第十一章 函证.ppt

LOGO中央财经大学会计学院 曹强Auditing第十一章 函证案例背景巨人零售公司 巨人公司于1959年建立,总部设立在马萨诸塞州的詹姆斯福特在60年代中,巨人公司的销售增长速度，令人震惊直至1972年,巨人已经拥有了112家零售批发商店但就在那一年,巨人公司的管理部门面临着历史中第一次重大经营损失为了掩盖这一真相，他们决定篡改公司的会计记录行政管理当局把1971年发生的二百五十万美元的经营损失,篡改成了一百五十万元的收益,并且提高了与之有关的流动比率和周转率案情暴露后,巨人公司的四名官员,被大陪审团以各种形式的舞弊起诉,经联邦法院审判后，被定为有罪，处以罚款以及入狱六至十八个月 1979年1月,经过对巨人公司舞弊案件的长期调查,证券交易委员会发布了最后公告根据调查结果,证交委指责了罗斯会计师事务所，禁止负责公司审计聘约的合伙人暂停执业五个月 舞弊动机第二次世界大战结束以后,在美国东北部的某些大城市里,涌现出了一种大型的零售拆扣商店,并且很快地遍布到了全国随后,一部分零售折扣商开始合并,由此组成了大型连锁折扣的集团公司因为它们有能力购买大批量的商品,并且可以和制造商直接交易，所以这种集团公司的商店，能为顾客提供更大程度的折扣.由于执行了低制造费用成本结构,以及低折扣价格的战略,这种商店在近20年的时间内，得到迅速发展.然而,到了70年代初,零售折扣商们发现:由于许多顾客逐渐从营销的指导思想中清醒过来,开始选择起由百货公司所提供的、质量更高的产品和更好的顾客服务后，这种零售折扣商店的生意就渐渐清淡下来。

根据证券交易委员会的调查结果,巨人零售公司的总裁和财务主管,曾经在1972年1月29日结束的会计年度中,命令下属广告部门的经理,捏造了至少三十万美元的预付广告费用,而这些广告费用还未入账 广告部门吩咐,准备了一份十四页的备忘录,在该备忘录上虚构了大约1，100家的广告商名单,同时记载着巨人零售公司以前曾向他们预付过广告费用但并未入账 当罗斯会计师事务所询问:为何有那么多笔广告费均未入账时,巨人零售公司的官员答复为:公司的广告部门曾有几个月忘了收集记录并记账舞弊手段1：虚构预付广告费用 巨人零售公司的财务副总裁伪造了28个假的贷项通知单（红字发票）,以此来抵减外发的应付给米尔布鲁克的账款米尔布鲁克是一家大型的提供健康和美容帮助的制造商,巨人是它的客户 当会计师注意到这些贷项通知单并询问公司职员时,罗斯的二个助理审计师,得到了先后三个不同的解释最初,助理审计师被告知,这些贷项通知书是因为商品退回所发出的后来又解释说,米尔布鲁克给予巨人公司的二十五万七千元的总购货折扣,使得应付账款减少了相应的金额最后,巨人公司的职员又说,这笔金额是米尔布鲁克给予巨人公司的折让优惠,以此使得巨人公司成为它的长期顾客。

有一名助理审计师对最后一个解释提出了疑问因为米尔布鲁克公司完全可以在双方交易中,给予巨人公司一定数量的折扣,使得二者保持长期合作关系但即便如此,这笔可以抵减应付账款的折扣数量也实在太大了舞弊手段2：伪造对供应商的退货 巨人公司的管理部门曾向下属两个最大部门的经理(米尔和莱瑟)施加压力,要求他们假造一份名单,虚构几百个曾被供应商们索价过高的赊购事项,以抵减应付账款，这笔金额大约有十七万七千元 舞弊手段3：捏造索价过高的赊购事项 一、函证的含义函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定项目的信息，通过直接来自第三方对有关披露认定项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程 第一节 函证的含义与决策函证主体：函证主体：注册会计师注册会计师函证对象：函证对象：拥有相关信息的第三方拥有相关信息的第三方函证目的：函证目的：确定特定项目的认定信息确定特定项目的认定信息函证步骤：函证步骤：请求回函请求回函跟进与评价跟进与评价二、函证的决策函证的决策是指围绕是否进行函证的决策是指围绕是否进行函证和如何函证所进函证和如何函证所进行的一系列的审计判断。

行的一系列的审计判断第一节 函证的含义与决策vv函证考虑的因素函证考虑的因素vv函证的内容函证的内容vv函证程序实施的范围函证程序实施的范围vv函证的时间函证的时间vv管理层要求不实施函证时的处理管理层要求不实施函证时的处理1.函证决策考虑的因素w w评估的认定层次的重大错报风险；评估的认定层次的重大错报风险；第一节 函证的含义与决策w w实施其它审计程序获得的审计证据如何将检查风实施其它审计程序获得的审计证据如何将检查风险降低至可接受的水平险降低至可接受的水平重大错报风险重大错报风险审计证据的相关性和可靠性审计证据的相关性和可靠性函证函证审计程序审计程序审计证据审计证据检查风险检查风险2.函证程序实施的范围第一节 函证的含义与决策w w金额较大的项目；金额较大的项目；w w账龄较长的项目；账龄较长的项目； w w交易频繁但期末余额较小的项目；交易频繁但期末余额较小的项目；w w重大关联方交易；重大关联方交易；w w重大或异常交易：重大或异常交易：w w可能存在争议以及产生重大舞弊或错误可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易 认定层次的重大错报风险和内控测试的结果选取得样本足以代表总体3.函证的时间第一节 函证的含义与决策审计人员通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后审计人员通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内对资产负债表日的相关项目实施函证。

