会计理论课件.ppt

参考文献l（美）瓦茨（Watts），齐默尔曼著.陈少华等译.实证会计理论.东北财经大学出版社. 2012-8 参考文献•陆正飞等主编.财务会计与资本市场实证研究：重点文献导读（高等院校研究生用书）.中国人民大学出版社 . 2009-2 参考文献•陆正飞，岳衡，祝继高主编.公司财务实证研究：重点文献导读（高等院校研究生用书）.中国人民大学出版社. 2011-5 参考文献•许家林等主编.实证会计理论的研究与进展：经典文献赏析（高等院校研究生用书）.中国人民大学出版社. 2011-10 参考文献•斯科特著，陈汉文等译.财务会计理论（第6版）（工商管理经典译丛·会计与财务系列）.中国人民大学出版社. 2012-9 参考文献•黎毅编著.会计实证研究方法（研究生会计用书）会计实证研究方法（研究生会计用书）.东北财经大学出版社. 2012-8 参考文献•孙青霞孙青霞著著. .中国会计与财务实证方法研究（会计实务丛书）中国会计与财务实证方法研究（会计实务丛书）. .东北财经大学出版社东北财经大学出版社. 2011-7. 2011-7会计理论的含义本课程所讲的会计理论：主要涉及财务会计理论实证会计理论：l描述会计现象（包括会计行为）是什么（如统计调查）l预测会计现象（包括会计行为）将是什么（如假设检验）规范会计理论： 阐述会计行动应当如何，回答什么是最好的价值判断和最佳的目标，从而导致最佳的会计行动，对会计行动作出合理解释，为会计行为找到恰当的理由。

如从会计目标导出会计报告的重点，进而构建会计报告体系，在导出产生会计报告的程序和方法会计理论的层次会计假设概念体系（包括会计要素在内的基本概念）会计目标（会计报告体系）第一层次会计原则会计程序和方法第二层次第三层次两种不同的假设：•作为前提条件的假设•作为待检验命题的假设会计假设的含义：l是作为前提条件的假设l现行会计准则和会计制度赖以实施的条件l经典会计程序和会计方法赖以存在的前提l经典会计理论大厦的基石，基石不在则大厦无存第一讲 会计假设（会计核算的基本前提）几项公认的会计假设几项公认的会计假设•会计主体假设会计主体假设•持续经营假设持续经营假设•会计分期假设会计分期假设•货币计量假设货币计量假设会计主体假设的含义及其理论影响l会计主体：会计为之服务的一个特定单位会计主体：会计为之服务的一个特定单位l会计主体假设：假定会计主体能独立于它的所有会计主体假设：假定会计主体能独立于它的所有者之外成为独立的利益主体和会计核算单位者之外成为独立的利益主体和会计核算单位l如：独资企业可以独立于其业主反映其盈亏状况，出于独立反映盈亏状况的需要有必要独立于业主之外l如：合伙企业可以独立于每个业主反映其盈亏状况，出于独立反映盈亏和利益公平的需要有必要独立于每个业主之外l会计总是在特定的会计主体立场上对会计的对象会计总是在特定的会计主体立场上对会计的对象进行确认、计量和解释的进行确认、计量和解释的l如不同主体对成本概念的不同理解和解释：出租车主与营运主体、除本分成制的理论渊源、会计成本与经济学成本的离异趋同l每个会计主体与其他主体的界限能够清晰的加以每个会计主体与其他主体的界限能够清晰的加以划分划分•如：主体界限的混淆导致的会计信息失真，会计主体的界限模糊导致的弱势主体利益受损，关联主体的利益输送和违规违法操作等都是主体界限混淆的后果l在独资或合伙企业中，独立会计主体的概念只是在独资或合伙企业中，独立会计主体的概念只是在在“假定假定”的意义上被认识和应用，股份有限公的意义上被认识和应用，股份有限公司经营组织的大量出现，企业的所有权和经营权司经营组织的大量出现，企业的所有权和经营权出现了明显的分离，会计主体假定才具有了更加出现了明显的分离，会计主体假定才具有了更加明确的实际意义明确的实际意义会计主体假设的含义及其理论影响l会计主体的具体界限的大小在不同情况下可能极会计主体的具体界限的大小在不同情况下可能极不相同。

