长期股权投资后续计量及对财务质量的影响.docx

    长期股权投资后续计量及对财务质量的影响    ●邹武平／文提要：长期股权投资后续计量主要包括采用成本法对投资收益的确认、采用权益法对投资收益的确认、长期股权投资减值的核算等本文从企业财务质量分析的角度，探讨了长期股权投资后续计量对企业的资产质量、利润质量所产生的不同程度的影响长期股权投资包括对子公司的投资、对合营企业的投资、对联营企业的投资以及对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资目前用来规范长期股权投资核算的相关规定主要是长期股权投资准则及其应用指南和《企业会计准则解释》从财务质量分析的角度来看，长期股权投资的后续计量对企业的资产质量、利润质量都有不同程度的影响一、成本法及其对财务质量的影响（一）成本法的适用范围长期股权投资准则第五条规定，采用成本法核算的长期股权投资包括：①投资企业能够对被投资单位实施控制的长期股权投资，即对子公司的投资投资企业对子公司的长期股权投资，日常应当采用成本法核算，但编制合并财务报表时应按照权益法进行调整②投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。

在旧会计准则中，投资企业对子公司的长期股权投资是采用权益法核算的，新会计准则之所以将其改为成本法核算，原因在于：一是为了与国际财务报告准则趋同；二是对于子公司的长期股权投资，在投资企业的个别财务报表中按成本法进行核算，可以使投资企业反映的会计信息更加全面和充分二）成本法核算的一般程序长期股权投资按照初始投资成本计价，追加投资时按照追加投资时的初始投资成本作为长期股权投资的账面价值被投资企业宣告分派利润或现金股利时，投资企业应按照应享有的份额，确认为当期投资收益2009年6月财政部印发的《企业会计准则解释第3号》明确规定采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润这一规定大大简化了成本法的核算三）成本法与财务质量在成本法下，“长期股权投资”科目反映的是长期股权投资的初始投资成本，一般不发生变化，只有追加或收回投资时才调整长期股权投资的成本，因而资产负债表上“长期股权投资”项目不会产生资产“泡沫”，资产质量相对较高。

在成本法下，当被投资企业宣布当年实现的净利润时，投资企业无需做任何会计处理只有当被投资企业宣布分配利润或现金股利时，投资企业才按照自己应得的利润或现金股利计入“应收股利”也就是说，成本法下投资收益的确认与货币资金的流入有直接的关系，投资收益能够真实反映出投资企业因投资而获得的现金流量，对企业投资状况的评价更为真实可靠所以在这种情况下，利润（投资收益）的质量也相对较高二、权益法及其对财务质量的影响（一）[来自wWW]权益法的适用范围权益法是指长期股权投资最初以投资成本计量，以后则要根据投资企业应享有被投资企业所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法长期股权投资准则第八条规定，投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算二）权益法核算的一般程序1．初始投资成本的调整长期股权投资准则第九条规定，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；若小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调增长期股权投资的成本，因为这种情况下的差额部分体现为双方在交易作价过程中转让方的让步，该部分经济利益流入企业应作为收益处理，计入当期的“营业外收入”。

2．投资收益的确认被投资单位当年实现净利润时，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投资收益，账务处理为：借记“长期股权投资——损益调整”科目，贷记“投资收益”科目一若被投资单位当年发生净亏损，则做相反会计分录当被投资企业宣告分派现金股利时，投资企业按应分得的现金股利，冲减长期股权投资的账面价值，借记“应收股利”科f I，贷记“长期股权投资——损益调整”科目3．被投资单位除净损益以外所有并权其他变动的会计处理二对于其他变动，企业应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益，在持股比例不变的情况下，按照持股比例与被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动额计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）三）权益法与财务质量从权益法核算的一般程序可知，在权益法下，当被投资企业实现利润时，无论被投资企业是否分配利润，投资企业均按照自己应享有的部分确认投资收益，同时调增长期股权投资的账面价值在被投资企业实际分配利润时，则冲减长期股权投资的账面价值但是从整体来看，被投资企业不町能将其当年实现的净利润全部分配完毕，也就是说，权益法下确认的投资收益有一部分可能是没有现金流入的，投资收益要大于实际收到的现金流入，这样不可避免会出现投资收益和长期股权投资的“泡沫”成分。

泡沫”成分的大小取决于被投资企业股利支付率的大小、所以在权益法下，会虚增投资企业的利润（投资收益）和资产（长期股权投资）此外，投资企业对于被投资单位除净损益以外[来自wWw.lW5u.Com]所有者权益的其他变动，是按照持股比例计算应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）这种会计处理并不会实际增加或减少投资企业的资产，导致投资企业资产不实三、成本法与权益法的转换及其对财务质量的影响（一）权益法转为成本法当投资企业因减少投资等原因对被投资单位不再具有共同控制或重大影响的，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，应当改按成本法核算，并以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本二）成本法转为权益法因追加投资等原因能够对被投资单位实施共同控制或重大影响但不构成控制的，应当改按权益法核算，并以成本法下长期股权投资的账面价值或按照金融工具确认和计量准则中关于金融工具的规定，将确定的投资账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本三）成本法与权益法的选择对财务质量的影响很多情况下企业应该采用权益法进行长期股权投资核算，但实际上却人为创造条件采用成本法进行核算二在这种情况下，投资企业不用权益法核算．并非出于担心自己的利润和资产出现“泡沫”成分，而是考虑被投资企业一旦发生弓．损会拖垮自己的业绩。

新会计准则对子公司的长期股权投资由权益法改为成本法核算，可以在一定程度上减少母公司利润操纵空间，使母公司的会计信息能更加全面地反映真实的业绩而编制合并财务报表时，按照权益法进行调整，将母子公司看作一个整体，会计报表的合并结果并不受影响，四、长期股权投资减值的会计处理及其对财务质量的影响（一）长期股权投资减值的会计处理长期股权投资准则第十三条规定，采用成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值廑当按照金融工具确认和计量准则处理；其他长期股权投资的减值应当按照资产减值准则处理根据资产减值准则规定，当资产的可回收金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相厦的资产减值准备，借记“资产减值损失”科目，贷记“长期股权投资减值准备”科目二）长期股权投资减值与财务质量金融工具确认和计量准则第四十八条规定，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资发生的减值损失，不得转回同时，资产减值准则第十七条也规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回、会计准则不允许转同长期股权投资减值准备，这种会计处理体现了谨慎性原则。

资产减值准备一旦提取就不允许转回，意味着长期股权投资减值损失一旦计提将永远减少企业利润，不能再通过减值损失的转回来阋高利润，这样企业就不会轻易计提减值准备，可以在一定程度上提升企业的财务质量作者单位：广西大学商学院）编辑思思  -全文完-。