第三章注册会计师职业道德规范.ppt

第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范 第一节第一节 注册会计师执业道德规范概述注册会计师执业道德规范概述注册会计师职业道德，是指注册会计师职业品德、职业纪注册会计师职业道德，是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称律、专业胜任能力及职业责任等的总称中国注册会计师协会职业道德规范指导意见中国注册会计师协会职业道德规范指导意见 （包括基本原则和具体要求）（包括基本原则和具体要求）第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w第二节第二节 注册会计师职业道德基本原则注册会计师职业道德基本原则一、独立、客观、公正一、独立、客观、公正（一）独立（一）独立 独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂 独立性，是指实质上的独立和形式上的独立独立性，是指实质上的独立和形式上的独立 实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其专业实质上的独立，是指注册会计师在发表意见时其专业判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀疑；判断不受影响，公正执业，保持客观和专业怀疑； 形式上的独立，是指会计师事务所或鉴证小组避免出形式上的独立，是指会计师事务所或鉴证小组避免出现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方现这样重大的情形，使得拥有充分相关信息的理性第三方推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害。

推断其公正性、客观性或专业怀疑受到损害第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w（二）客观（二）客观1 1．注册会计师可能被施加压力这些压力可能损害其客观性．注册会计师可能被施加压力这些压力可能损害其客观性2 2．列举和描述在制定准则以识别实质上或形式上可能影响注册会计师．列举和描述在制定准则以识别实质上或形式上可能影响注册会计师客观性的关系时，应体现合理性客观性的关系时，应体现合理性3 3．应避免那些导致偏见或受到他人影响，从而损害客观性的关系．应避免那些导致偏见或受到他人影响，从而损害客观性的关系4 4．注册会计师有义务确保参与专业服务的人员遵守客观性原则．注册会计师有义务确保参与专业服务的人员遵守客观性原则5 5．注册会计师既不得接受，也不得提供可被合理认为对其职业判断或．注册会计师既不得接受，也不得提供可被合理认为对其职业判断或对其业务交往对象产生重大不当影响的礼品或款待，尽量避免使自己专对其业务交往对象产生重大不当影响的礼品或款待，尽量避免使自己专业声誉受损的情况业声誉受损的情况第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w （三）公正（三）公正 公正不仅仅指诚实，还有公平交易和真实的含义。

公正不仅仅指诚实，还有公平交易和真实的含义w 二、专业胜任能力和应有关注二、专业胜任能力和应有关注 （一）专业胜任能力（一）专业胜任能力“专业胜任能力专业胜任能力”既要求注册会计师具有专业知识、技能和经验，又要既要求注册会计师具有专业知识、技能和经验，又要求其经济、有效地完成客户委托的业务求其经济、有效地完成客户委托的业务如果注册会计师缺乏足够的知识、技能和经验提供专业服务，就构成了如果注册会计师缺乏足够的知识、技能和经验提供专业服务，就构成了一种欺诈一种欺诈 （二）应有关注（二）应有关注要求注册会计师在执业过程中保持职业谨慎，以质疑的思维方式评价所要求注册会计师在执业过程中保持职业谨慎，以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对产生怀疑的证据保持警觉获取证据的有效性，并对产生怀疑的证据保持警觉第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w三、保密注册会计师在签订业务约定书时，应当书面承诺对在执行业务过程中获知的客户信息保密w四、职业行为(见下表）五、技术准则五、技术准则w注册会计师应当遵守相关的技术准则提供专业服务在执行审计时，还应当遵守独立性要求。

注册会计师应当遵守以下技术准则：w（1）中国注册会计师执业准则；w（2）企业会计准则；w（3）与执业相关的其他法律、法规和规章第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w第三节第三节 独立性独立性w一、独立性的含义一、独立性的含义　　独立性要求注册会计师具有实质上的独立性和形式上的独立性注册会计师保持实质上的独立性，这种心态能使审计意见不受损于职业判断的任何因素的影响，使人能公正行事，保持客观和职业谨慎注册会计师保持形式上的独立性，避免出现重大的事实和情况，致使拥有充分相关信息的理性第三方合理推定会计师事务所或鉴定小组成员的公正性、客观性或职业谨慎性受到威胁按照独立性规范，会计师事务所和鉴证小组成员有义务识别和评价可能对独立性产生威胁的各种环境和关系，并采取适当行动消除这些威胁或运用防范措施将其降至可接受水平 　　对独立性威胁的性质以及用以消除威胁，或将威胁降至可接受水平所必需的适当防范措施存在差别，这种差别取决于业务的特点和所处的第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w环境：　　1.从业务特点出发考虑，鉴证业务是审计业务还是其他类型的业务；在鉴证业务为非审计业务的情况下，差别取决于报告的目的、对象和预期使用者。

