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中外会计发展简谈 中南财经政法大学 会计学院会计研究所 康 均 博士 副教授 学习内容 一、会计思想与会计行为的起源二、中国古代的单式簿记与复式簿记三、借贷复式簿记的产生与发展四、新中国会计 60年 2 ?? ??一、会计思想与会计行为的起源 会计是什么？会计为什么会产生？ 3 从历史的角度考察，会计是： 运用一定的专业技术计量记录劳动过程 货币只是历史性的产物，没有货币之前 4 中的损耗和劳动成果，并对生产活动的过程和结果进行管理的行为 计量对象为实物剩余价值和利润也是历史性的产物，最早只是表现为各种劳动果实（一）会计思想、行为产生动因 社会生产是推动人类原始会计思想、会计行为产生的第一历史动因第一历史动因，是两者产生的根本前提条件 维持人类生存的基本生活水平是会计行为产生的基本前提条件基本前提条件衡量原始 原始计量、记录行为是社会发展到一定阶段的产物——剩余物品的出现 5 ???6 1.原始计量记录时代记录方法的发展 ?会计的历史起点：原始计量、记录方法会计的历史起点：原始计量、记录方法 ?旧石器时代中晚期，距今十至二、三万年前旧石器时代中晚期，距今十至二、三万年前 ???旧石器时代中晚期的简单刻记和直观绘图方法 新石器时代的刻符记事和抽象绘图方法 文明时代前夜的“书契”记录方法萌芽 7 （1）旧石器时代中晚期的简单刻记和直观绘图方法 ?简单刻记方法?直观绘图记数、记事方法 8 简单刻记方法 简单刻记简单刻记是古代原始人最初采用的一种计量、记录方法。

通常以坚硬的石器等为刻具，在岩石等载体上刻划出简单、直观的条纹或缺口来反映一定的经济数量或事物 甘肃省西宁县周家寨出土的仰韶期遗址的骨契图形 9 ?直观绘图记数、记事方法 ?直观绘图直观绘图是旧石器时代中晚期与简单刻记并存的一种计量、记录方法通常是描绘所需记录事物或经济活动的具体形象反映经济事物的数量 10 旧石器时代的绘画艺术 ：线刻的岩羊 11 旧石器时代的洞穴壁画贺兰山岩画（2）新石器时代的刻符记事和抽象绘图方法 西安半坡刻划符号西安半坡刻划符号 临潼姜寨刻画符号临潼姜寨刻画符号 12 ?““伊尚戈骨头伊尚戈骨头””上的刻符记事上的刻符记事 这块骨头发现于非洲乌干达与扎伊尔交界处的伊尚戈村，这块骨头发现于非洲乌干达与扎伊尔交界处的伊尚戈村，骨头上面的刻符为骨头上面的刻符为公元前公元前8500年（新时期时代早期）年（新时期时代早期）的的作品骨头的上端镶嵌着一块石英，石英处在手柄的位作品骨头的上端镶嵌着一块石英，石英处在手柄的位置上面刻着三排线纹，其中第一排的刻纹为置上面刻着三排线纹，其中第一排的刻纹为11、、13、、17、、19，第二排为，第二排为11、、21、、19、、9，第三排则为，第三排则为3、、6、、4、、8、、10、、5、、5和和7。

据考古学家初步判断，据考古学家初步判断，““伊尚戈骨头伊尚戈骨头””上所记之数系表现某物或某事的上所记之数系表现某物或某事的 13 中东地区的黏土标志 ?黏土标志：黏土标志：远古时代中东地区原始人类所采用的一种计量、记录方法，通常将计量、记录不同农业收获的黏土标志存放在刻有以特殊符号作封壳标记，表明所记事物品名与数量的大黏土壳内它反映了由刻符记事与绘图记事向“书契”计量、记录方法萌芽阶段的过渡 14 中东地区的黏土标志 简单黏土标志中的球壳记录实体 复杂类型的黏土标志 15 显示某一经济事项“总数”的黏土标志 ?复杂黏土标志的历史性进步 ?趋于规范、一定分类、复杂而科学 16 （3）文明时代前夜的“书契”记录方法萌芽 ?结绳计量、记录法 ?中国的结绳计量、记录方法 ?国外的结绳计量、记录方法：印加人?经济类“书契”记录方法 17 结绳记事 ?原始社会创始的以绳结形式反映客观经济活动及其数量关系的记录方式 18 “上古结绳而治，后世圣人易以书契，百官以治，万民以察”（《易·系辞下》）事大，大结其绳；事小，小结其绳，结之多少，随物众寡”（《易九家言》），即根据事件的性质、规模或所涉数量的不同结系出不同的绳结。