一些大企业集团的出现，使会计主体扩不相同一些大企业集团的出现，使会计主体扩大为包括众多独立核算单位在内的整个经济实体，大为包括众多独立核算单位在内的整个经济实体，从而形成一个大会计主体包含许多小会计主体的从而形成一个大会计主体包含许多小会计主体的格局l会计主体从企业向上扩展，形成了合并会计报表会计主体从企业向上扩展，形成了合并会计报表理论理论l会计主体向企业内部延伸，形成了分部报告和责会计主体向企业内部延伸，形成了分部报告和责任会计等会计理论方法任会计等会计理论方法l会计主体不一定是法律主体，独资和合伙企业不会计主体不一定是法律主体，独资和合伙企业不是法人，但它属于会计主体；同样，一个母公司是法人，但它属于会计主体；同样，一个母公司和它的子公司可能都是独立的法人，但会计在编和它的子公司可能都是独立的法人，但会计在编制合并财务报表时，往往把它们视为一个统一的制合并财务报表时，往往把它们视为一个统一的会计主体会计主体 会计主体假设的含义及其理论影响会计主体假设面临的挑战•虚拟企业的出现•会计主体独立性要求与大集团企业的整体利益的冲突•会计主体独立性要求与价值链协同管理的矛盾持续经营假设的含义•持续经营假设就是指会计主体不是一次性的经营，也不是随时准备关闭、停业、清理，或有一个预定的经营期限，•而是要持续永久地经营下去。

•在商品经济社会里，由于竞争而出现优胜劣汰，企业破产、倒闭、兼并等情况的出现在所难免因此，就个别企业而言，同时存在着生产经营的持续和停业两种可能性但是，就大多数企业来说，只要没有证据证明它即将停止营业，就必须假定其具有经营的连续性，它的生产与经营活动将无限期地存在下去在这个意义上说，“持续经营”确有一定的假定性现代会计活动必须以此为重要前提任何企业或会计主体，在其最终停业之前，都要视为持续•经营的企业或主体进行会计处理•有了持续经营假设，资产的计价问题便可迎刃而解有了持续经营假设，资产的计价问题便可迎刃而解，否则，各项资产的计价就难以进行，从而要说明企业的财务状况的优劣就会有困难因为有了持续经营的假设，各项资产就可以按其取得成本计价；而没有这个假设，则企业资产是按照取得成本计价还是按清理价格（即变卖价格）计价就成问题了•持续经营假定的主要目的除了解决资产计价之外，还有助有助于解决费用分配等问题于解决费用分配等问题就费用的分配来说，由于假定企业是持续经营的，所以某项费用的发生如果不仅与本期的收益有关，而且与以后几期的收益都有关，那么该项费用就应在有关受益期之间采用长期一惯的原则合理地进行分配，以免影响各该受益期的财务成果。

持续经营假设的理论意义缺乏持续经营假设理念可能带来的后果•人之将死，其行必乱•承包、租赁经营等限期经营放弃的短期行为：费用摊提上追求短期利益、技术创新和人员培训投入不足，设备维修保养不足、支出处理的资本化倾向•合资企业合资期限内的固定资产折旧年限•企业一旦进入破产清算程序，经典会计将不再适用对持续经营假设的质疑•持续经营假设在激烈竞争的动态经济环境下，不能准确揭示资产的变现能力，不能披露不确定性风险，因此现代会计学家认为该假设已经脱离社会现实，故应加以变通，如启用稳健原则，对历史成本计价原则进行修正•目前会计报告中既反映历史成本，又反映变现价值就是这种学术观点的具体体现 会计分期假设•将会计主体持续不断的经济活动过程，人为地划分为若干相等的时间段，并按时间段定期进行会计反映的一种约定•从理论上讲，企业最终的经营成果和财务状况只有在企业停止经营以后，才能完全地确定下来但是，作为企业生产经营重要信息系统的会计，绝不能等到企业完成它的预定任务或结束其经营活动时才来反映和控制经营活动•第一，人们无法预料企业将在何时停止营业；•第二，即使可以预知企业停业的时间，如果只是到那时才去确定该企业的财务状况和财务成果，会计就无法作为一个重要的经济信息系统发挥作用。

