解读国有企业无偿划转处理.doc

解读国有公司免费划转解决来源：中国会计视野 　　 29号公示第一条对公司接受政府划入资产的税务解决进行了界定，解决了“政府——公司”间资产划转行为的税务解决规则,而在重组改制中常用的尚有国资委主导的“免费划转”，即：经国资委核准,将同属于国有公司的股权（资产）,在不同公司之间进行划转，总局目前尚未对“免费划转”如何进行税务解决进行界定,笔者试对其也进行分析 　 　 案例:5月2０日,上海棱光实业股份有限公司发布《有关国有股免费划转的提示性公示》,控股股东上海建筑材料(集团）总公司（如下简称“建材集团”）告知,建材集团与公司实际控制人上海国盛（集团)有限公司（如下简称“国盛集团）于5月1５日签订了《股份划转合同》,即拟将建材集团持有的我司股份(250,３０8，30２股，占公司总股本的7１.９3%）所有免费划转至国盛团（如下简称“本次划转”)本次划转事宜完毕后，公司控股股东将由建材集团变更为国盛集团，公司实际控制人未发生变化重组前公司股权架构如下：解读： 　1、“免费划转”政策渊源　　8月2９日,国务院国资委发布了《公司国有产权免费划转管理暂行措施》(国资发产权[］2３9号）。

该措施第二条明确规定:“本措施所称公司国有产权免费划转,是指公司国有产权在政府机构、事业单位、国有独资公司、国有独资公司之间的免费转移国有独资公司作为划入或划出一方的，应当符合《中华人民共和国公司法》的有关规定第二十一条规定:“公司实物资产等免费划转参照本措施执行 　　 　2月16日国资委又发布了《公司国有产权免费划转工作指引》(国资发产权［]25号）该指引第二条规定：“国有独资公司、国有独资公司、国有事业单位投资设立的一人有限责任公司及其再投资设立的一人有限责任公司，可以作为划入方（划出方)　　 可见国有产权免费划转的前提条件是划入和划出方都属于100%国有公司，由于其最后的实际控制人均属于国资委,划入一方无需支付对价 ２、资产重组税收政策分析： 　 　　《公司所得税法实行条例》第75条规定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，公司在重组过程中,应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失,有关资产应当按照交易价格重新拟定计税基本而国税函【】828号文献进一步确认了“公司内部处置资产”时，资产的隐含增值无需在税收上得到实现,“公司外部处置资产”时，除另有规定外，资产的隐含增值需要在税收上得到实现。

上述政策确认了“法人税制原则”的核心地位,即:公司所得税法的纳税人为法人公司,法人内部资产处置,无论会计如何解决,均不确认应纳税所得额（例如:交易性金融资产按照公允价值计量模式计量);而法人外部处置资产，除另有规定外，无论交易双方与否为关联公司（甚至是同一投资人)，当资产(涉及股权）从一种法人公司转移到此外一种法人公司时(转移方式涉及销售、投资、划转、捐赠等），有关资产要按照公允价值确认其交易价格 　 　 目前，税法对资产(股权)从一种法人公司转移到另一种法人公司,无需确认所得的情形有两种,一是“税转股政策”，例如：《有关中国铁道建筑总公司重组改制过程中资产评估增值有关公司所得税政策问题的告知》(财税【】１2４号）号文献）明确,经国务院批准，中国铁道建筑总公司在重组改制上市过程中发生的资产评估增值68９，８７２．63万元应缴纳的公司所得税不征收入库，直接转计中国铁道建筑总公司资本公积，作为国有资本对上述通过评估的资产,中国铁建股份有限公司及其所属子公司可按评估后的资产价值计提折旧或摊销，并在公司所得税税前扣除即:税法觉得中国铁道建筑总公司将其资产投资到中国铁建股份公司时,由于资产由一种法人公司转移到此外一种法人公司，资产的评估增值应当缴纳公司所得税，中国铁道建筑总公司缴纳公司所得税后,中国铁建股份获得的资产可以按评估后的价值折旧摊销。