19 A、B、C、D为零星小数，E为ABCD合计数现藏美国自然博物馆） 日本人的结绳记数方法 （356元85钱5厘） 21 经济类“书契”记录方法 ?“书契”表现要素的构成 ?①必须以刻记为手段，具有契刻的基本特征 ?②必须是用文字形成的记录 ?③“书契”内容的组合形成初步的规则 ?记录哪些内容； ?数码、实物计量单位与文字的配合应用有三要素结合，才能反映完整的经济信息只22 甲骨图片 23 甲骨文 24 （二）中国 “會計 ”命名的起源 ?“會計”命名起源的研究意义——会计的本质——会计思想的发展 ?西方从Bookkeeping发展到Accounting，中国一直是“會計” ?关于中国“會計 ”命名的起源的几种说法 ?起源于夏代之说 ?起源于战国时代之说 ?“會計”命名起源于西周时代 25 起源于夏代之说 《史记·夏本纪》“自虞夏时，贡赋备矣，或言禹会诸候江南，计功而崩，因葬焉，命曰会稽，会稽者，會計也 26 ?”27 起源于战国时代之说 “孔子尝为委吏，曰：会计当而以矣 《孟子·万章下》 28 ?29 “會計”命名起源于西周时代的背景 一、农业、手工业生产及商业的发展 ?农业发展；手工业分工号称“百工”； ?商品交换范围扩大、种类增多、 ?“质人”管理官营交换市场、使用金属货币 二、经济制度与文化的发展 ?“井田制”； ?“修身、齐家、治国、平天下”； ?钟鼎文出现 30 “會計”字源字义的考证 （一）“會” 与“計”二字造型、立意考证 许慎《说文解字》 “會，合也”。

（二）“會計”命名产生过程的考证分析 1. “會”字产生与应用的历史过程 31 ???? “會”字产生与应用的历史过程 32 “計”字产生与应用的历史过程 33 “會”与“計”构词连用的意义 ??清代焦循注释《孟子·万章下》之注解“會，大計也然则零星算之为计，总合算之为会” 《周礼》司会掌邦国会计之法度 ??以参互考日成，以月要考月成，以岁会考岁成 三岁，则大计群吏之治 34 二、中国古代的单式簿记与复式簿记 ?中国传统的账簿组织体系 ?中式会计记录方法与记账规则的演进?四柱结算法 ?中国固有的复式记账法 35 （一）中国传统的账簿组织体系（一）中国传统的账簿组织体系 ——中式三账中式三账 中式三账是指“草流、细流、总清”这三种账簿它们是中式会计账簿的骨干，是最基本的账簿设置草流也叫作底账，它是人类最初所使用的一种流水账簿它仅起赶急暂记的作用，也作为原始凭证草流上的账目通过整理，恭恭正正地转记于细流总清账又名总清簿、誊清账，是一种具有总分类性质的账簿它定期根据细流加以归纳整理，一般一张账页记录一个项目，定期分类汇总，一次登记。

