娱乐业征收消费税的依据、原则及构想.docx

一、娱乐业征收流转税的历史脉络营改增之前，我国采用增值税与营业税并存的流转税模式，增值税与营业税的征税范围原则上不重复不交叉增值税适用于销售货物、进口货物和提供加工修理修配劳务 ；营业税适用于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产和销售不动产显然，在营改增之前，娱乐业属于营业税的征税范围具体而言，国务院1994年颁布实施的《营业税暂行条例》指出，娱乐业包括歌厅、舞厅、卡拉OK歌舞厅、音乐茶座、台球、高尔夫球、保龄球、游艺，适用 5%～20%的税率在实际操作中，国务院赋予各省、自治区、直辖市一定的决定权，允许其在5%～20%的幅度内自行决定娱乐业税率因此，娱乐业的营业税税率存在明显的省际差异即使同一省级区域，娱乐业的营业税税率也表现出不断变迁的历史脉络为梳理全国层面娱乐业营业税收入的历史脉络，表1结合历年《中国税务年鉴》统计了我国2000～2016 年娱乐业的营业税收入情况需要说明的是，在表1中，“按5%征税的娱乐业营业税收入”+“按10%征税的娱乐业营业税收入”+“按20%征税的娱乐业营业税收入”不一定等于“娱乐业营业税的总收入”，这是因为部分省（自治区、直辖市）还实施除5%、10%、20%之外的娱乐业营业税税率。

此外，由于2016年5月1日全面实施营改增，故2016年娱乐业的营业税收入较2015年有明显下降整体看，我国娱乐业的营业税收入呈现“倒U型”的结构，即2000～2009年呈上升态势、2010～2016年有所下降全面营改增后，按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的规定，娱乐业属于“生活服务”中“旅游娱乐服务”税目的内容从表2可以看出，娱乐业的流转税税负在营改增后均有不同程度下降，其中原适用10%和20%的娱乐业税目的下降幅度最为显著我们认为，这与当初对部分娱乐业适用高营业税税率的初衷是相悖的鉴于此，本文具体探析将娱乐业纳入消费税征税范围的理论基础与税制设计二、娱乐业征收消费税的依据（一）增强调节功能在我国，征收消费税的目的之一是调节人们的消费行为在增值税与营业税并存时代，销售商品主要属于增值税的征税范围，提供服务主要属于营业税的征税范围为调节对奢侈商品的消费，我国对高档化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、高尔夫球及球具、高档手表、游艇等商品额外征收消费税为调节对奢侈服务的消费，我国对娱乐业适用5%～20%的高税率但是，营改增后，娱乐业成了“两不管”的空白地带 ：一方面没有了营业税的高税率，另一方面仅适用增值税的低税率。

显然，现行增值税无法对娱乐业进行有效调节，有必要将调节娱乐业的功能交给消费税（姚敏，2019）二）促进税收公平在税制改革过程中，税收公平体现在所有行业税负变化的幅度应该大体相等如果有的行业税负下降50%，而其他行业税负下降10%那么，与税负下降50%的行业相比，对税负仅下降10%的行业是不公平的在营改增实践中，有诸多体现税收公平的实例例如，《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）将原16%的增值税税率调整为13%，将原10%的增值税税率调整为9%，但原6%的增值税税率保持不变显然，这对原适用6%增值税税率的行业是不公平的鉴于此，国家允许适用6%税率的生产性和生活服务业纳税人分别按照当期可抵扣进项税额加计10%和15%，抵减应纳税额遵循这样的政策逻辑，我们认为，应该通过征收消费税，提高娱乐业的流转税税负，以体现营改增过程中娱乐业与其他行业的税收公平三）筹集税收收入娱乐业消费税收入的多寡取决于税基和税率一方面，随着经济社会的发展，娱乐业的税基会随经济增长而相应变化；另一方面，娱乐业通常适用较高的消费税税率，并且没有税收优惠政策。

