的建筑物，是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的房屋等建筑物企业计划用于出租但尚未出租的建筑物，不属于此类企业将自有宿舍出租给本企业职工居住？）　　3、持有并准备增值后转让的土地使用权强调管理者意图像暂时闲置的投资性房地产）　　4、企业经营租入房地产，再转租给其他方，不是投资性房地产　　5、企业是融资租入房地产，再转租给其他方，应做投资性房地产处理三、投资性房地产的初始计量　　1.外购的投资性房地产　　外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出只有在购入房地产的同时开始对外出租或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产时点的要求非常严格像对于购买的房地产暂时买进，准备后期再对外出租如何处理？　　2.自行建造的投资性房地产　　企业自行建造的房地产，只有在自行建造或开发活动完成（即达到预定可使用状态）的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。