　　2.从所处的环境出发考虑，在决定某一人员是否可以成为鉴证小组成员时，应当评价相关环境、鉴证业务的性质以及对独立性的各种威胁　　审计业务向范围很广的潜在使用者提供保证除了实质上的独立性以外，形式上的独立性也很重要因而，对于审计客户，要求会计师事务所、鉴证小组成员均独立于审计客户基于同样的考虑，在向非审计客户提供鉴证业务时，也要求会计师事务所和鉴证小组成员独立于非审计鉴证客户　　如果向非审计鉴证客户出具的报告被明确限定于指定的使用者使用，则认为报告的使用者通过参与确定会计师事务所提供服务的各项指令的性质和范围以及评价鉴证对象所使用的标准，已经对报告的目的、对象和局限性有了明确的了解这种了解以及会计师事务所与报告的使用者沟通防范措施的能力的提高，增强了保证形式上独立性的防范措施的效果第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w二、威胁独立性的情形二、威胁独立性的情形　　可能威胁独立性的情形包括经济利益、自我评价、关联关系和外界压力等　　（一）经济利益　　会计师事务所和注册会计师应当考虑经济利益对独立性的威胁，可能威胁独立性的情形主要包括：　　1.与鉴证客户存在除专业服务以外的直接经济利益或重大的间接经济利益。

　　一般理解关系密切的家庭人员：父母、配偶、子女、兄弟姐妹　　其中：父母、配偶和子女的经济利益视同注册会计师的直接经济利益；兄弟姐妹的经济利益是注册会计师的间接经济利益　　2.收费主要来源于某一鉴证客户　　3.过分担心失去某项业务　　4.与鉴证客户存在密切的经营关系　　5.采取或有收费的方式来收费　　6.可能与鉴证客户发生雇佣关系　第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w　（二）自我评价 　　会计师事务所和注册会计师应当考虑自我评价对独立性的威胁可能威胁独立性的情形主要包括：　　1.鉴证小组成员曾是鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工　　能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工，需要考虑企业的会计人员，还需要关注企业关键内部控制的授权人　　2.为鉴证客户提供直接影响鉴证业务对象的其他服务　　3.为鉴证客户编制属于鉴证业务对象的数据或其他记录　　（三）关联关系　　会计师事务所和注册会计师应当考虑关联关系对独立性的威胁可能威胁独立性的情形主要包括：　　1.与鉴证小组成员关系密切的家庭成员是鉴证客户的董事、第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w2.鉴证客户的董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工是会计师事务所的前高级管理人员；w3.会计师事务所的高级管理人员或签字注册会计师与鉴证客户长期交往；　w4.接受鉴证客户或其董事、经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工的贵重礼品或超出社会礼仪的款待。

四）外界压力会计师事务所和注册会计师应当考虑外界压力对独立性的威胁可能威胁独立性的情形主要包括：1.在重大会计、审计等问题上与鉴证客户存在意见分歧而受到解聘威胁；2.受到有关单位或个人不恰当的干预；w3.受到鉴证客户降低收费的压力而不恰当地缩小工作范围经理、其他关键管理人员或能够对鉴证业务产生直接重大影响的员工；第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w三、防范措施三、防范措施 防范措施可以分为三类：由职业、法律或规章产生的防范措施；鉴证客户内部的防范措施；会计师事务所自身制度和程序中的防范措施会计师事务所和鉴证小组应当选择适当的防范措施，以消除那些对独立性并非明显不重要的威胁，或将其降至可接受水平一）职业、法律或规章产生的防范措施 （二）鉴证客户内部的防范措施鉴证客户内部的防范措施包括：1.在鉴证客户的管理层委托会计师事务所时，由管理层以外的人员批准或同意这一委托；2.鉴证客户内有能够胜任管理决策的员工；3.强调鉴证客户对财务报告公允性的承诺的政策和程序；4.能够确保在对非鉴证业务进行委托时做出客观选择的内部程序；　　第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w5.为会计师事务所的服务提供适当监督与沟通的公司治理结构，例如审计委员会。