因此，将娱乐业纳入消费税的征税范围，能够为政府筹集到可观的税收收入税收取之于民、用之于民法国消费税收入的专款专用特点为我们提供了启示，比如烟酒类消费税收入用于补贴社会保险基金，能源产品类消费税收入用于能源转型相关支出（任宛立，2019）我们建议，结合我国的实际情况，可以将娱乐业的消费税收入专款专用，主要用于教育、扶贫等民生工程，体现税收的收入再分配功能四）引导合理消费消费税具有“寓禁于征”或“寓限于征”的作用现实中，根据商品或服务的性质不同，执行不同的消费税税率，从而达到引导合理消费的目的以娱乐业为例，部分高端娱乐服务导致享乐主义盛行，体现出浮躁、浮夸的社会风气，产生了不好的示范效应，背离了中华民族勤俭节约、吃苦耐劳的传统美德，应适用较高的消费税税率（姚敏，2019）党中央一直在纠正“四风”，其中享乐主义和奢靡之风就占了“四风”的二分之一广州市纪委印发的《广州市领导干部加强作风建设和廉洁自律“十个严禁”》也要求，严禁出入私人会所和歌舞厅、夜总会等消费娱乐场所虽然“十个严禁”是对领导干部的要求，但也体现出政府对娱乐服务的态度因此，从税收视角看，有必要通过消费税引导人民合理消费行为三、娱乐业征收消费税的原则（一）不增加娱乐业现阶段的总体税负李克强总理在2019年的《政府工作报告》中指出，深化增值税改革，确保所有行业税负只减不增，继续推进税率的三档并两档改革。

我们认为，将娱乐业纳入消费税的征税范围，作为营改增政策的配套措施，现阶段应确保娱乐业的总体税负不增加这样处理有宏观和微观两方面的原因：一是，在宏观层面与我国现阶段的减税降费政策相吻合；二是，微观层面符合娱乐业纳税人的心理预期，虽然缴纳了增值税和消费税，但总体税负较营改增之前不会增加但是，从长远来看，随着国家宏观调控政策的变化，娱乐业的消费税税负可以适当增加，以体现国家对娱乐业的调节导向实际上，消费税的很多税目都有不断调整、完善的过程以卷烟消费税为例，《财政部 国家税务总局关于调整卷烟消费税的通知》（财税〔2015〕60号）就将卷烟批发环节从价税税率由5%提高至11%，并按0.005元/支加征从量税，以体现国家对卷烟的征税态度二）科学、合理地界定娱乐业消费税税目现有研究中，诸多学者均建议对娱乐业征收消费税，并动态调整税目（郑涵 等，2017；冯俏彬，2017；谷彦芳，2017；朱为群 等，2018；陈建东 等，2019；耿颖，2019）财税〔2016〕36号文件认为，娱乐服务是指为娱乐活动同时提供场所和服务的业务，具体包括歌厅、舞厅、夜总会、酒吧、台球、高尔夫球、保龄球、游艺（包括射击、狩猎、跑马、游戏机、蹦极、卡丁车、热气球、动力伞、射箭、飞镖）。

需要说明的是，这些娱乐业税目并不是固定的，而是需要像其他消费税税目一样，随社会的发展而与时俱进比如，2016年10月1日之前，化妆品属于消费税的税目，后来考虑到普通化妆品已具有必需品的性质，于是《财政部 国家税务总局关于调整化妆品消费税政策的通知》（财税〔2016〕103号）就规定仅对高档化妆品征税，这也为娱乐业税目的动态调整提供了参考三）在提供娱乐服务环节征收消费税2019 年我国实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案，后移消费税征收环节在现行消费税体系中，已存在部分税目在最后环节征收消费税，比如金银首饰在零售环节征收消费税很显然，对娱乐业而言，应该在提供娱乐服务时征收消费税在实际征税环节，为起到提示消费者的作用，建议在发票上显示消费税金额，从而引导人们的合理消费，强化人们的纳税、护税意识具体而言，假设某娱乐业税目的消费税税率为10%，娱乐业供给方为增值税一般纳税人，消费者某次消费行为的价税合计金额为1 060元，则在发票上应显示：价款金额1 000元（其中，消费税税额100元），增值税税额60元，价税合计金额1 060元当然，上述操作需要发票开具系统进行相应的调整与升级。