但是鉴于该项重组行为，没有产生钞票流，中国铁道建筑总公司没有纳税能力，因此经国务院批准后,视同该公司已经缴纳该笔税款，国家又将其投资到中国铁道建筑总公司，做增长国有资本金（资本公积）解决这种“税转股”政策，税收优惠力度很大,不仅不实际缴纳税款，并且股份公司还可以按评估后的价值计提折旧目前国资委直属的大型国有公司上市时,基本上都得到了这样的政策批文二是,“财税【】59号文献政策平台”，该文献规定了六种重组行为在符合5个条件时,可以合用“特殊性税务解决”，即资产在一种法人公司转移到此外一种法人公司时，其股权支付额部分,资产的隐含增值临时无需在税收上得到实现,但接受重组资产的法人公司,资产的计税基本仍然按评估前的原计税基本确认这种“特殊性税务解决”实质上是一种“递延纳税”，是法人税制原则的例外情形 　 通过以上分析,我们可以得出结论,在既有政策框架下,资产从一种法人公司转移到此外一种法人公司,其税收待遇提成三种状况:一是一般交易，资产的隐含增值在税收上得以实现，就资产的交易价格与原计税基本之间的差额缴纳公司所得税，接受资产方计税基本按照公允价值确认;二是国务院特批的”税转股“政策，转移出资产的法人公司无需就资产的评估增值实际缴税，而是将该笔税款作为增长国有资本金解决,接受资产一方按照资产的公允价值确认计税基本;三是5９号文献政策平台,予以递延纳税待遇。

　 3、凌光股份案例分析 　 　 按照上述政策精神,按照排除法分析凌光实业的”免费划转“业务: 　　 　 　第一,上述重组业务,未得到国务院的特批，无法运用”税转股“政策; 　 第二,由于免费划转的股份比例为７２．15％，姑且不管”免费划转“与否属于财税【】５９号文献六种重组模式,单单就划转股权比例为72.15%而论,也不符合股权收购的标的股权必须在7５%以上的条件，因此无法使用5９号文献递延纳税政策平台　 　 　 第三,根据以上分析,仅从税法理论而言，建材集团将其持有的凌光股份71．１5%股份资产转移到国盛集团，应当将资产公允价值与原计税基本之间的差额缴纳公司所得税具体交易认定有分为如下几种情形: 　 （1）捐赠说觉得该项交易行为是建材公司将其持有的71.15%的凌光股份股票捐赠给了国盛集团如果按照这种学说,假设股票的元计税基本为60,公允价值为１00,则建材公司第一步，一方面要视同销售调增40的应纳税所得额，第二步,由于被认定为非公益救济性捐赠,其计税基本60不容许在公司所得税前扣除;而国盛集团相称于接受捐赠价值1００的资产,要调增１00的应纳税所得额。

　 　 笔者完全不赞成这种定性《财政部有关加强公司对外捐赠财务管理的告知》（财企【】95号）,对外捐赠是指公司自愿免费将其有权处分的合法财产赠送给合法的受赠人用于生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为因此,捐赠是有其特定含义的,强调“与生产经营没有直接关系”,而凌光股份重组案例，显然是出于经营目的的资产重组,和捐赠实在“搭不上边 儿”，我们不能将交易定性困难的行为,一味的往“捐赠”这个纸篓里扔 　　 (2）销售转让说觉得该交易是建材公司将其只有的凌光股份股票转让给了国盛集团,应按照股票的公允价值确认４0的转让所得，但是由于建材公司没有收到交易对价,双方按照应收、应付做税务解决，由于应收、应付不会兑现，对挂账往来款,将来按照往来款挂账税务规则进行解决 　 　 笔者觉得,“免费划转”实质是投资者觉得资产配备不合理，因而在其投资的公司内,对资产进行重组的行为，对划出、划入双方按照销售转让进行税务解决,稍显勉强　 　　 　（4)“不构成交易说”[1］觉得国资委在国有全资公司中,将股权（资产)在不同公司之间划转，是行使出资人权力的体现，不构成不同交易主体的交易行为，因此该项行为不波及公司所得税。

