第四章国际重复征税的减除.ppt

第四章 国际重复征税的减除l第一节 减除国际重复征税的方式、思路及原则l第二节 国际重复征税的减除方法l第三节 直接抵免法与间接抵免法l第四节 税收饶让l第五节 国际税收中性理论 第一节 减除国际重复征税的方式、思路及原则l一、国际重复征税问题的处理方式l单边、双边和多边方式l二、减除国际重复征税的思路l居住国承认地域税收管辖权的优先地位，l也不放弃居住国（国籍国）充分行使居民（公民）管辖权l限制条件：l首先，纳税人通常只限于本国的居民或公民l其次，免除的客体：l境外财产或所得l免除项目的性质必须是税，而不是费l免除的税种必须是所得税和一般财产税种，销售税、营业税、增值税、关税、房产税、土地税等商品税和特别财产税类的税种都不包括在内l免除的所得税类税种，其计税基础必须是净收入但对股息、利息等征收的预提税，现在多数国家都给予免除第二节 国际重复征税的减除方法l国际上居住国采用的，对进行跨国投资的本国法人居民减除重复征税的方法有四种：l一、扣除法l二、免税法l三、抵免法l四、低税法l一、扣除法uMethod of tax deduction, 也称列支法，即一国政府在对本国居民的国外所得征税时，允许其将该所得负担的外国税款作为费用从应税所得中扣除，只对扣除后的余额计算征税。

u公式居民应纳居住国税额=（境内外总所得-境外已纳税额）适用税率u不能彻底解决国际重复征税问题u目前世界上采取扣除法的国家较少，只有秘鲁、挪威、西班牙、葡萄牙、泰国等美国、英国、加拿大等，把扣除法做为避免重复征税的一种辅助措施，在抵免法不能适用时，才使用扣除法l例l甲国居民法人A公司在乙国设有一分公司B，某年A公司在甲国获利50万元，在乙国获利30万元甲国的所得税率为40%，乙国的所得税率为30%扣除法下，甲国A公司的税负情况如何？l解lA应纳乙国税额 3030%=9（万元）lA应纳甲国税额 （50+30-9）40%=28.4（万元）l甲国不准许扣除，A应纳甲国税额 （50+30）40%+9=41（万元）l如果A的所得只在甲国纳税，没有国际重复征税，则A应纳税额 （50+30）40%=32（万元）可见，扣除法只能缓解重复征税，不能消除重复征税u练习1甲国居民在某一纳税年度内来自甲国的所得为10万元，来自乙国的所得为2万元甲国所得税率40%，乙国所得税率50%计算甲国实行扣除法时该居民的纳税情况l解：l该居民应纳乙国税收 250%=1（万元）l该居民应纳甲国税收 （10+2-1）40%=4.4（万元）l该居民总税负 1+4.4=5.4（万元）l练习2 甲国居民在某一纳税年度内有来自甲国（居住国）的所得80万元，来自非居住国乙国和丙国的所得各为10万元。

l甲国采用全额累进税率制： 10万元以下，适用税率10% 10-95万，适用税率15%； 95-100万元，适用税率20%； 100万元以上，适用税率25%l乙国和丙国的所得税税率为40%计算甲国实行扣除法时该居民的纳税情况 解：l该居民应纳乙国税收 1040%=4（万元）l该居民应纳丙国税收 1040%=4（万元）l该居民应纳甲国税收 （100-4-4）15%=13.8（万元）l该居民总税负 4+4+13.8=21.8（万元）l二、免税法umethod of tax exemption ，也称为豁免法,是指居住国政府对其居民来源于非居住国的所得额，在一定条件下放弃行使居民管辖权，免予征税u以居住国政府承认地域税收管辖权的独占地位为特征，可以有效地消除国际重复征税u分为u（一）全额免税法u（二）累进免税法u（一）全额免税法method of full exemption是指居住国（国籍国）政府对其居民来自国外的所得不征税，只对其居民的国内所得征税，而且在确定对其居民国内所得征税的税率时，不考虑其居民已被免于征税的国外所得l居民应纳居住国税收=境内所得适用税率l居住国损失政府财政收入过多，选取的国家较少。