36 ????中式三账设置起始于西周，发展于南北朝、宋元时期，在清代得到完善 三账之间的关系由草流到细流是 整理转记，由细流到总清是归类整理 37 成熟的中式三账账簿组织体系成熟的中式三账账簿组织体系 银钱总清簿 总进货总清簿 清 批发总清簿 门市总清簿 其他总清簿红账（会计报告） 38 银钱流水簿草流细流进货流水簿批发流水簿 门市流水簿其他流水簿 清会计司的银两入出账 39 细流和总清的账页样式 腰格通天条账 腰格斗方账 40 上海福康钱庄光绪年间所编“红账” 41 （二）（二） 中式会计记录方法与中式会计记录方法与 记账规则的发展变化记账规则的发展变化 原始计量记录法 单式 文字叙述式会记计记录法 账法 （夏至战国） 简单刻记 结绳记事 “书契”方法的萌芽 夏商时代叙事较为烦琐 西周时代的会计记录逐渐简化 春秋战国开始向第三期过渡 会计记录格式逐步固定 定式简明会计记录内容日益完善 各种账簿记录各有标准 记录法 记录层次日渐分明 （秦至明清） 日月书写、数码运用严守标准 （三）（三）四柱结算法四柱结算法 ?““四柱结算法四柱结算法””的基本概念的基本概念 ?“四柱结算法”简称“四柱法”，是按照“四柱”特定格式，定期清算账目的一种结算方法。

我国古代的“四柱”系指“旧管旧管 ”（上期结存）、新收新收（本期收入）、 开除开除（本期支出）、“实在实在”（本期结存）这四大要素，古人形象地把它比作支撑大厦的四根支柱，以表明四大要素在会计结算中的重要作用 43 四柱结算法的基本公式四柱结算法的基本公式 基本公式：基本公式：旧管＋新收－开除=实在 由于这一结算公式是含有未知数的等式，故现代会计学中称其为“ 四柱结算方程式四柱结算方程式 ”，或“会计方程会计方程式式”根据结算需要，遵循解方程移项的原理，已知三柱可以求得任何一柱 四柱平衡公式四柱平衡公式：旧管＋新收=开除＋实在 四柱差额平衡公式四柱差额平衡公式 ：新收－开除=实在－旧管 44 （四）（四）中国固有的复式记账法中国固有的复式记账法 从单式记账方法向复式记账方法的演进，古代中国经历了“三脚账、龙门账、四脚账”的发展过程 三脚账：非现金交易复式记账，现金交易单式记账 龙门账：全部业务在誊清簿中划分为“进、缴、存、该”四大类，分别反映“收入、支出、资产债权、资本负债” 45 ???“龙门账”基本账理 ?“龙门账”法的基本程序 46 誊进清帐（项样式） 存 项 龙门账基本账页 项该 缴项47 龙门账账簿登记方法示意 48 “总清簿”中的分类记录 49 “进缴结册”编报格式 50 “存除结册”表报格式 51 中国成熟的复式记账法中国成熟的复式记账法 －四脚账－四脚账 ??“四脚账”又名“天地合账”。

四脚账”产生的确切时间至今尚无法确定，但一般认为它产生于十八世纪中叶，即清乾隆至嘉庆年间整个账簿组织可以划分为三大部分： 52 ““四脚账四脚账””的账簿设置的账簿设置 日外埠交总簿 （彩 草细总 清 流流簿 （（银簿备序清（忘时簿分录 类）账货账 ）清进货簿 ）簿 销货簿 关总内埠 总簿 货进货 总簿 总销货 总簿 杂项损益 总费用 簿股本 …… 结 册（报表 ）损益项表结）册（ 资存产除负结债册表 ） 四脚账的记账方法与账簿格式 ?“四脚账”以“有来必有去，来去必相等”为记账规则 ?“四脚账”采用中式账簿通用的格式，即一张账页以中线为间隔，上收下付，或上来下去 54  销货总簿—药酒集 进货总簿—药酒集 陆付佰上捌月拾结 两转存去帐银柒收佰上捌月拾结两存来帐银交关总簿—福源钱庄 壹收仟上壹月佰结两存来帐银交关总簿—万寿钱庄 ““四脚账四脚账””的的““结册结册””编制编制 “四脚账”定期所编“结册”有两种，一是“彩项结册”，为本期经营利润计算之册；一是“存除结册”，为反映本期资产与负债状况之册。