会计分期假设•会计上肯定了持续经营假定，必然要有会计分期假定•会计分期为会计活动提供了时间性特征几百年来，按照会计期间报告财务状况或财务成果，一直是会计实务中的一项基本处理程序•早期的会计实务中，曾经存在过多种不同的分期单位，经过数百年实践，世界各国的会计分期单位逐渐地过渡到以历年制会计年度或跨年制会计年度为标准期间单位•所谓历年制会计年度即假定自本年1月1日起至12月31日止为一个会计年度；•所谓跨年制会计年度是假定自本年某月1日起到下年的前一个月最后一天止为一个会计年度假定自本年4月1日起到次年3月31日止为一个会计年度我国的会计年度采用历年制按我国会计准则的规定，企业历届会计年度终了，必 须 进 行 结 算 并 编 制 完 整 的 年 度 会 计 报 表 •会计分期实际上包括三个不可割的意义：第一，它是确定会计活动起讫时间的一种约定，其目的是定期提供会计信息；•第二，它是一种假定，是假定企业在持续经营情况下，人为地为结账需要而划定会计活动时间范围的作法；•第三，它是为业主（所有者）及有关单位、部门和人员及时了解价值运动过程和结果的需要而产生的 会计分期假设•在现代会计理论中，一些被作为会计实践指导思想的会计原则都是以会计分期假定为前提的。

•比如权责发生制和收付实现制就是用来解决以什么标准分期确认收入和费用的问题关于收入和费用归属期的两种处理原则正是确立在会计分期假定基础之上的如没有会计分期，就无所谓收入和费用的期间归属，进而也就无所谓权责发生制和收付实现制的区别了会计分期假设•企业会计准则中规定的区分收益支出和资本支出的原则，也是建立在会计分期假定之上的•所谓收益支出是指其效益仅及于当期的支出；而资本支出则是指其效益涉及多个会计期间的支出•两中支出相区别的最主要标志就是其效益是否涉及多个会计期间如果没有会计分期假定，也就无所谓收益支出和资本支出的区别了，从而使有关区分收益支出和资本支出的会计理论方法丧失了存在的根基 会计分期假设•配比原则，也是建立在会计分期假定之下的•在会计上非常强调本期收入应与本期费用相互配合，以确定本期盈亏•这就要求首先将企业的收入和费用正确地分摊到各个期间，并将各期收入与各该期费用相配合•正是由于有了会计分期假定，才能实现收入和费用的定期配比，才需要进行跨期收入的预计和分摊、跨期费用的待摊和预提等 会计分期假设•还有一致性原则也是以会计分期假定为前提的他要求在会计处理程序上，前后报告期采用的处理方法和处理程序应严格保持一致。

否则，企业会计资料就没有可比性•综上所述，会计分期实际上是财务会计整个理论结构的基础会计分期假设对基于会计分期的会计原则的批判•从现代会计理论角度来看，根据会计分期假设所进行的本期与非本期的划分，亦存在着很大的缺陷，即这种划分往往存在着很大的主观性和任意性近年来，现代会计学家对于在会计期间观念支配下所应用的收入确认和收入与费用配比原则提出了非常尖锐的批评 货币计量假设•货币计量假定，就是会计必须采用货币作为标准或统一的计量尺度•要在会计上把不同的经济要素进行综合的记录、汇总、只能从价值形态上将各种经济要素当作同质的东西，共同地用一种特殊的商品——货币来计量因为“货币是一切商品的一般等价物” •会计以货币为“主要”计量单位，并不排斥“次要”的其他计量单位•当存在多种货币单位，必须选择一种记帐本位币•作为计量尺度的货币单位，其本身必须具有刚性，即币值不变货币计量假设•如果币值不稳定：•会计报告的资产价值将失去经济含义•成本费用将不能成为价值补偿尺度•损益计量模式将失去存在的根基货币计量假设的局限•会计仅限于反映能以货币计量的经济活动而人力资源的情况、产品质量水平等无法反映•币值的不稳定性，这一局限性足以动摇传统会计的理论基础，并使传统会计的处理程序和方法失去存在的根基。

