《中国注册会计师审阅准则第2101号——财务报表审阅》指南4809.doc

《中国注册会计师审阅准则第 2101 号——财务报表审阅》指南4809版权所有，未经许可，不得用于任何商业目的《中国注册会计师审阅准则第 <2101 号——财务报表审阅》指南（征求意见稿）中国注册会计师协会 二○○六年八月目录第一章总则 ............................................ 1 一、财务报表审阅的目标 ................................. 1 二、职业道德要求 ....................................... 3 三、执业标准 ........................................... 3 四、职业怀疑态度 ....................................... 3 五、获取充分、适当的审阅证据 ........................... 4 第二章审阅范围和保证程度 ................................ 4 一、审阅范围 ........................................... 4 二、保证程度 ........................................... 5 第三章 业务约定书 ......................................... 5 一、签订业务约定书 ..................................... 5 二、业务约定书的主要内容 ............................... 6 第四章审阅计划 .......................................... 7 一、计划审阅工作的总体要求 ............................. 7 二、了解被审阅单位及其环境 ............................. 8 三、审阅计划的基本要素和编制要求 ....................... 9 第五章审阅程序和审阅证据 ................................ 9 一、确定审阅程序的性质、时间和范围时应考虑的因素 ....... 9 二、对重要性水平的考虑 ................................ 11 三、审阅程序 .......................................... 1<21四、应当特别询问的事项 ................................ 14五、财务报表可能存在重大错报时的处理 .................. 16 六、利用其他注册会计师和专家的工作 .................... 16 七、获取管理层声明 .................................... 17 八、形成审阅工作记录 .................................. 18 第六章结论和报告 ....................................... 19 一、审阅报告的总体要求 ................................ 19 二、审阅报告的要素 .................................... <20 三、审阅结论的类型及其适用条件 ........................ <24 附录 <2101-1：审阅业务约定书范例 .......................... <28 附录 <2101-<2：审阅程序表参考范例 .......................... 35 附录 <2101-3：管理层声明书范例 ............................ 47 附录 <2101-4：审阅事项完成情况核对表参考范例 .............. 5<2 附录 <2101-5：审阅报告参考格式 ............................ 55<2第一章总则《中国注册会计师审阅准则第 <2101 号——财务报表审阅》（以下 简称本准则）第一章（第一条至第六条），主要说明本准则的制定目 的，财务报表审阅的目标和总体要求。

一、财务报表审阅的目标本准则第二条指出，财务报表审阅的目标，是注册会计师在实施 审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没 有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大 方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量在财务报表审阅业务中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务 环境下可接受的水平（高于财务报表审计中可接受的低水平），对审 阅后的财务报表提供低于高水平的保证（即有限保证），在审阅报告 中对财务报表采用消极方式提出结论审计、审阅业务属于鉴证业务，商定程序属于相关服务业务目标的差异是审计、审阅、商定程序这三类业务的最根本差异其他差 异，如对独立性的要求、所使用的程序与方法等，都是从业务目标的 差异派生出来的三者的比较如表 <2101-1 所示1表 <2101-1审计、审阅、商定程序三类业务主要差异一览表 财务报表审计 财务报表审阅 执行商定程序 目标 注册会计师通过执行 审计工作，对财务报表 的下列方面发表审计意 见：（1）财务报表是否 按照适用的会计准则和 相关会计制度的规定编 制；（<2）财务报表是否 在所有重大方面公允反 映被审计单位的财务状 况、经营成果和现金流 量 注册会计师在实 施审阅程序的基础 上，说明是否注意 到某些事项，使其 相信财务报表没有 按照适用的会计准 则和相关会计制度 的规定编制，未能 在所有重大方面公 允反映被审阅单位 的财务状况、经营 成果和现金流量 注册会计师对特定财 务数据、单一财务报表 或整套财务报表等财务 信息执行与特定主体商 定的具有审计性质的程 序，并就执行的商定程 序及其结果出具报告 业务 性质 合理保证的鉴证业务 有限保证的鉴证业 务 相关服务（非鉴证业务） 执业 标准 中国注册会计师审计准 则 中国注册会计师审 阅准则第 <2101 号——财务报表审阅 中国注册会计师相关服 务准则第 4101 号——对 财务信息执行商定程序 对注册 会计师 独立性 的要求 作为鉴证业务，注册会计师在执行审计、 审阅业务时必须具有形式上和实质上的独立 性 不对商定程序业务提 出独立性要求，但如果 业务约定书或委托目的 对注册会计师的独立性 提出要求，注册会计师 应当从其规定。