这两种“结册”的基本格式与“总簿”相同，分为上下两格，上格列示一切来账，下格列示一切去账 57 ??““彩项结册彩项结册””编制法编制法 “彩项结册”的来方分项列示本期发生的全部收益，其资料及其来源如下： ①由“销货总簿” (或货总簿)转来的各大类商品的销售毛利 ②由杂项总簿转来的其他收入 ?“彩项结册”的去方分项列示本期发生的各项支出和财产损失，其资料及其来源如下， ①由杂项总簿费用集转来的各项费用， ②由杂项总簿税金集 (或损益集)转来的税金； ③由杂项总簿损益集 (或财产损失集 )转来的财产损失； ④由杂项总簿损益集转来的其他支出等 ?58 共收收 来 二丸药 各 条药酒 货兹银 集集 采将以 实实 兑中上得 盈华对叁得利 利药除佰利来 列店之 两来银银 示咸 后于丰实贰壹 左丙得佰佰寅利两两 年来桃银共付付月伍二损费初拾条失用一两银去去至 贰银银廿佰 九伍贰伍日拾佰拾一两两两月 彩彩项项结结册册 ““存除结册存除结册””的编制法的编制法 ?“四脚账”所采用的“天地合”平账法是在“存除结册”中进行的，其上格称之为“天方”，下格称之为“地方” ?“天方”所列内容为资本 (或股本)、各项负债和本期利润，其具体内容和资料来源如下： ①由杂项总簿资本集 (或股本集)抄录的资本； ②由交关总簿抄录而来的各项负债（按人名或行号列示）； ③由“彩项结册”抄录而来的本期利润等。

60  共本佰王佰业来三期两记两主各条实 药 资银得庄利结 号本在 结欠兹伍来在在来 、将银 来来账存中天仟 银 银 货华 零 伍伍壹叁 与药店地拾拾仟仟 盈 两两贰捌 余咸 列丰 示丙相 共 拾财壹本 两茂 佰民 两 膏佰草药 于寅 七 两产拾庄记 两康药两药酒 左年 桃 符条器两钱钱大集集集月 银具 柜庄药结结结 初 伍集结结房存存存一仟结存在结去去去去 至零存去去存银银银账廿九伍去银银去 伍 日拾银 玖壹银 捌壹佰 两肆佰仟陆佰仟贰两一 月 存存除除结结册册 三三 、借贷复式簿记的产生与发展、借贷复式簿记的产生与发展 （一）意大利式借贷复式簿记的产生与发展（二）卢卡（三）借贷复式簿记在荷兰的发展（四）借贷复式簿记在德国的发展（五）借贷复式簿记在英国的发展（六）借贷复式簿记在美国的发展（七）借贷复式簿记在中国的引进 ·帕乔利的《簿记论》 62 ???????（一）意大利式复式簿记的产生与发展 ?13世纪初的佛罗伦萨的银行簿记 ?14世纪热那亚式簿记 ?15世纪威尼斯式簿记 63 （二）（二）卢卡卢卡·帕乔利的《簿记论》帕乔利的《簿记论》 人类最早关于复式簿记的文献，是1494年11月10日在威尼斯出版发行的意大利数学家 、 会 计 学 家 卢卡 · 帕 乔 利 （ Luca Pacilio）的数学专著《数学大全》 (又译为《算术、几何、比及比 例 概 要 》) 。

卢卡·帕乔利也因此被后世尊称为“近代会计之父” 64 ??《数学大全》基本内容 ?帕乔利的《数学大全》 ,其内容可划分为五大部分第一部分论述代数和算术；第二部分论述商业代数和算术；第三部分论述簿记；第四部分论述货币和兑换；第五部分论述纯粹几何和应用几何其中关于借贷记账法的论述，列于该书第九部第十一篇，题为《计算与记录要论》（葛家澍教授译为《簿记论》） 65 《簿记论》的基本内容《簿记论》的基本内容 帕乔利的《簿记论》，分为三十六章，从账簿设置和财产盘查讲起，直到“总账记账规则和记账方法之纲要”，系统地论述了以威尼斯式簿记为主的意大利复式簿记 （1）论商人与簿记的关系 （2）论商人应注意把握的财产权利 （3）论三账设置与复式记账平衡原理 ?日记账、分录账和总账分录账根据日记账整理之后加以记录，讲究美观整齐，每笔账目必须书明“借”或“贷”这两个标语帕乔利在第十三章指出：“按次序记载于分录账后，可转记于称为总账之第三种账簿 ?66 （4）论“借”、“贷”记账符号 （5）论账户设置与总账中的分类核算 （6）论“平衡试算表”编制原理 帕乔利认为，在总账的全部记载中，其借方与贷方相互连络，借贷两方客观上存在着对等关系。

