《变动成本计算》.ppt

管理会计 顾银宽 主编,清华大学出版社,.,第三章 变动成本计算,【学习目标】 理解变动成本法与完全成本法的概念，掌握变动成本法与完全成本法的区别；掌握变动法下的利润表编制，熟练掌握两种成本法下分期营业利润差额的计算及变化规律，理解完全成本法与变动成本法的优缺点及运用,.,第三章 变动成本计算,第一节 变动成本计算概述,第二节 变动成本计算法与完全成本计算法比较,第三节 两种成本法下分期损益的变化规律,第四节 两种成本法的优缺点及结合应用,4,1,2,3,目录,.,第一节 变动成本计算概述,一、变动成本法的概念 完全成本法是将一定时期内为生产一定数量的产品而耗用的所有直接材料、直接人工和全部制造费用(包括变动制造费用和固定制造费用)，都计入产品生产成本中去的一种成本计算方法 变动成本法也称直线成本法、边际成本法或部分成本法，是指在组织常规的成本计算过程中，以成本性态分析为前提条件，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本作为期间成本，并按贡献式损益确定程序计算损益的一种成本计算模式二、变动成本法下反映盈利能力的重要指标边际贡献 边际贡献，也称边际利润、贡献毛益或创利额，是指产品的销售收入与其相应的变动成本(变动生产成本和变动非生产成本)之间的差额。

边际贡献不是企业的营业利润，但它与企业营业利润的形成有密切的关系因为边际贡献首先用于弥补企业的固定成本，只有当边际贡献补偿固定成本还有剩余时，企业才会实现盈利，否则就可能出现亏损所以边际贡献是一个反映企业盈利能力的重要指标，也是它对反映企业最终利润所做贡献大小的重要指标三、变动成本计算法的主要特点,在变动成本计算法下，企业利润由贡献式收益表来确定,变动成本计算法主要用于企业内部的经营管理,变动成本计算法以成本性态分析为基础,1,2,3,.,四、变动成本法的理论依据 1变动生产成本是构成产品价值的基础 在产品生产过程中，直接材料构成产品的实体，直接人工和变动制造费用也是在产品生产过程中发生的，与产品产量密切相关，并随产量变动而变动变动生产成本既直接形成了产品的物质实体，又直接构成了产品的价值形态，它将由当期销售收入来直接弥补2固定生产成本与会计期间密切相关 在产品生产过程中，固定制造费用主要是为企业提供一定的生产经营条件而发生的，这些生产经营条件一旦形成，不管是否被实际利用和利用程度如何，有关的费用将固定发生，同产品的生产没有直接的联系，不会随产品产量的变动而变动固定制造费用与会计期间相联系，并随着时间的推移而逐渐消失。

因此，固定制造费用不应当递延到下一个会计期间，而应当在费用发生当期，全额列作期间成本，从销售收入中直接扣除五、变动成本法的作用 1它能提供每种产品的盈利能力资料 2可经营决策以及成本计划和控制提供有价值的资料 3变动成本计算便于和标准成本、弹性预算和责任会计等直接结合,.,第二节 变动成本计算法与完全成本计算法的比较,一、应用前提条件不同 应用完全成本法，首先要求把全部成本按其发生的领域或经济用途分为生产成本和非生产成本凡是在生产过程中为生产产品而发生的成本计入生产成本，发生在流通领域、服务领域等因组织日常销售或进行日常行政管理而发生的成本都计入非生产成本 应用变动成本法，首先按成本性态将全部成本划分为变动成本和固定成本，尤其是把混合成本性质的制造费用通过成本性态分析分解为固定制造费用和变动制造费两部分如果销售费用、管理费用，财务费用需要分解，也必须按其成本性态予以分解二、成本构成内容不同 完全成本法下，产品成本包括全部生产成本(即直接材料、直接人工与制造费用)，期间成本包括全部非生产成本(即销售费用、管理费用和财务费用)在变动成本法下，产品成本包括变动生产成本(即直接材料、直接人工和变动制造费用)，期间成本包括固定制造费用、固定销售费用、固定管理费用、固定财务费用、变动销售费用、变动管理费用和变动财务费用。