w（三）会计师事务所的防范措施 会计师事务所自身制度和程序中的防范措施可能包括总体上的防范措施维护独立性的总体防范措施主要包括：1.会计师事务所的高级管理人员重视独立性，并要求鉴证小组成员保持独立性；2.制定有关独立性的政策和程序，包括识别威胁独立性的因素、评价威胁的严重程度以及采取相应的维护措施； 3.建立必要的监督及惩戒机制以促使有关政策和程序得到遵循；4.及时向所有高级管理人员和员工传达有关政策和程序及其变化；　　第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w5.制定能使员工向更高级别人员反映独立性问题的政策和程序在承办具体鉴证业务时，会计师事务所应当维护其独立性维护独立性的具体防范措施主要包括：1.安排鉴证小组以外的注册会计师进行复核；（项目质量控制复核）2.定期轮换项目负责人及签字注册会计师；3.与鉴证客户的审计委员会或监事会讨论独立性问题；4.向鉴证客户的审计委员会或监事会告知服务性质和收费范围；5.制定确保鉴证小组成员不代替鉴证客户行使管理决策或承担相应责任的政策和程序；6.将独立性受到威胁的鉴证小组成员调离鉴证小组当维护措施不足以消除威胁独立性因素的影响或将其降至可接受水平时，会计师事务所应当拒绝承接业务或解除业务约定。

第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w四、业务期间四、业务期间　　　　 会计师事务所和鉴证小组应当在鉴证业务期间独立于鉴证客户会计师事务所和鉴证小组应当在鉴证业务期间独立于鉴证客户业务期间自鉴证小组开始执行鉴证业务之日起，至出具鉴证报告之日业务期间自鉴证小组开始执行鉴证业务之日起，至出具鉴证报告之日止注意：注意：w第一，鉴证业务再次发生，鉴证业务期间的结束应以其中一方通知解第一，鉴证业务再次发生，鉴证业务期间的结束应以其中一方通知解除业务关系和出具最终鉴证报告二者之中时间孰晚为准除业务关系和出具最终鉴证报告二者之中时间孰晚为准w第二，业务期间包括会计师事务所对其出具报告的财务报表的期间第二，业务期间包括会计师事务所对其出具报告的财务报表的期间 　　如果一个单位在会计师事务所即将对其出具报告的财务报表所覆　　如果一个单位在会计师事务所即将对其出具报告的财务报表所覆盖的期间之内或之后成为审计客户，那么会计师事务所应当考虑以下盖的期间之内或之后成为审计客户，那么会计师事务所应当考虑以下因素是否对独立性产生威胁：因素是否对独立性产生威胁：　　　　1.在财务报表覆盖期间之内或之后，但在接受业务之前存在的与在财务报表覆盖期间之内或之后，但在接受业务之前存在的与审计客户的经济或经营关系；审计客户的经济或经营关系；　　　　第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w2.以前向审计客户提供的各类服务。

以前向审计客户提供的各类服务　　如果鉴证业务是非审计业务，会计师事务所同样应当考虑经济或　　如果鉴证业务是非审计业务，会计师事务所同样应当考虑经济或经营关系、或以前向其提供的各类服务是否会对独立性产生威胁经营关系、或以前向其提供的各类服务是否会对独立性产生威胁　　如果这些威胁并非明显不重要（可能是重要的），就有必要考虑　　如果这些威胁并非明显不重要（可能是重要的），就有必要考虑和运用防范措施将威胁降至可接受水平这样的措施包括：和运用防范措施将威胁降至可接受水平这样的措施包括：　　　　1.与客户的审计委员会等治理层讨论与提供非鉴证业务有关的独立与客户的审计委员会等治理层讨论与提供非鉴证业务有关的独立性问题；性问题；　　　　2.获得审计客户对非鉴证服务的结果承担责任的承诺；获得审计客户对非鉴证服务的结果承担责任的承诺；　　　　3.不允许提供非鉴证服务的人员参与审计业务；不允许提供非鉴证服务的人员参与审计业务；　　　　4.聘请另一会计师事务所复核非鉴证服务的结果，或请另一会计师聘请另一会计师事务所复核非鉴证服务的结果，或请另一会计师事务所在必要范围内重新执行非鉴证服务，使其能够对这些服务承担事务所在必要范围内重新执行非鉴证服务，使其能够对这些服务承担责任。