因而，按照这一原理编制出来的“试算表”，如果无记录之错误，其两方必然相等帕乔利又通俗地阐明了“有借必有贷、借贷必相等”的复式账法的基本原理 67 ????第一次根据复式账法的基本原理，通过数学运算方法，建立了西式复式簿记的基本方程式： 一人所有财物 = 其人所有权总值 这个公式是后来一切借贷平衡公式的鼻祖，因而，它被西方会计学者奉为基本原则该公式明确了资产与资本、负债的关系 ?“资产－负债 =净值”和“资产 =资本+负债”等平衡公式，都是在帕乔利上述方程式的基础上建立起来的 ?68 7）关于簿记凭证的重要性及其作用 8）关于“摘要书”或“计算书”的编制 帕乔利指出，企业代理人或经理必须向业主提供“摘要书”或“计算书”，以便业主查核经营状况和各项财产变化状况 69 （ （ 对帕乔利簿记文献的基本评价对帕乔利簿记文献的基本评价 ???自帕乔利的簿记著作问世，世界会计史便揭开了崭新的一页他的这部著作开创了世界会计的新时代，使当时的数学和会计学大放光彩 美国会计史学家利特尔顿讲：“帕乔利的会计著作几乎影响了一个世纪的终结 英国会计史学者沃尔芙指出：“正是帕乔利的这部著 作奠定了欧洲科学会 计的基础。

70 ① 《簿记论》是簿记建立的奠基之作 ② 《簿记论》构建了科学复式簿记制度的方法技术体系 ③ 《簿记论》在传播簿记学说中作用伟大 ④ 《簿记论》开创了世界近代簿记教育历史的新篇章 ⑤ 《簿记论》开创了数学原理与簿记学原理结合研究的科学模式 ⑥ 《簿记论》树立了簿记或会计的产权控制观 ⑦ 《簿记论》建立了簿记学或会计学的第一方程式 ⑧ 《簿记论》首次提出了与簿记相关的重要原则 ⑨ 《簿记论》具有历史的局限性 71 帕乔利之后意大利的最初继承者帕乔利之后意大利的最初继承者 ??1534年，年，也就是在帕乔利的著作发表 40年后，多多梅尼科梅尼科··曼佐尼曼佐尼（Domenico Manzoni）的《威尼《威尼斯式总账和分录账》斯式总账和分录账》 一书在威尼斯出版发行曼佐尼是威尼斯的数学和簿记教师全书分为两篇，第一篇忠实地介绍了帕乔利著作的基本内容，体现了该书对原有簿记理论的继承；第二篇专门阐述自己的独创之处为说明分录账和总账的用法，他特别设计了三百个实例加以说明曼佐尼的簿记书是继帕乔利著作之后又一部有影响的专著 72 1543年，年，是借贷复式簿记发展史上极为重要的一年，帕乔利和曼佐尼的会计著作先后译成英文、法文、荷兰文 传播到欧洲的一些主要国家。