适当时间内对资产负债表日的相关项目实施函证如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可以选择资产如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可以选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性测试该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性测试剩余时间内部控制的有效性对剩余期间函证的范围有显著的剩余时间内部控制的有效性对剩余期间函证的范围有显著的影响4.函证的内容第一节 函证的含义与决策（1）银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息 了解被审计单位真实存在的银行存款余额、借款余额以及抵押、质押及担保情况； 对于零余额帐户和在本期内注销的帐户，注册会计师也应当实施函证，以防止被审计单位隐瞒银行存款或借款 （2 2）应收账款必须函证，除非存在下列情形：）应收账款必须函证，除非存在下列情形： 根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要；表不重要； 注册会计师认为函证无效注册会计师认为函证无效第一节 函证的含义与决策(3)替代性程序 通过审查期后的收款予以证实年报审计的高峰集中在每年的3、4月份，上年度正常的应收账款，到注册会计师审计时一般能够收回。

注册会计师应选择外勤结束日前一两日，检查资产负债表日后应收账款明细账、银行存款日记账、现金日记账、银行对账单，若款项已经收回，则可为资产负债表日应收账款的存在或发生等提供证据，即使债务人未回函，也可确认其金额 通过追查债权的相关文件资料，核实交易的确凿发生从原始发票追查至会计记录；或从相关会计记录追查至合同、订单 检查被审计单位与客户之间的函电记录第一节 函证的含义与决策5.管理层要求不实施函证时的处理第一节 函证的含义与决策 当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证时，注册会计师应当考虑该项要求是否合理，并获取审计证据予以支持 如果认为管理层的要求合理，注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据 如果认为管理层的要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响 在分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，并考虑：（1）管理层是否诚信；（2）是否可能存在重大的舞弊或错误；（3）替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。

一.设计的一般原则第二节 询证函的设计询证函的设计应当根据特定审计目标而定例如： 在针对账户余额的存在性认定获取审计证据时，注册会计师在询证函中列明相关信息，要求对方核对确认； 在针对账户余额的完整性认定获取审计证据时，注册会计师则需改变函证的内容设计或采用其他审计程序； 在对应付账款的完整性进行审计时，根据被审计单位的供货商明细表向被审计单位的主要供货商发出询证函，而不是从应付账款明细表中选择函证对象第二节 询证函的设计二.设计需要考虑的因素v函证的方式v以往审计或类似业务的经验v拟函证信息的性质v选择被函证者的适当性v被函证者易于回函的信息类型三三 函证的方式函证的方式 （1 1）积极式函证，又称正面函证、肯定式函证积极式函证，又称正面函证、肯定式函证是指向第三方发出询证函，要求被询证者在所有情况下必须是指向第三方发出询证函，要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息积极的函证方式又分为两种：积极的函证方式又分为两种：vv一种是在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要一种是在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确求被询证者确认所函证的款项是否正确vv另一种是在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求另一种是在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息。

被询证者填写有关信息或提供进一步信息第二节 询证函的设计（2 2）消极式函证，又称反面式函证、否定式函证消极式函证，又称反面式函证、否定式函证指向第三方发出询证函，审计人员只要求被询证者仅在不同指向第三方发出询证函，审计人员只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函采用消极式函证方意询证函列示信息的情况下才予以回函采用消极式函证方式，如果收到回函，能够为财务报表认定提供说服力强的审式，如果收到回函，能够为财务报表认定提供说服力强的审计证据当同时存在下列情况时，审计人员可考虑采用消极式函证方当同时存在下列情况时，审计人员可考虑采用消极式函证方式：式：重大错报风险评估为低水平；重大错报风险评估为低水平；涉及大量金额较小的账户；涉及大量金额较小的账户；预期不存在大量的错误；预期不存在大量的错误；审计人员没有理由相信被询证者不认真对待函证审计人员没有理由相信被询证者不认真对待函证第二节 询证函的设计四、询证函的内容和格式四、询证函的内容和格式第二节 询证函的设计vv询证函的名称询证函的名称vv询证函的致送方询证函的致送方vv对函证原因的说明对函证原因的说明vv对函证内容的说明对函证内容的说明vv寄送回函的地址寄送回函的地址vv被函证方的回复部分被函证方的回复部分一、函证的步骤一、函证的步骤 vv编制或取得应收账款明细余额一览表，并与总胀、明细账核编制或取得应收账款明细余额一览表，并与总胀、明细账核对，保证其准确性；对，保证其准确性；vv将应收账款按一定标准分层；将应收账款按一定标准分层；vv在保证样本代表性和证据充分性的前提下进行抽样；在保证样本代表性和证据充分性的前提下进行抽样；vv根据需要填写询证函并寄发；根据需要填写询证函并寄发；vv收取回函，并记录；收取回函，并记录；vv对回函不符事项进行调查分析；对回函不符事项进行调查分析；vv对一定时间内没有回函的项目再次寄发询证函；对一定时间内没有回函的项目再次寄发询证函；vv对没有回函的项目采用替代程序进行审查；对没有回函的项目采用替代程序进行审查；vv对函证获取的证据进行总体的分析评价，并得出结论。

对函证获取的证据进行总体的分析评价，并得出结论第三节 函证的实施与评价二、函。