如法国、澳大利亚及部分拉美国家u（二）累进免税法method of progression exemption是指居住国（国籍国）政府对其居民来自国外的所得不征税，只对其居民的国内所得征税，但是在确定对其居民国内所得征税的税率时，有权将其居民的国外所得加以综合考虑主要适用于实行累进所得税制的国家l对国外所得的考虑方式由缔约双方确定，公式 l例l甲国A公司在乙国设有一分公司B，某年A公司共获利500万元，其中 在甲国获利300万元，在乙国B公司获利200万元甲国实行超额累进税率，如下表：1.如果甲国实施全额免税法，计算A公司应纳甲国税收2.如果甲国实施累进免税法，计算A公司应纳甲国税收应税所得（万元） 税率100以下10%100-20020%200-30030%300-40040%400以上50%l解l1.A应纳甲国税收 10010%+10020%+10030%=60（万元） l2. =150300500 =90（万元）u练习1甲国居民在某一纳税年度内有来自国内所得10万元，来自乙国和丙国（非居住国）的所得各为5万元甲国的实行四级全额累进税率： 5万元（含）以下，适用税率为5%, 5-15万元的，适用税率为10%， 15-30万元的，适用税率为15%， 30万元以上的，适用税率为20%。

乙丙两国所得税税率分别为15%和20%的比例税率甲国采取累进免税法免除国际重复征税，计算该居民的税负情况l解l该居民应纳甲国税收 （10+5+5）15% =10 15%=1.5（万元） 或1015%=1.5（万元）l该居民应纳乙国税收 515%=0.75（万元） l该居民应纳丙国税收 520%=1（万元）l该居民总税负 1.5+0.75+1=3.25（万元）u练习2 假定甲国一居民公司在某纳税年度中总所得100万元，其中来自居住国甲国的所得70万元，来自来源国乙国的所得为30万元假定甲国实行全额累进税率， 61万元80万元，适用税率为35%， 81万元100万元，适用税率为40%；乙国实行30%的比例税率按照累进免税法，现计算该公司应向甲国缴纳多少税款l解l该居民应纳甲国税收 10040% =28（万元） 或7040%=28（万元）l该居民应纳乙国税收 3030%=9（万元） l该居民总税负 28+9=37（万元）l三、抵免法umethod of tax exemption全称为外国税收抵免，是指居住国政府对其居民在国外取得的所得已纳外国政府的所得税，允许其从汇总缴纳的本国政府所得税款中抵扣。