第二讲 会计原则会计要素计量和确认原则会计要素计量和确认原则•实际成本计价原则•收入实现原则•权责发生制与收付实现制•配比原则•划分收益性支出和资本性支出•谨慎原则•实质重于形式原则•充分披露原则•成本效益原则 实际成本计价原则含义：是指会计人员在进行资产计价时，并不考虑资产的现实成本或变现价值，而是根据它的原始购置成本计价理由：•历史成本是买卖双方在市场上通过交易客观地确定下来的，而不是会计人员虚构的，是市场上客观存在的成交价格；•历史成本可以验证，有凭有据，可追溯性强；•历史成本资料容易取得；•与持续经营假设相一致实际成本计价原则的局限性及其受到的指责：•由于币值变动和物价的变动，历史成本不能确切反映企业资产的现值，而投资决策和经营决策所依据的则是资产的现值；•历史成本使配比原则未能很好贯彻；•历史成本不能反映企业持产利得和损失，包括货币性项目和非货币性项目之持有损益；•使资产负债表所列之资产合计数难以解释，经济含义模糊实际成本计价原则收入实现原则含义：•收入实现原则是指会计核算过程中，只能对那些已经实现的收入进行确认，对于潜在的、可能的、尚未实现的收入则不能予以确认它解决的是收入应于何时，在满足什么条件时才确认入账的问题。

•由于收入是企业供产、销一系列经营活动的联合成果，收入可在产品完工时，也可以在产品销售时，还可以在收到货款时确认收入实现原则是指，会计人员应于产品销售时，即产品产权发生转移时确认收入收入实现原则理论依据：•销售时，已发生了一项旧资产转换成一项新资产的交易，只有这时才能肯定企业已获得了收入；相反，即使资产发生了升值，如未出售也不能确认；•在产品销售时，其价格为计量收入提供了一个客观的可验证的依据；•通常在销售实现时，企业已耗费了为取得收入所耗用的一切费用 •收入实现原则已受到现代会计学家和经济学家的尖锐指责，他们认为各项资产如发生升值，应确认发生的收益•在会计实践中收入实现原则并未动摇，在我国更有强化执行的趋势，主要是考虑到稳健原则和可验证性，避免会计造假行为的泛滥•根据收入实现原则，企业收入应划分为持产收入和经营收入，收入实现原则要求会计人员所报告的收入仅包括经营收入，而不包括持产收入收入实现原则权责发生制与收付实现制•为了定量描述企业各会计期间的经营成果和会计期末的财务状况，必须将企业发生的费用和取得的收入在不同会计期间进行正确的划分•经营成果的恰当计量与会计期末财务状况的描述是同一事物的两个侧面。

•财务成果和财务状况的正确反映是以收入和费用在不同会计期间的公允归属为前提的•如何正确确认和划分各会计期间的收入和费用，在会计上有两种处理原则可供选择，即收付实现制和权责发生制•收付实现制强调以货币资金实收实付为标准，确定各期收入和费用；权责发生制强调以应收应付为标准，确定各期收入和费用，注重收入和相应费用的因果关系和匹配关系•收付实现制，由于不强调收入和相应费用的因果关系和匹配关系，因而不能恰当反映各期成本和财务成果，虽然手续简单，但不利于经济核算，不同时期也缺乏可比性它只适合应用于行政、事业等非企业化经营的预算单位•采用权责发生制，虽然核算比较复杂，但反映本期的收入和费用比较真实，能合理地计量各期经营成果，因此为我国企业单位所采用我国企业会计准则规定：会计核算应当以权责发生制为基础权责发生制与收付实现制收付实现制的配比模型：权责发生制的配比模型：本期收入总额―本期费用总额=本期净收益 权责发生制与收付实现制由权责发生制导致的会计程序和方法•预提费用和预计收入•费用和收入摊销•资本支出和收益支出的划分及其不同处理方法（资本化与费用化，固定资产折旧计提及其不同方法）•费用与现金支出相分离，收入与收现相分离权责发生制与收付实现制权责发生制产生的问题：•主观随意性•程序方法复杂化•盈利与财务状况信息披露相脱节•企业垫税垫利•企业行为短期化等对策：•充分披露：披露会计政策、强化外部监督•与重要性原则结合应用：权责发生制与收付实现制混用•税制调整•编制现金流量表•改进考核体系权责发生制与收付实现制配比原则•收入与其相关的成本、费用应当相互配比•依权责发生制，某期间内的收入与其相关的成本、费用，应在同一期间进行确认、计量和记录•强调费用和收入之间存在的因果联系•要将所有费用与收入直接配合是困难的，但合理的配比可通过区分直接费用和间接费用的方法来实现•凡与收入直接相关的费用应在该项收入确认的那一期间作为该期的费用处理，与收入配比•不能直接与收入相联系的费用，要采用适当标准，合理的程序，或分配于不同的成本计算对象，以便与该对象的收入相配比，或直接确认为某一期间的费用配比原则为实现合理配比：•收入和费用的期间口径要一致（因果）•收入和费用的数量口径要一致（因果）•收入和费用确认的进度要一致（因果）•费用摊销期和受益期要一致（因果）•与收入没有直接关系的费用按受益期限分摊于各收益期，仅在当期受益则做当期费用处理（因果）划分收益性支出和资本性支出•所谓收益性支出是指为取得本期收入而发生的支出，这些支出由于只与本期收入有因果关系，故应与本期收入相配比，以便确定当期损益。