责任第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w五、特定情况下对独立性原则的运用五、特定情况下对独立性原则的运用w五、特定情况下对独立性原则的运用五、特定情况下对独立性原则的运用　　【例题2·多选题】ABC会计师事务所2007年10月与D商业银行（系2004年上市的商业银行）签署审计业务约定书，审计其2007年度财务报表在确定项目负责人和项目组成员时，遇到以下问题，请根据《中国注册会计师职业道德规范指导意见》，做出正确判断 　　（1）在确定项目负责人时，下列人员中，独立性不会受到影响的是（　） 　　A.甲注册会计师2003年1月前，在D商业银行担任主管会计　　B.乙注册会计师的配偶现任D商业银行的信贷主任 　　C.丙注册会计师于2000年1月在D商业银行取得了20万元十年期的住房抵押贷款　　wD.丁注册会计师将于2008年7月加入D商业银行担任财务总监　　[答疑编号811030201]　　【答案】AC　　【解析】甲注册会计师在D商业银行上市前担任主管会计，商业银行上市前后有本质的变化，且甲注册会计师已离职多年，所以对独立性不产生影响；乙注册会计师的配偶担任银行的信贷主任属于关键管理人员，影响乙注册会计师的独立性；丙注册会计师申请贷款年限比较久，且为抵押贷款，属于按照正常程序申请贷款，并不影响独立性；丁注册会计师将要与客户发生雇用关系，会影响到独立性。

　　（2）鉴证小组中，下列审计助理，独立性可能会受到影响的是（　） 　w　A.E助理目前持有D商业银行少量股票，价值2000元 　　B.F助理的妹妹在D商业银行某分行担任会计主管　　C.G助理的姐姐持有D商业银行少量股票 　　D.H助理的大学校友在D商业银行担任会计　　[答疑编号811030202]　　【答案】AB 　　【例题3·判断题】ABC会计师事务所与X股份有限公司于2007年12月1日签约，首次对其2007年度财务报表进行审计，会计师事务所确定该鉴证业务期间的始点为2007年12月1日（　）　　[答疑编号811030203]　　【答案】×　　【解析】在审计业务中，业务期间包括会计师事务所对其出具报告的财务报表的期间，本题ABC会计师事务所对X股份有限公司2007年度财务报表进行审计，其鉴证业务的起点应当为2007年1月1日 　　 第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w第四节第四节 专业胜任能力专业胜任能力专业能力：包括会计准则、审计准则以及其他相关法律、法规的要求专业能力：包括会计准则、审计准则以及其他相关法律、法规的要求w利用其他专家的工作利用其他专家的工作可以向其他注册会计师、律师、精算师、工程师、地质专家、评估师等专家可以向其他注册会计师、律师、精算师、工程师、地质专家、评估师等专家寻求技术建议。

寻求技术建议注册会计师就必须采取措施确保这些专家了解相应的道德要求可以通过注册会计师就必须采取措施确保这些专家了解相应的道德要求可以通过签订协议来保障）签订协议来保障） w助理人员的专业胜任能力助理人员的专业胜任能力 （（1 1）分配其力所能及的工作；）分配其力所能及的工作；（（2 2）亲自监督助理人员的工作；）亲自监督助理人员的工作；（（3 3）对助理人员的形成的工作结论负责对助理人员的形成的工作结论负责第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w第五节第五节 保密保密保密责任甚至在注册会计师与客户的关系终止后仍应继续保密责任甚至在注册会计师与客户的关系终止后仍应继续w注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息：注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息：（（1 1）取得客户的授权；）取得客户的授权；（（2 2）根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，）根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违反法规行为；以及向监管机构报告发现的违反法规行为；（（3 3）接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法）接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。

进行的质量检查第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w第六节第六节 收费与佣金收费与佣金w如果收费明显偏低（低于前任或其他事务所），必须确保以下条件：如果收费明显偏低（低于前任或其他事务所），必须确保以下条件：（（1 1）在提供专业服务时，工作质量不会受到损害，并保持应有的职）在提供专业服务时，工作质量不会受到损害，并保持应有的职业谨慎，遵守执业准则和质量控制程序；业谨慎，遵守执业准则和质量控制程序；（（2 2）客户了解专业服务的范围和收费基础客户了解专业服务的范围和收费基础w不能存在或有收费问题不能把审计结果和收费联系起来）不能存在或有收费问题不能把审计结果和收费联系起来）会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也会计师事务所和注册会计师不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也不得因向第三方推荐客户而收取佣金不得因向第三方推荐客户而收取佣金第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w第七节第七节 与执行鉴证业务不相容的工作与执行鉴证业务不相容的工作 我国不允许会计师事务所为同一家上市公司提供资产我国不允许会计师事务所为同一家上市公司提供资产评估和审计服务，提供其他服务尚未受到限制。