即固定生产成本与全部非生产成本之和)例3-1】假定某企业只生产一种产品，有关资料如下： 年生产量件 5 000件 单位直接材料元 5元 单位直接人工元 3元 变动性制造费用元 2元 年固定性制造费用元 20000元 则分别采用两种成本计算方法所得出的单位产品成本见表3-1所示,.,表3-1 某企业某产品单位产品成本表,,表3-1说明，前者之所以较后者的单位成本多了4元，就是由于前者的每件产品“吸收”了固定性制造费用4元所致例3-2】Z公司只生产一种产品A，2009年有关业务量、售价与成本资料如表3-2所示表3-2 Z公司A产品2009年有关资料,要求：用变动成本法和完全成本法计算该企业本年度的产品成本和期间成本解：根据上述资料分别按变动成本法和完全成本法计算的产品成本和期间成本如表3-3所示表3-3 Z公司A产品2009年产品成本及期间成本计算表 单位：元,,,,.,三、销货成本与存货成本的计价不同 采用完全成本计算法各会计期间的产成品和在产品都是按照全部成本计价，既包括变动成本，也包括一部分固定性制造费用 变动成本计算法下，产品成本只包括变动成本，无论是在产品、库存产成品还是已销产品，其成本都只包含变动成本。

例3-3】按例3-2所提供的资料用变动成本法和完全成本法计算该企业本年度的销货成本和期末存货成本表3-4 期末存货成本和销货成本计算表 单位：元,.,表3-4的计算结果表明，按变动成本法计算的期末存货成本其包括变动生产成本13 000元(1 00013)，而按完全成本法计算的期末存货成本17 000元中，除了包括13 000元变动生产成本外，还包括了4 000元(1 0004)固定制造费用，由此造成两者之间出现了4 000元的差异额同理，在计算本期销货成本时，变动成本法只包括了117 000元的变动生产成本，而完全成本法除了包括117 000元的变动生产成本外，还包括了9 000件已销产品所分担的固定制造费用36 000元(9 0004)，从而导致了两者在计算本期销货成本时出现了36 000元的差异额四、销货成本的计算公式不完全相同 完全成本法下的销货成本一般按下列公式计算： 本期销货成本期初存货成本十本期发生的产品生产成本一期末存货成本 变动成本法下的销货成本一般按下列公式计算： 本期销货成本单位变动生产成本本期销售量,.,五、损益确定程序不同 (一)损益确定程序不同 完全成本法是按传统式损益确定程序计算营业利润，变动成本法是按贡献式损益确定程序计算营业利润。

所谓传统式损益确定程序是指在损益计算过程中，首先用销售收入补偿本期已销产品的销货成本，以确定销售毛利，然后再用销售毛利补偿非生产成本以确定当期营业利润的过程 所谓贡献式损益确定程序是指在损益计算过程中，首先用销售收入补偿本期已销产品的变动成本，以确定边际贡献，然后再用边际贡献补偿固定成本，以确定当期营业利润的过程二)营业利润计算公式不同 1完全成本法下营业利润的计算公式 销售收入销货成本销售毛利 销售毛利非生产成本营业利润 上式中： 销货成本期初存货成本本期发生的产品生产成本期末存货成本 非生产成本销售费用管理费用财务费用,.,,2变动成本法下营业利润的计算公式 销售收入变动成本边际贡献 边际贡献固定成本营业利润 上式中： 变动成本本期销货成本变动非生产成本 单位变动生产成本本期销售量单位变动非生产成本本期销售量 固定成本固定生产成本固定非生产成本 固定制造费用固定销售费用固定管理费用固定财务费用,.,,(三)损益表格式不同 由于两种成本法的损益确定程序不同，使得它们所使用的损益表的格式也存在着一定的差别变动成本法使用贡献式损益表，完全成本法使用传统式损益表例3-4】仍按例3-2所提供的资料分别编制贡献式损益表和传统式损益表。