1545年年，曼佐尼的会计著作译成西班牙文， 1549 年年，又译为德文到十六世纪，意大利威尼斯的复式簿记已遍及全欧其后，各国会计学者关于对簿记法和簿记理论的探讨，都是在意大利的簿记理论和实践的基础上加以发挥的 73 ??（三）借贷复式簿记在荷兰的进展（三）借贷复式簿记在荷兰的进展 1 1、、简简··英平英平··克里斯托弗尔的《新教程》克里斯托弗尔的《新教程》 ?1543年，在安特卫普出版了简 ·英平·克里斯托弗尔的会计著作《新教程》，并于同年译成法文 ?《新教程》共分两大部分，第一部分为簿记教程，由二十九章组成；第二部分为簿记实务，列有财产目录、总账、分录账的实例，以及关于总账字母表式索引 74 2 2、西蒙、西蒙··斯蒂文的《数学惯例法》斯蒂文的《数学惯例法》 1605年至1608年间，荷兰数学家西蒙·斯蒂文的《数学惯例法》一书问世，该书由两大部分组成，第一部分论述数学，第二部分论述簿记论述簿记的这一部分，题为《意大利式的奥莱西公的账户记录》 作者以意大利簿记方法为基础，比较全面地继承并发展了意大利的簿记方法 75 ??重要贡献 在对账理问题研究方面，注重业主产权问题认为凡涉及到所有权问题，便要区分借、贷，做好复式记录。

从维护业主权益出发，论证了建立物的财产账户系统与资本账户系统的重要性 对“三帐”设置体系加以改进，增加了辅助账关注簿记工作效率简化记账业务，最早论述复分录方法，将现金和费用账引入辅助账簿，并主张辅助账按日或按月汇总后一次结转 76 ???? ???对总账设置进行根本性改革首先，总账账页设计格式化；其次，明确规定了总账个记录要素的位置；最后，统一了借贷符号用语字符，左借右贷 主张按年度进行决算与在总账之外编制资产负债表，在此基础上正确进行损益计算，并编制出损益证明表 斯蒂文的会计著作，对英国十六世纪复式账法的引进和发展产生了重要影响，到十七世纪，他的影响已波及全欧西方会计学界的权威人士认为，“19世纪以前会计理论的发展都是建立在帕乔利和斯蒂文的著作之上的 77 （四）借贷复式簿记在德国的发展（四）借贷复式簿记在德国的发展 ?19世纪后期至20世纪初期德国簿记学与会计学的发展 ?关于借贷簿记学说的理论派别与代表作 ??????拟人说学派 二账系（物的二科目说） 一账系（物的一科目说） 贷借对照表说 三账系学说 资本循环说 ?关于资产负债表理论的代表人物与代表作 78 德国借贷簿记学说的理论派别 ?霍格利与雪尔的“二账系说”（物的二科目说） 1887年著名会计学者弗里德里克·霍格利的《簿记体系与形式》一书发表。

1890年，雪尔发表了他的《簿记理论》 ?伯利纳的“一账系说”（物的一科目说） 1893年伯利纳的《簿记与资产负债表论》一书成为当时簿记理论的一本名著 ?1926年，德国会计学者巴比发表自己的《复式记账原理》，首创资本循环说，在世界会计学界引起了震动 79 关于资产负债表理论的代表人物与代表作 ?西蒙和雷姆对西蒙和雷姆对““资产负债表资产负债表””理论建设理论建设的贡献的贡献 1861年，德国政府公布了《德意志商法典》，其?中第三十一条规定：“在编制财务目录和资产负债表时，所有财产和债权，均应按编制之时的应付价值进行估价于是，当时围绕对这一条款的解释，掀起了估价争论，从而产生了“资产负债表”理论西蒙与雷姆于1886年至1903年先后发表了关于资产负债表的著作，被会计学界尊为“资产负债表论”的权威著作 80 费希尔对资产负债表理论的研究费希尔对资产负债表理论的研究 德国“账簿审计师协会”的法律顾问费希尔1905年发表 《资产负债表价值·第一部》；1908年发表《资产负债表价值·第二部》；1909年发表《资产负债表价值原理》；1913年发表《商法簿记与资产负债表》他发表的这几部著作颇具影响，奠定了现代资本主义会计理论的初基。