　　 　笔者不赞同这种观点鉴于现行公司所得税政策以“法人税制”为基本,关联公司之间资产的划转,同样构成交易,并且要按照其公允价值进行税务解决如果觉得国资委主导的“免费划转”不构成交易，实际控制人不是国有资本金的同一投资主体内部“免费划转”行为,同样也不应当征税，这种观点将彻底颠覆目前公司所得税政策框架 　 　　 （4)减资、增资说觉得该交易是国盛集团从建材公司减资，而建材公司以其持有的凌光股份作为减资的对价第一步,国盛集团做减少投资建材公司的长期股权投资,会计账目为，借：长期股权投资—凌光股份　 　 ,贷:长期股权投资—建材公司;第二步，建材公司做减资解决，借:实收资产（资本公积），贷:长期股权投资—凌光股份 　 　 根据《有关公司所得税若干问题的公示》(国家税务总局第3４号公示)第六条规定,投资公司从被投资公司撤回或减少投资，其获得的资产中，相称于初始出资的部分,应确觉得投资收回;相称于被投资公司合计未分派利润和合计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确觉得股息所得;其他部分确觉得投资资产转让所得 　 笔者基本认同这种观点按照上述规则，第一步，建材公司应当就其持有的71.1５%凌光股份股票计税基本与公允价值之间的差额做视同销售解决，确认应纳税所得额，第二步，国盛公司应当按照3４号公示的规定,划分为投资成本收回、股息红利收回、股权溢价三部分进行税务解决。

如果该项免费划转是划转到上海国资委管辖的其她国有公司M,则进一步视同国资委对国盛集团减资，进而对M国有公司增资解决 　　 　4、总局未明确政策前，各省对此问题的态度各异 　 　（1）《北京市国税局公司所得税汇算清缴问答》第二条第六款摸索式规定：问:国资委在法人公司间免费划拨资产如何进行税务解决? 　 　 答:“在总局未具体明确前，按照《实行条例》第二十五条以及《国家税务总局有关公司处置资产所得税解决问题的告知》（国税函[]828号)的规定，法人 公司间虽是划拨资产，但资产的所有权已经发生了转移，应当视同销售,按公允价值确认视同销售收入,并以此计算资产处置所得或损失 　　 (2)《北京市国税局公司所得税汇算清缴口径》第三条第(七)款规定：问:目前公司申请特殊重组的备案有相称一部分属于国资委主导的国企集团内部的股权、资产的免费划转一方面免费划转不符合财税【】59号文的规定，不能合用特殊重组待遇；另一方面公司在免费划转过程中没有获得收入，没有缴纳税款的能力因此在目前既有的所得税文献下，导致税务集团和纳税人都面临一定的风险目前对于免费划转的所得税政策，应当怎么掌握? 　 答:经国家税务总局批准,对形式为免费划转但同步满足如下条件的,划入资产公司可不按接受捐赠进行税务解决，划出公司可不按发生捐赠支出进行税务解决。

①划出资产公司和划入资产公司为控股股东的1００％全资子公司;②控股股东同等金额减少对划出资产公司的长期投资,增长对划入资产公司的长期投资；③划入资产公司增长实收资本或资本公积,划出资产公司减少实收资本或资本公积除上述情形外的其她免费划转行为，在国家税务总局未出台新政策前，应对划入资产公司按视同接受捐赠进行税务解决;对划出资产公司按发生捐赠支出进行税务解决 　　 例如:甲公司和乙公司是某集团全资子公司,集团为了重新配备各项公司资产，将甲公司拥有的A公司50%股权划转到乙公司,划转资产的公允价值为1０00万元该集团增长对乙公司的长期股权投资100０万元，减少对甲公司的长期股权投资10０0万元集团的会计解决：借:长期股权投资—乙公司 100０万元, 　 贷：长期股权投资—甲公司 1０00万元;划出资产的甲公司会计解决： 借：资本公积 １0００万元。