循环经济型企业的产品成本核算方法初探.docx

循环经济型企业的产品成本核算方法初探 ●甘翠兰朱学义（教授）提要：在当今世界经济发展过程中，日益严重的资源匮乏和环境污染问题使得循环经济成为各国以及各个企业实现可持续发展的必然选择本文在传统成本计算方法基础上，根据循环经济型企业的类型，分别设计了恰当、完善的成本计算方法，以期能够科学、准确而又简便地计算循环经济型企业的产品成本循环经济是指在经济发展过程中，遵循生态学规律，将清洁生产、资源综合利用、生态设计和可持续消费融为一体，实现废物减量化、资源化和无害化，使经济系统和自然生态系统的物质和谐循环，维护自然生态平衡它要求把经济活动组织成一个“资源——产品——再生资源”的反馈式流程，所有的物质和能量要在这样一种不断进行的经济循环中得到合理和持久的利用，从而把经济活动对自然环境的影响尽可能降低循环经济以“减量化、再使用、再循环”为基本准则，以“低开采、低投入、高利用、低排放”为主要特征，是解决目前可持续发展中资源与环境问题的理想途径本文探讨了在传统会计下循环经济型企业各个环节产品成本的计算及相关会计处理问题一、循环经济型企业的分类及其成本核算特点[来自WWW] （一）循环经济型企业的分类1．物质闭路流动循环在一个独立核算企业内部完成的循环经济型企业（简称内部循环型企业）。

这类企业是运用生态学规律把经营活动在企业内部组织成“资源——产品——再生资源”的反馈式流程，最大限度地提高资源环境的配置效率，实现生态化转向的企业例如在一个以“甘蔗[来自www.lW5U.coM]——制糖——废糖蜜制酒精——酒精废液制复合肥——复合肥回施甘蔗田”为循环过程的大型复合企业，它包括现代化甘蔗田地和产业生产区，是集农业和工业于一体的企业，它有一系列业务分部，制糖厂、酿酒厂、有机复合肥厂、造纸厂、碳酸钙厂、水泥厂、热电厂及蔗田，这些单元共同构成了一个封闭的循环经济体2．物质闭路流动循环由多个独立核算企业共同完成的循环经济型企业（简称外部循环型企业）由于生产工艺性质等方面的限制，该类企业不能在内部形成物质闭路流动的循环，但可以有意识地与其他企业进行联合协作，形成生态产业链网，企业处于该生态产业链网中的一环例如：生态工业园区中的独立企业之间相互利用废物，作为生产原料，最终实现园内资源利用最大化和环境污染的最小化，园区内的企业就属于外部循环型企业二）循环经济企业成本与费用核算的特点成本是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费费用是指企业日常经营活动中发生的、与向所有者分配利润无关的、会导致所有者权益减少的经济利益的总流出。

费用是已耗成本的货币表现，成本又是费用的对象化，通常将应计人某一对象的费用称为成本，将不能计入某一对象的直接计入当期费用在生产过程中的各种耗费，如在传统会计中的直接材料、直接人工是可以直接对象化计入产品对象的，即制造费用通过一定的分配方法分配计入产品对象，成本在在产品与产成品之间的分配也较为简单但是，对于循环经济型企业，在生产过程中，大部分的耗费其收益对象都不是唯一的，很难将一些耗费对象化，因此各种产品的成本计算与发生时的会计处理一般不能套用传统成本会计模式二、循环经济型企业产品的成本核算方法（一）内部循环型企业产品成本核算方法1．成本核算内容在内部循环型企业中，外部的投入相对较少，成本核算的内容一般包括：初始投入原材料成本；附加材料成本；人力成本；生产用固定资产折旧的摊销；为减量化、再使用、再循环投入的资源回收利用成本等上一生产环节产生的副产品或废弃物直接作为下一循环的原材料，而每个环节也都有外在产成品，然后依次循环，每个环节的耗费其受益对象都包含以后的各个环节的产品2．内部循环型企业成本核算方法内部循环型企业平时的生产情况一般比较稳定，即期初、期末在产品一般变化不大，所以可以采用不计算在产品成本法。