81 ??（五）借贷复式簿记在英国的发展（五）借贷复式簿记在英国的发展 ?意大利式簿记的引进意大利式簿记的引进 ?英国第一部用英文写成的簿记小册子是《实用簿记论述》，出自伦敦的一位绸布商休·奥尔德卡斯尔之手，该书于1543年在伦敦出版把意大利式簿记翻译介绍到英国 1543年，克里斯托弗尔的著作被译成法文，题为《新教程》 1549年，英国人又根据法文将其转译为英文，书名译为《论簿记名著》这是复式簿记由荷兰介绍到英国的第一部著作 ?荷兰簿记著作与实务的引进荷兰簿记著作与实务的引进 ?英国对传统簿记理论的改革英国对传统簿记理论的改革 1789年，本杰明·布思的《健全的簿记组织》一书出版，作者自称书中介绍的簿记法为“新法”和“改良法”，并号召改良会计 爱德华·托马斯·琼斯的英国式簿记改革 1796年，爱德华·托马斯·琼斯的《琼斯的英国式簿记》出版掀起 “英式簿记”革命，在整个英国会计学界影响深远 83 ??19世纪末世纪末20世纪初的审计理论和会计理论研究世纪初的审计理论和会计理论研究 ??1881年年，皮克斯利皮克斯利的《审计人员论》《审计人员论》 出版；1892年年，迪克西迪克西的《审计学》《审计学》出版；1899年年，利司尔利司尔的《会计理论与实务》《会计理论与实务》 出版。

20世纪初，迪克西的《高等会计学》（迪克西的《高等会计学》（ 19031903年）、年）、利司尔的《会计学全书》（利司尔的《会计学全书》（ 19031903年）以及皮克斯年）以及皮克斯利的《会计学》（利的《会计学》（ 19081908年）年）三大名著出版，从此奠定了西式近代会计学的基础 84 英国成本会计的产生与发展英国成本会计的产生与发展 ????在十九世纪的后二十五年，尤其是最后的十五年，在成本会计方面出现了显而易见的进步当时，在英国有三部代表作 第一部著作是 加克加克和费尔斯费尔斯二人合著的《工厂会计》（1887年） 第二部是 诺顿诺顿 的成本著作《纺织工厂簿记》（ 1889年） 第三部著作是由 刘易斯刘易斯所写的《工厂的商业组织》（1896年） 85 （六）借贷复式簿记在美国的发展（六）借贷复式簿记在美国的发展 美国式会计理论的萌芽美国式会计理论的萌芽 ?1789年，沃克曼（ Benjamin Workman）所著《美国会计师》一书出版，被认为是美国人自己编写的第一部教科书 ?1841年，托马斯托马斯·琼斯琼斯的《簿记原理与实务》被认为是美国近代簿记教科书中最有质量的一本。

86 1.1.2.2.美国式会计理论的产生美国式会计理论的产生 1907年查尔斯·埃兹拉·斯普拉格的的《账户原理》（ The Philosophy of Accounting ）一书发表，对美国会计理论发展影响很大 1909年，亨利·兰德·哈特菲尔德的《现代会计学》（Modern Accounting ）一书问世，在美国会计学界产生了极大震动该书以资产负债表作为会计学的核心，阐明会计学中一系列理论问题，论述独到 ??87 美国会计学者认为，哈特菲尔德的《现代会计学》是美国会计学的规范 世界会计学者认为，奠定英国会计学基础的是皮克斯利和迪克西皮克斯利和迪克西，而奠定美国会计学基础的则是哈特菲尔德哈特菲尔德 88 ??成本会计的发展成本会计的发展 ??成本会计的出现是企业工业化发展需要的一个回声 1903年年，尼科尔森尼科尔森的《工厂组织和成本》《工厂组织和成本》 一书发行，这是20世纪初创造美国式成本会计理论的第一部著作紧接着尼科尔森与罗尔巴克合著的《成本会计理论和实务》、著名会计学家劳伦斯（劳伦斯（ Lawrence ））所著《成本会计》《成本会计》 以及陀耳（陀耳（ Dohr））所著《成本《成本会计原理与实务》会计原理与实务》 三部名著问世。