但会计师评估和审计服务，提供其他服务尚未受到限制但会计师事务所为上市公司代编财务报表，或会计师事务所的高级事务所为上市公司代编财务报表，或会计师事务所的高级管理人员或员工成为鉴证客户的高级管理人员，所产生的管理人员或员工成为鉴证客户的高级管理人员，所产生的自我评价、经济利益威胁就会非常重大，以致于没有任何自我评价、经济利益威胁就会非常重大，以致于没有任何防范措施能够将其降至可接受水平非上市公司比照上防范措施能够将其降至可接受水平非上市公司比照上市公司处理）市公司处理）. .注册会计师向审计客户提供评估服务、内部注册会计师向审计客户提供评估服务、内部审计服务、审计服务、ITIT系统服务、法律服务、编制财务报表、管理系统服务、法律服务、编制财务报表、管理咨询等服务，产生自我评价威胁，可能影响其独立性咨询等服务，产生自我评价威胁，可能影响其独立性第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w第八节第八节 接任前任注册会计师的审计业务接任前任注册会计师的审计业务 前任注册会计师，是指代表会计师事务所对最近期间财前任注册会计师，是指代表会计师事务所对最近期间财务报表出具了审计报告或接受委托但未完成审计工作，已经务报表出具了审计报告或接受委托但未完成审计工作，已经或可能与委托人解除业务约定的会计师事务所。

或可能与委托人解除业务约定的会计师事务所w 接受委托后的沟通：接受委托后的沟通： 接受委托后，如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，接受委托后，如果需要查阅前任注册会计师的工作底稿，后任注册会计师应当征得被审计单位同意，并与前任注册会后任注册会计师应当征得被审计单位同意，并与前任注册会计师进行沟通计师进行沟通 前任注册会计师所在的会计师事务所可自主决定是否允前任注册会计师所在的会计师事务所可自主决定是否允许后任注册会计师获取工作底稿部分内容，或摘录部分工作许后任注册会计师获取工作底稿部分内容，或摘录部分工作底稿第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w第九节第九节 广告、业务招揽和宣传广告、业务招揽和宣传广告广告注意：禁止做宣传的能力的广告如实宣传也不可以）注意：禁止做宣传的能力的广告如实宣传也不可以）在跨国执行业务时，在允许做广告的国家执行业务的注册会计师，不在跨国执行业务时，在允许做广告的国家执行业务的注册会计师，不应该在禁止做广告的国家通过出版或散发的报纸或杂志做广告来谋求应该在禁止做广告的国家通过出版或散发的报纸或杂志做广告来谋求优势。

同样，在禁止做广告的国家执行业务的注册会计师，也不应在优势同样，在禁止做广告的国家执行业务的注册会计师，也不应在允许做广告的国家出版的报纸或杂志上做广告从严）允许做广告的国家出版的报纸或杂志上做广告从严）w业务招揽业务招揽会计师事务所和注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式会计师事务所和注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务等会计师事务所和注册会计师在招揽业务时不得有以下行招揽业务等会计师事务所和注册会计师在招揽业务时不得有以下行为：为：第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w（（1 1）暗示有能力影响法院、监管机构或类似机构及其官）暗示有能力影响法院、监管机构或类似机构及其官员；员；（（2 2）做出自我标榜的陈述，且陈述无法予以证实；）做出自我标榜的陈述，且陈述无法予以证实；（（3 3）与其他注册会计师进行比较；）与其他注册会计师进行比较；（（4 4）不恰当地声明自己是某一特定领域的专家；）不恰当地声明自己是某一特定领域的专家；（（5 5）做出其他欺骗性的或可能导致误解的声明做出其他欺骗性的或可能导致误解的声明第三章第三章 注册会计师职业道德规范注册会计师职业道德规范w宣传宣传 （教材（教材4343页）页）注册会计师不得利用政府委托或特别奖励牟取不正当利益。

不能宣注册会计师不得利用政府委托或特别奖励牟取不正当利益不能宣传能力）传能力）ww名片中不可以印社会职务、专家称谓以及所获荣誉名片中不可以印社会职务、专家称谓以及所获荣誉。