•所谓资本性支出是指其效益涉及多个会计期间的支出对于资本性支出，首先应根据支出的内容分别计入固定资产、无形资产等长期资产账户，形成企业非流动资产的价值；然后再根据这些支出的受益期和各期的受益比例，按期将这些形成非流动资产价值的支出，逐步地按一定方法转为费用，与所受益期的收入相配比，从该期已获得的收入中得到补偿 •收益性支出和资本性支出划分是否得当，对财务状况的可靠性和损益确定的合理性会产生直接影响•如果一笔收益性支出按资本性支出处理了，则会造成当期费用少计而资产价值多计的结果，出现净收益虚增和资产价值高估的现象，这种会计处理的结果对企业是不利的：•一是该从当期收入中得到补偿的支出无法得到补偿；•二是由于虚增利润而从使企业多付了税金，造成虚盈实分；•三是多计了资产价值，不仅违背谨慎原则，而且直接影响以后各其经营成果的确定划分收益性支出和资本性支出•如果一项资本性支出按收益性支出处理了，那么则会出现多计当期费用和少计资产价值，并降低当期的净收益的结果•这种处理结果的受害者一是国家，二是企业所有者（或股东）国家的税收收入减少，企业投资者（或股东）则减少了他们应获得者的利润分配额•以上分析可见，划分收益收支出和资本性支出，不仅仅是为了正确反映企业经营成果和财务状况，而且直接涉及各方面的经济利益。

划分收益性支出和资本性支出划分收益性支出和资本性支出•在划分收益性支出和资本性支出界限的会计实务中，常常存在一种惯例，即对于那些支出数额较小、或单位价值较低、未来的收益不大、或未来收益很难衡量的资本性支出，为了简化核算程序，体现重要性原则，往往视为收益性支出处理 谨慎原则•会计上，试图对不肯定因素作出谨慎、稳健的反映，以保证充分地顾及企业经营中所固有的风险和不肯定因素的原则为此，在会计处理上采取谨慎态度对收入、费用或损失进行确认，即“只预计可能发生的损失，而不预计可能取得的收入•谨慎原则要求“合理核算可能发生的损失”，既然是“可能发生的损失”，就不是实际发生的损失，因此就需要对这些损失进行估计估计的方法有多种选择，只有当每种方法都具有一定合理性的情况下，才能应用谨慎原则，否则，谨慎原则就会成为随意扩大损失、压低利润的“合法”理由•当某一会计事项有两种或两种以上的方法可以选择时，应选择使资产计价偏低，收益计量偏少的方法；•对可能的损失要尽量加以估计并确认入账；•对可能的收入则视而不见，忽略不计，不反映，不确认，不入账•积极确认损失和费用，消极确认收入和利得谨慎原则谨慎原则•谨慎原则产生的背景：市场和竞争的不确定性使然•谨慎原则在我国应用的历程：严禁使用——小范围适用——大范围推广•谨慎原则在我国大范围推广的制度根源： 多方利益博弈的结果•滥用谨慎原则的不良后果，利用谨慎原则的利弊分析谨慎原则的具体体现：•资产减值准备的计提•后进先出法和先进先出法•加速折旧法•交易性金融资产计价基础的改进•债务重组准则的出台及其修订•非货币性交易准则的出台及其修订•或有事项的处理谨慎原则实质重于形式原则•实质重于形式原则要求按交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照他们的法律形式作为会计核算的依据。