89 19111911年年，弗雷德里克弗雷德里克··温斯洛温斯洛··泰罗泰罗 的名著《科学管理的原则和方法》《科学管理的原则和方法》 一文在《会计杂志》上发表，随后又以专著出版，在美国也产生了较大的影响美国会计学界认为，泰罗是美国成本会计和科学管理的先驱者之一 90 ????19301930年年，哈里逊的《标准成本》一书发行这位既精通工厂会计又具有科学管理知识的工程师，在其著作中对标准成本理论与实务作出了全面的阐述，并对预计成本与实际成本之间存在差异的调整办法作了简明扼要的介绍从此标准成本的科学计算方法得以建立 91 管理会计的产生与发展管理会计的产生与发展 ??管理会计兴起之后，成本会计的研究便与管理会计的研究结合在一起 “管理会计”是从传统会计体系中分离出来的一门新兴学科，是西方经济学界推行“泰罗管理制”的产物这一新兴学科导源于本世纪初所产生的“标准成本”和“预算控制”理论，以此作为它建立之初的两大支柱 92 ???1922年，美国著名会计学家麦金西的《预算控制论》和奎因斯坦的《管理会计：财物管理入门》，是美国最早问世的管理会计专著 1924年，又有麦金西的《管理会计》和布利斯的《通过会计进行经营管理》二书出版，进一步推动了这一年轻学科向前发展。

第二次世界大战后，管理会计得到进一步发展，人们将其正式命名为“现代管理会计” 93 （七）借贷复式簿记在中国的引进（七）借贷复式簿记在中国的引进 1.1.借贷复式账法的传入借贷复式账法的传入 ??我国最早使用西式簿记的企业是帝国主义在华开办的工厂、商行、银行，以及根据不平等条约沦为帝国主义控制的我国海关、铁路和邮政部门 94 二、我国对借贷复式簿记方法的二、我国对借贷复式簿记方法的 主动引进和采用主动引进和采用 ??1905 年，我国学者蔡锡勇所写的《连环账谱》一书发行，是我国介绍借贷复式簿记的第一部著作 95 1907 年，谢霖与孟森合著《银行簿记学》一书在日本东京刊行，是我国介绍复式借贷簿记的第二部著作 中国自办企业、事业对借贷记账法的运用，发端于1908 年创办的大清银行 谢霖先生 96 ??中华民国时期中式簿记或会计的改良与改革运动 徐永祚先生 潘序伦先生 97 借贷复式簿记演进的历史规律借贷复式簿记演进的历史规律 ???借贷复式簿记的产生、发展是一个历史的过程资本主义经济关系的产生于发展，决定着复式簿记的产生与发展，决定着它演进的历史水平。

借贷复式簿记的产生、发展是一个不断从国家化到国际化的发展过程，但同时各个国家也保留着自己的国家特色其产生、发展是一个随着具体经济环境变化而不断变革的过程 借贷记账法的产生、发展和人类管理思想的发展和进步密切相关其产生、发展是许多杰出人士共同智慧的结晶 98 四、新中国会计60年 ??????会计核算制度的初创期（1949―1952年） 会计核算制度的全盘苏化期（1953―1957年） 会计核算制度与苏式会计决裂期（1958―1978年） 会计核算制度对苏式会计的扬弃期（1979―1992年） 中国会计与国际会计准则协调发展时期（1992—2006年） 中国会计准则国际趋同与等效时期（2006年—当前） 中国会计改革的3点基本经验 ?一是中国的会计改革必须紧紧围绕或服务于国家经济改革的目标和要求，顺时应势，才能实现自身的价值实践证明，会计改革只有与经济改革紧密联系在一起，促进经济改革与发展，才有生命力，否则就是空中楼阁，既不能持久也不能发挥应有的作用 100 二是中国的会计改革必须立足国情，国际趋同，而不能盲目照搬外国的做法一方面，我们要大胆借鉴国外的成功经验，发挥后发优势，洋为中用；另一方面，我们要扎根于中国的土壤，坚持中国特色。

否则，照搬国外不合中国实际，就不能得到落实，强制执行会出现偏差，不利于企业和经济的良性发展，同时，也得不到国际认可 ?101 ?三是中国的会计改革必须由政府 (财政部门)主导，其他各方共同参与遵循“经济调节、市场监管、社会管理和公共服务”的宗旨，团结社会各方力量，加大科学民主决策力度，共同推进社会主义市场经济条件下的会计改革与发展 102 。