对于产成品成本的计算，关键在于各个环节发生的成本费用与其对应的产品和废弃物之间分配的问题例如，在上文提到的循环经济体中，要投入资源生产甘蔗，甘蔗加工成糖的过程中也要发生成本，生产出了主产品糖以及废弃物废糖和蔗渣糖是直接出售的，废弃物可以回收利用，也是有价值的，废糖进一步加工成酒精，而蔗渣则成了造纸的原材料因此，成本计算的关键在于成本如何在糖、废糖和蔗渣之间分配，各种产品成本计算的科学性和准确性，不仅关系到主要产品糖的成本，还直接关系到后面环节所生产的产品酒精、纸等的成本对于这个问题，可以采用两种处理方法第一，如果主产品的产量或者价值远远大于废物的价值，那么该环节发生的成本可以不在主产品与废弃物之间分配，全部计入主产品成本，例如在上面的例子中，把生产糖以及产生废糖、蔗渣过程中发生的所有成本都计入糖的成本，废弃物不作为存货入账在制造酒精需要耗用废糖时，并不核算废糖的成本但是如果在回收废糖的过程中，发生了搬运费以及额外的其他费用，比如废糖回收装置的折旧等，则需要把这些费用直接计入下一环节主产品酒精的成本中其他环节的成本同理进行计算第二，按照售价系数法进行分配即把产出的主产品和废弃物都看作产品，按照各种产品的预计销售总收入分摊成本。

各产品总销售收入=产量平均售价分配系数=本环节发生的所有成本费用／∑各产品销售总收入某产品分摊的总成本=该产品总销售收入分配系数某产品单位成本=该产品总成本／产量其中，每种产品的平均售价可以采用上月该产品平均售价或本月平均售价，也可以采用分配当月月初或月末的市场价格按照售价系数法进行分配后，各种产品都应作为存货入账，对于废弃物如果直接计入下个生产环节，可以直接将其分摊的成本计入下个环节的总成本例1：贵糖股份是以生产糖为主业的复合型生态企业，蔗汁部分出糖后再被制成酒精，蔗渣部分用来制造高档生活用纸和水泥，然后依次循环2009年10月，该企业生产糖耗用甘蔗价值50 000元，制糖车间直接人工工资及福利费30 000元，分摊制造费用10 000元，制糖环节成本合计为90 000元共产出精制蔗糖40吨，每吨不含税价格为3 000元，月末无在产品；产生废糖100吨，市价为200元／吨，全部直接再制为酒精，均为完工；提炼出蔗渣20吨，已全部存放在仓库，以备日后造纸领用，市场价格为500元／吨如果采用售价系数法分配，则：分配系数=90 000/(3 000 x40+200100 +500 x20)=90 000/(120 000+20 000+10 000)=0.6蔗糖应分摊的成本=120 000x0.6=72 000（元）废糖应分摊的成本=20 000x0.6=12 000（元）蔗渣应分摊的成本=10 000x0.6=6 000（元）会计处理为：借：库存商品——蔗糖 72 000生产成本——制酒精环节 12 000半成品——蔗渣 6 000贷：生产成本——制糖环节 90 000（二）外部循环型企业产品成本的核算方法外部循环型企业，其产品核算内容与传统成本会计核算内容差别不大，不再赘述。

其主产品一般比较单一，在生产主产品过程中产生的废弃物直接出售给其他企业，然后再循环废弃物得到综合利用，相当于副产品但副产品不是主产品，其费用比重一般较小，为简化核算可以将副产品和主产品合为一类开设成本单，并归集费用、计算成本，然后将副产品按照一定的方法计价，从总成本中扣除，以扣除后的成本作为主产品成本副产品的计价方法，可以按照预计售价减去额外的回收成本、税金、销售费用和按正常利润率计算的销售利润后的余额计价，也可以在此基础上确定固定的单价，以固定的单价计价例2:2009年1 1月，一洗煤厂对一种原料煤进行加工，经过洗选、浮选等环节，洗出精制煤10万吨，产生煤泥2万吨，发生的直接材料费、直接人-费以及分摊的制造费用合计为1 000万元，煤泥成本采用固定成本法计价，每吨为40万元煤泥总成本=40x2=80（万元）精制煤总成本=1 000-80=920（万元）完工时的会计处理为：借：库存商品——精制煤 9200 000库存商品——煤泥 800 000贷：生产成本——洗煤 10 000 000（作者单位：中国矿业大学）编辑思思-全文完-。