•企业发生的某些交易或事项的经济实质与法律形式往往不相吻合，如，融资租入固定资产，在租期未满以前，法律上所有权并没有转移给承租人，但经济实质上，与该项固定资产相关的收益和风险已经转移给承租人，承租人实际上也能行使对该项固定资产的控制，因此承租人应该将其视同自己的固定资产进行管理和核算该原则体现了对经济实质的重视，能够保证会计核算信息与客观经济事实相符 充分披露原则•指企业在公布正规会计报表、补充报表、报表附注以及企业管理人员对未来经营状况的预测时，必须全面正确反映企业的财务状况和经营成果，不得有意忽略或隐瞒重要的财务数据，从而致使投资人和债权人被误导其具体要求：•全面性：指不论对企业有利的还是不利的财务状况，均应反映于会计报表；•适当性：会计数据及报表不宜过多，繁简应适当；•公正性：即不得弄虚作假，欺骗公众•近年来，该原则日益受到重视，会计信息披露的范围亦在不断扩大如：人力资源状况、收益预测、日后事项、关联方及其交易、或有事项、会计政策及其变更等信息逐渐被列入会计信息披露的范围 成本效益原则•会计信息也是一种商品，提供和使用会计信息也需要花费成本只有当会计信息所能带来的效益高于其成本时，才值得提供。

•会计信息的成本包括收集、整理、编制报表、查核鉴证、分析和解释所花费的代价等，甚至还包括因披露企业经营状况而在同业竞争中所造成的不利影响这些成本大部分是由企业来承担的，但也有可能被转嫁给财务报表的使用者•至于会计信息的效益，对企业而言，可能提高经营效率，获得融资的机会或吸引投资等；对投资者和债权人而言，可以充分地了解投资报酬和风险，使其资金处于最佳运用状态，与此相对应，社会经济资源也可得到最优配置 第三讲第三讲 传统会计的特点及其评价传统会计的特点及其评价 •所谓传统会计是指以历史成本作为资产计价依据的会计实务 一、传统会计的主要特点•（1）强调收益的计量•公司制企业的两权分离，决定了传统会计的主要目标是向投资人报告投资的结果•公司会计报表建立在受托经理人向投资人报告资产经营责任的基础上•投资人最关心的是投资的收益，因而传统会计理论的侧重点是收益的计量•体现在：重视对收入、费用概念的解释、收入确认原则、权责发生制、配比原则、划分收益支出和资本支出、稳健原则等，构成了传统会计理论的核心内容•（2）强调收益的行为属性•在传统会计的观点来看，企业的收益、收入、费用都是具有行为属性的•收入反映企业在一定时期所获得的成就；•费用反映企业在一定时期所付出的努力；•收益则反映一定时期所得与所费的对比结果；•收益计量是对管理者工作成果的一种计量，•收益是反映管理者是否有效地利用投资人所提供资本的一个重要指标。

•重视财务指标考核的行为引导作用一、传统会计的主要特点•（3）强调成本归属观念•所谓成本归属观念是指当原材料或设备在生产过程中被耗用之后，它们的原始成本就随之转移到产品中去，只有正确地进行成本归属，才能准确进行成本核算•成本归属观念所强调的是资产原始成本的转移，而并不计量已耗用资产的现时成本•这一观念是成本计算的基础，且应用于整个传统会计领域一、传统会计的主要特点•（4）强调成本流转观念•所调成本流转观念是指会计人员依据成本归属理论，追溯成本的流转过程，即从企业购进设备和材料开始，直到生产出产品，随着实物的流转，成本也在流转，为了确定企业收益，必须从营业收入中扣除已耗用资产的原始购置成本•已耗资产列入收益表与营业收入配比，未耗资产作为资产列入资产负债表•因此，成本分配就成了传统会计的核心内容 一、传统会计的主要特点二、对传统会计的批评意见•对传统会计的批评主要包括以下几方面：•（1）质疑传统会计数据的客观性：•① 由于历史成本的客观性是建立在公平交易基础之上的，但如果购销双方属于关联方，则其形成的历史成本未必客观；•② 如果资产不是从市场上购买的，而是企业自制或自建，其价值确定过程存在主观判断因素。