表3-5 Z公司2009年度损益表 单位：元,.,,,.,,从表3-5中可见，出于不同的成本计算方法对固定制造费用的处理不同，从而导致了两者的营业利润出现了差异 从表3-5中还可以发现，两个损益表除了格式不同外，还可提供不同的中间指标贡献式损益表提供“边际贡献”指标，传统式损益表提供“销售毛利”指标，这两个指标的意义和作用是不同的六、提供的信息用途不同 这是变动成本法与完全成本法之间最本质的区别 变动成本法提供的会计信息，主要用于编制企业内部报表，有助于加强成本管理，强化企业的预测、决策、规划、控制和业绩考核等工作 完全成本法提供的会计信息，主要用于编制企业对外报表，反映生产产品的全部资金耗费，符合公认的会计准则第三节两种成本法下分期损益的变化规律,当产销不平衡时，以两种成本计算为基础所确定的分期损益不同 【例3-5】假设某厂只生产单一产品，有关资料如下： 全年生产5000件，销售4000件，无期初产成品库存；生产成本：每件变动成本(包括直接材料、直接人工和变动性制造费用)4元固定性制造费用共10000元，固定性销售与行政管理费共2000元每单位产品的售价为10元根据上述资料，分别采用上述两种成本计算法，据以确定的产品的单位成本和全年的税前利润如表3-6与3-7所示。

从表3-7可以看出，采用不同的成本计算方法，据以确定的税前利润不同采用完全成本计算法为10 000元，采用变动成本计算法为8 000元这是因为，期末产成品盘存，前者每件按6元计价，因而使所确定的产品销售成本前者比后者减少2 000元(即1 0002)而所确定的当期税前利润则前者比后者增加2 000元利润则前者比后者增加，也就是这2 000元的固定成本，前者是当作资产列入期末的资产负债表，使之结转下期；而后者则直接从当期的销售收入中扣减，因而出现了上述差异当期的生产量(5 000件)大于当期的销售量(4 000件)，就会出现这种情况 为了较全面地说明这个问题，下面再列举两种不同情况下连续各期的损益计算一、生产量相等而销售量不等 【例3-6】设某企业只生产一种产品，第一、第二、第三各年的生产量(基于其正常生产能力)都是8000件；而销售量则分别为8 000件、7 000件和9 000件每单位产品的售价为12元生产成本：每件变动成本(包括直接材料、直接人工和变动性制造费用)5元，固定性制造费用基于正常生产能力8 000件，共计24000元每件产品应分摊3元(24 0008 000)销售与行政管理费假定全部都是固定成本，每年发生额为25 000元。

根据上述资料，分别采用两种成本计算方法，据以确定的各年的税前利润，如表3-8所示从表3-8可以看出，第一年产品的生产量(8000件)，等于产品的销售量，采用两种成本计算方法据以确定的全年税前利润都是7000元，二者相等第二年产品的生产量仍是8000件，大于销售量(7000件)，采用完全成本计算法所确定的税前利润(3000元)就大于按变动成本所确定的税前利润(0)第三年的情况同第二年刚好相反，产量(8000件)小于销量(9000件)，采用完全成本计算法所确定的税前利润(11000元)就小于按变动成本计算法所确定的税前利润(14000元)差异的发生，是由于采用完全成本计算法，第二年末的产成品盘存“吸收”了固定成本3000元(即10003)，使第二年的产品销售成本减少了3000元，税前利润增加了3000元到第三年，由于第二年末结转的产成品盘存成本也成为其产品销售成本的一个组成部分其中包括的固定成本3000元使其产品销售成本增加3000元，税前利润减少3000元所以，如一定期间内产品的生产量和销售量不相等，采取两种成本计算方法据以确定的税前利润必然会发生差异但从较长期间看，这些差异又可以相互抵消。

二、销售量相等而生产量不相等 【例3-7】假设某企业只生产一种产品，第一、第二、第三年各年的销售量都是60。