如果注 册会计师不具有独立 性，应当在商定程序业 务报告中说明这一事实 所使用 的程序 和方法 审计程序的实施范围 较广，程度较深，种类 较多，包括检查记录或 文件、检查有形资产、 观察、询问、函证、重 新计算、重新执行、分 析程序等 以询问和分析程 序为主，只有当有 理由相信所审阅的 财务报表可能存在 重大错报时才需要 追加其他程序 视执行商定程序的对 象和委托目的而定，可 能使用询问和分析，重 新计算、比较和其他核 对方法，观察，检查， 函证等方法中的全部或 者一部分 注册会 计师提 供的保 证程度 以积极方式提供合理保 证 以消极方式提供有 限保证 不提供任何保证 结论的 类型 无保留意见、保留意 见、无法表示意见、否 定意见 4 种，其中无保 留意见和保留意见可以 加强调事项段 类似于审计意见 的类型，包括无保 留、保留、否定、 无法提供任何程度 的保证 4 种 只要求在报告中说明 执行商定程序的结果， 包括详细说明发现的错 误和例外事项，不要求 提出鉴证结论<2二、职业道德要求本准则第三条规定，注册会计师应当遵守相关的职业道德规范， 恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并 对执业过程中获知的信息保密。

三、执业标准本准则第四条规定，注册会计师应当按照本准则的规定执行财务 报表审阅业务注册会计师应当按照本准则的规定签订业务约定书，计划审阅工 作，确定审阅程序，记录为审阅报告提供证据的重大事项和按本准则 规定执行审阅业务的证据，形成审阅结论，出具审阅报告四、职业怀疑态度本准则第五条要求，在计划和实施审阅工作时，注册会计师应当 保持职业怀疑态度，充分考虑可能存在导致财务报表发生重大错报的 情形职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或管理层和 治理层提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉职业怀疑态度要求注册会计师不应忽略可能存在异常情况的迹象；不能因轻信管理层和治理层的诚信而满足于证明力不够的证据； 不应以管理层声明替代预期能够获取的其他充分、适当的审计证据； 在有理由相信财务报表存在重大错报时，实施追加的或更广泛的程序 等3五、获取充分、适当的审阅证据本准则第六条规定，注册会计师应当主要通过询问和分析程序获 取充分、适当的证据，作为得出审阅结论的基础在财务报表审阅业务中，注册会计师提供的保证水平低于在财务 报表审计业务中提供的保证水平。

因此，与审计相比，审阅在证据收 集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的注册会计 师通常无须执行在审计业务中执行的某些程序，例如对内部控制进行 测试，对存货进行监盘，对应收款项实施函证等，注册会计师只是对 财务报表实施以询问和分析程序为主的程序，这就决定了所获取的审 阅证据无论在数量和质量上通常都不如审计证据但注册会计师实施 的证据收集程序至少应当足以获取有意义的保证水平，作为以消极方 式提出结论的基础第二章审阅范围和保证程度本准则第二章（第七条至第八条），主要说明审阅范围的含义，以 及审阅业务中所提供的保证的性质和表达方式一、审阅范围本准则第七条指出，审阅范围是指为实现财务报表审阅目标，注 册会计师根据本准则和职业判断实施的恰当的审阅程序的总和注册会计师应当根据本准则确定执行财务报表审阅业务所要求 的程序必要时，还应当考虑业务约定条款的要求注册会计师应当根据本准则、有关的法律法规以及与委托人签订4的业务约定书确定执行财务报表审阅业务所要求的程序二、保证程度本准则第八条规定，由于实施审阅程序不能提供在财务报表审计 中要求的所有证据，审阅业务对所审阅的财务报表不存在重大错报提 供有限保证，注册会计师应当以消极方式提出结论。

审阅程序以询问和分析程序为主，通常只有在有理由相信财务报表可能存在重大错报的情况下，注册会计师才会实施追加的或更为广 泛的程序由于审阅程序有限，注册会计师通过实施审阅程序，通常 不能获取足以支持较高程度保证（即合理保证）的证据，而只能获取 支持有限保证的证据为了表明保证程度低于合理保证，有限保证应 当以消极方式表达第三章 业务约定书本准则第三章（第九条至第十条），主要说明业务约定书的内容 一、签订业务约定书 本准则第九条规定，注册会计师应当与被审阅单位就业务约定条款达成一致意见，并签订业务约定书 业务约定书是由会计师事务所和委托人签订的，用以记录和确认审阅业务的委托与受托关系、审阅目标和范围、双方的责任以及报告 的格式等事项的书面协议签订业务约定书有助于注册会计师更好地 计划审阅工作，明确注册会计师和委托人（通常即为被审阅单位）各 自。