•③ 传统会计所计列的资产价值，是资产价值分配的一种结果，属于未耗资产的价值资产价值在已耗资产和未耗资产之间的分配存在很多主观判断•（2）质疑传统会计信息的决策相关性•传统会计信息仅与资产过去的经营状况相关，而决策所需信息主要是有关现在和未来的信息投资人关心的是他们投入资产价值的实际变化，而历史成本并不能提供这方面的信息•在评价管理人员过去工作成绩时，必须划分本期正常收益和资产置存收益资产置存收益是指物价变动所产生的资产价值变化，与管理者业绩无关，而历史成本会计信息不能区分正常收益和资产置存收益 二、对传统会计的批评意见•（3）质疑传统会计对动态经济环境的适应性•传统会计应用历史成本的另一个重要理由是持续经营假设，但是在动态经济环境中，企业破产是常见的现象，任何企业都不可能长期不改变其经营方向，不更换固定资产•（4）质疑成本分配的合理性：成本分配是传统会计的核心内容，但其分配标准非常武断 二、对传统会计的批评意见三、对传统会计的辩护意见•支持传统会计的会计学家认为，传统会计具有以下不容置疑的积极作用：•（1）能很好地考核管理者管理责任的履行情况：传统会计基于实际发生的经济业务，每项经济业务均以原始凭证为依据。

因此可以客观反映管理者管理责任的履行情况•（2）传统会计信息一样具有决策相关性•企业管理者必须依据过去发生的经济业务或过去签定的经济合同，制定未来的管理决策资产成本是企业管理者所进行的投资，并应为其承担风险因此，在作任何判断时，绝对不应抛开历史成本（利特而顿）•企业管理者需要评价他们过去经营活动的质量，而历史成本与过去经营活动是相关的•历史成本在各个方面对企业产生实际影响，如应税收益和成本加成合同中均使用的历史成本，这种现实环境使企业管理人员不能忽视历史成本•（3）可以保持会计数据的客观性，防止主观任意修改数据 三、对传统会计的辩护意见•（4）企业资产的现时成本变动，对企业并无多大意义•以现时成本的现时收入相配比所计算的企业收益，在企业不想出售资产的情况下，是没有多大意义的•如果某项资产的年末价值下降，将这种下降所产生的影响报告给投资者，企业管理者由于未能及时变卖这项资产而受到指责但实际上这种指责是一种眼光短浅的盈利观念企业置存资产的主要目的是为了长期经营，这项资产在长期经营中可能获得更多收益，其数额可能会大大超过变卖资产所获得的收益•（5）有关企业资产价值的变化，可以采用其他方式对外披露。

三、对传统会计的辩护意见四、传统会计的三种收益计量理论•由于传统会计存在三种不同的收益计量理论，因而导致了三种不同的会计报表结构观念即：（一）以损益表为中心的环接观念•这种报表结构观念，简称收入——费用观念或收入与费用配比观念•这种观念重视收入和费用的计量，并主张以收入和费用的合理配比计量企业的收益•它注重损益表项目的合理计量，轻视资产负债表项目的合理计量，不重视资产负债表项目的经济属性•资产负债表中很多项目只是收益计量过程中产生的一种结果资产负债表只是损益的副产品 （二）以资产负债表为中心的报表环接观念•这种报表结构观念简称资产——负债观念或资本维护观念•以资产负债表中的资产净值增加额作为企业收益它并不是以收入和费用作用为收益计量对象，而是将资产和负债作为收益的主要计量对象•这种观念认为，由于资产和负债具有真实的经济属性，它们是企业现实的经济资源和经济义务，所以应将它们作为损益的主要计量要素 （三）非环接观念•资产负债表和损益表是各自独立，具有不同意义的报表因此没必要彼此相互环接•强迫报表之间的环接和相互平衡，会使报表受到限制或约束，而不能反映相关会计信息•非环接观念属比较少见，但却很有价值。