四）将娱乐业消费税收入稳步下划地方我国现行政策指出，在后移消费税征收环节的同时，将消费税收入稳步下划地方这为娱乐业的消费税收入划归地方政府奠定了政策基础，从而有助于拓展和充实地方政府的财力，促进地方政府的事权与支出责任相匹配娱乐业的消费税收入划归地方政府后，要警惕地方政府之间的恶性税收竞争比如，部分地方政府在招商引资时，可能根据各行业对地方政府的税收贡献度不同，通过直接或间接降低消费税税率的方式，大力引进和发展对当地政府税收贡献大的娱乐业，从而违背国家对娱乐业“寓限于征”的初衷鉴于此，建议娱乐业的消费税税率由国家统一确定，不赋予地方政府相应的自由决定权，防止地方政府为吸引税源而争先降低税率，从而导致我国消费税收入的流失此外，也要避免地方政府通过财政补贴的方式变相降低消费税税率四、娱乐业征收消费税的构想（一）娱乐业消费税征税范围在税收实践中，娱乐业税目在各地的征税范围存在一定差异，我们参考各省（自治区、直辖市）的具体做法，将娱乐业税目划分为三类，分别是：（1）普通娱乐业，包括儿童游乐场、健身房、旱冰场、棋牌室；（2）中档娱乐业，包括壁球、台球、高尔夫球、保龄球、游艺、射击、狩猎、赛马、跑马、蹦极、卡丁车、游戏机、热气球、动力伞、射箭、飞镖、帆船、游艇、碰碰船、碰碰车、漂流、热气球飘游、游艇拖伞、攀岩、蹦极跳、划船、嬉水、水上滑梯、滑索、飞降、滑道、四轮摩托越野；（3）高档娱乐业，包括歌厅、舞厅、迪厅、KTV、卡拉OK歌舞厅、练歌房、恋歌房、夜总会、音乐茶座、酒吧、网吧、网咖、动感电影、网络游戏、游戏。

鉴于现实中的娱乐业无法穷举，建议在以后的《消费税法》中，授权财政部、国家税务总局对娱乐业税目进行适时调整，并赋予财政部、国家税务总局相应的解释权比如，待时机成熟时，将演艺厅、演唱会、影视娱乐等纳入娱乐业的征税范围二）不同类别的娱乐业税目适用不同税率在营改增之前，各地适用的娱乐业税率存在一定差异，采用较多的税率有5%、10%、20%三档通过对比、权衡与具体测算，我们建议：（1）普通娱乐业免于征收消费税普通娱乐业属于大众消费，与习近平总书记在十九大报告中提到的“人民日益增长的美好生活需要”密切相关，为提升人们的生活品质与福利水平，故普通娱乐仅征收增值税而不征收消费税2）中档娱乐业适用5%的消费税税率中档娱乐业具有一定的奢侈性，应对应于营改增之前10%的营业税税率10%的营业税税率由两部分构成，一是营业税的基本税率5%，二是营业税的上浮税率5%营改增之后，娱乐业的增值税采取“一刀切”的方式，未考虑上浮税率部分，故中档娱乐业的上浮税率5%应由消费税来承担鉴于营业税与消费税都属于价内税，所以中档娱乐业应适用5%的消费税税率3）高档娱乐业适用15%的消费税税率高档娱乐业具有显著的奢靡性，应对应于营改增之前20%的营业税税率。

参考中档娱乐业的消费税税率确定逻辑，高档娱乐业应适用15%的消费税税率三）娱乐业特殊情况的税务处理在娱乐业的税收实践中，有以下三种情况值得关注：一是娱乐业的会员卡问题如果消费者购买会员卡仅取得消费资格，并无充值金额，那么娱乐业企业在收到购卡费或开具发票时，产生纳税义务，并以购卡金额作为计算消费税的基数；如果消费者购买会员卡时，购卡费全额作为充值金额入账，建议按照《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》（国家税务总局公2016年第53号）第三条“单用途预付卡”的相关规定处理 ；如果消费者充值会员卡时，充100元得200元，建议根据实质重于形式原则，按100元收入额征税二是酒吧的外卖酒水行为参考《财政部 国家税务总局关于明确金融 房地产开发 教育辅助服务等增值税政策的通知》（财税〔2016〕140号）第九条的相关精神，我们建议，若酒吧参与了外卖酒水的生产、加工，比如酒吧自制的调制酒，应适用堂食一样的政策，按娱乐业征收消费税 ；若酒吧外卖的酒水纯属外购商品，酒吧未参与酒水的生产、加工，则按销售货物（酒水）处理，由于酒水在。