u特征：既承认所得来源国地域管辖权的优先征税地位，又不完全放弃居住国对本国居民国外所得的征税权可以有效地消除国际重复征税；u分为直接抵免和间接抵免两种方法l四、低税法low taxation 又称为减免法，一国政府对本国居民的国外所得在标准税率的基础上减免一定比例，按较低的税率征税，对其国内所得则按正常的标准税率征税l公式居民应纳居住国税额=境内所得 标准税率+境外所得低税率l特征 只能减轻而不能免除国际重复征税l单独采取低税法的国家也很少u例甲国居民在某一纳税年度内有来自国内所得80万元，来自乙国（非居住国）的所得20万元甲国的所得税税率为35%，但规定对本国居民来源于国外的所得适用的税率为10%的低税率，乙国所得税税率为40%计算甲国实行低税法时该居民的纳税情况l解l该居民应纳甲国税收 8035%+2010%=30（万元）l该居民应纳乙国税收 2040%=8 （万元）l该居民总税负 30+8=38 （万元）l甲国不允许低税，存在国际重复征税该居民的总税负： 2040%+（20+80）35%=43（万元）l该居民的所得仅在甲国纳税，不存在重复征税，该居民的总税负： 2040%+8035%=36 （万元）l可见，3638已纳外国税款，允许抵免额=已纳外国税款 差额=抵免限额余额；抵免限额国外应纳税额171万元，允许抵免额=国外应纳税款=171万元l第三步：计算应纳居住国税额l2、分国限额法l第一步：分国计算抵免限额和境外税额l在乙国抵免限额72万元国外应纳税额78.5万元，允许抵免额=抵免限额=72万元l在丙国 抵免限额108万元国外应纳税额92.5万元，允许抵免额=国外应纳税额= 92.5万元l第二步：确定允许抵免额lA公司可获得的税收抵免额=72+92.5=164.5（万元）l第三步：计算应纳居住国税额l3、分项限额法l第一步：分项计算抵免限额和境外税额l对股息抵免限额10.8万元国外应纳税额12万元，国外股息的允许抵免额=抵免限额=10.8万元l对特许权使用费抵免限额61.2万元国外应纳税额71.5万元，国外特许权使用费的允许抵免额=抵免限额=61.2万元l对资本利得抵免限额18万元国外应纳税额22.5万元，国外资本利得的允许抵免额=抵免限额=18万元l对非专项所得抵免限额90万元国外应纳税额65万元，国外非专项所得的允许抵免额=国外应纳税额=65万元l第二步：确定允许抵免额lA公司可获得的税收抵免额 =10.8+61.2+18+65=155（万元）l第三步：计算应纳居住国税额l4、分国分项限额法l第一步：分国、分项计算抵免限额和境外税额l在乙国l股息抵免限额10.8万元国外应纳税额12万元，乙国分公司股息的允许抵免额=抵免限额=10.8万元l特许权使用费 抵免限额25.2万元国外应纳税额31.5万元，乙国分公司特许权使用费的允许抵免额=抵免限额=25.2万元l在丙国l资本利得抵免限额18万元国外应纳税额22.5万元，丙国分公司资本利得的允许抵免额=抵免限额=18万元l特许权使用费 抵免限额36万元国外应纳税额40万元，丙国分公司特许权使用费的允许抵免额=抵免限额=36万元l非专项所得 抵免限额90万元国外应纳税额65万元，国外分公司非专项所得的允许抵免额=国外应纳税额=65万元l第二步：确定允许抵免额lA公司可获得的税收抵免额 =10.8+25.2+18+36+65=155（万元）l第三步：计算应纳居住国税额l练习1l甲国总公司在3个国家设立分公司，其在某一纳税年度的纳税情况如下。

分别计算综合限额法与分国限额法下总公司的税负情况纳税公司所得额税率（%）甲国总公司A10035乙国分公司B10030丙国分公司C10035丁国分公司D10040合计4001、综合限额法l抵免限额：（100+100+100）35%=105（万元） 境外所得应纳税额：10030%+ 10035%+ 10040% =105（万元）l抵免限额=境外应纳税额，允许抵免额=抵免限额=境外应纳税额=105万元l总公司A应纳甲国税收：40035%-105=35（万元）总公司A的总税负：105+35= 140（万元）l2、分国限额法l分国计算（1）乙国分公司l抵免限额：10035%=35（万元） 境外应纳税额：10030%=30（万元）l抵免限额境外应纳税额，允许抵免额=境外应纳税额=30万元（2）丙国分公司l抵免限额：10035%=35（万元） 境外应纳税额：10035%=35（万元）l抵免限额=境外应纳税额，允许抵免额=抵免限额=境外应纳税额=35万元（3）丁国分公司l抵免限额：10035%=35（万元） 境外应纳税额：10040%=40（万元）l抵免限额境外应纳税额，允许抵免额=抵免限额=35万元lA公司获得的允许抵免额=30+35+35=100（万元）lA公司应纳甲国税收：40035%-100=40（万元）A公司的总税负： 30+35+40+40= 145（万元）l练习2l在甲国的总公司A和其设在乙国和丙国的分公司B、C都为盈利，所得与面临税率情况如下。

用综合抵免限额和分国抵免限额两种方法计算总公司的税负情况国家企业应税所得（万元）所在国税率（%）甲国总公司A100050乙国分公司B10060丙国分公司C10040解1、综合限额法l抵免限额：（100+100）50%=100（万元） 境外所得应纳税额：10060%+ 10040%=100（万元）l抵免限额=境外应纳税额，允许。