这主要是因为上述两种观念存在着尖锐的对立意见（三）非环接观念•收入——费用观念强调，在会计账务处理中，应通过使用递延费用等账户，修匀损益表中的本期收益•但资产——负债观念则更强调反映企业资产净值的真实变化，并不考虑如何修匀本期收益所发生的较大波动•如果采用非环接观念，就不会发生这样尖锐的观念冲突•报表环接只是一种习惯作法，要求两报表使用相同的资产计价方法，并没有充分的理论依据•从会计理论角度看，损益表使用重置成本计价最合理，资产负债表采用脱售价格最合理；•会计实务中，损益表使用存货的后进先出法，而资产负债表使用先进先出法，则可两表兼顾第四讲 会计报表•服务于会计目标的报告体系•在19世纪，会计人员曾经将资产负债表视为最重要的会计报表，这主要是反映了当时银行家和债权人的要求，他们最关心的是贷款是否安全，他们最重视这样两个问题：借款企业拥有多少资产、已经承担了多少债务，这些在资产负债表中均可找到答案•到20世纪，上述观念发生了变化，会计人员更为重视损益表原因是：公司制企业兴起使投资者人数的日增，投资者最关心的是企业收益水平，债权人也意识到，只有收益水平较好的企业，才在较长时期内维持较好的偿债能力。

另外，企业所得税制度也使企业收益计量更显重要一、资产负债表•资产负债表所涉及的会计理论，包括资产、负债、业主产权的确认和计量•1．资产的定义及其特征•（1）资产的实质是经济资源，它能够为企业提供未来的经济利益?•（2）资产必须能被企业所拥有或控制?•（3）资产必须是可用货币计量的?•2．资产计量•（1）应收项目：•入账价值——未来值还是现值？•坏账——直接转销法还是备抵法？•直接转销法——核销标准？•备抵法——范围、方法、比例？•披露——历史成本还是可变现净值计量一、资产负债表一、资产负债表•资产负债表所涉及的会计理论，包括资产、负债、业主产权的确认和计量•1．资产的定义及其特征•（1）资产的实质是经济资源，它能够为企业提供未来的经济利益?•（2）资产必须能被企业所拥有或控制?•（3）资产必须是可用货币计量的?•（2）交易性金融资产•采用成本与市价孰低法时，对市价低于成本为差额的处理，有两种主张：•作为投资损失列入当期损益•作为资本调整直接冲减业主产权帐户一、资产负债表•（3）存货•需要讨论的问题：•范围的界定？与固定资产的区别？一次性消耗和周转使用存货划分及其核算方法的差异？•入账价值决定及其影响？•已耗价值和未耗价值分摊及其影响•期末计价？一、资产负债表•（4）递延费用•哪些费用需要递延：开办费、广告费、研发费用等？计价范围？•摊销期限如何确定？受益期限多长？•递延资产（长期待摊费用）还是待摊费用？•叫递延资产还是叫长期待摊费用？•递延资产和无形资产的区别？•计量基础——以历史成本计价？有可变现净值吗？一、资产负债表•（5）长期投资•长期投资的目的是•长期投资的计量•何时采用成本法？何时采用权益法？其核心是：•如何反映长期投资的入账价值（历史成本）？不同投资方式和渠道入账价值确定较为复杂！•如何反映长期投资资产价值变化？•如何反映投资收益？•长期投资减值是否确认？如何确认？一、资产负债表•（6）固定资产•固定资产和低值易耗品（存货）的划分标准•入账价值及其影响？•折旧年限？折旧范围？净残值估计？分类计提、综合计提还是分项计提？•折旧方法？折旧费动因？折旧费的分摊和对象化？折旧方法变更的程序、影响及其披露？折旧方法及其变更的行为后果？•固定资产减值的标准、核算方法、批准程序一、资产负债表•（7）无形资产•确认问题•和其他资产，尤其是和递延资产、长期待摊费用的区别•计量问题：不同取得渠道的入账价值的计算口径和范围？•摊销问题：期限和核算方法，与固定资产折旧有何不同？•减值核算问题一、资产负债表•应该指出：传统会计的资产计价原则，主要是从计量企业收益的角度而确定的，即资产负债表上计列的资产价值，并不反映资产的实际经济价值，而是依据收入——费用观念和进行收入——费用配比以后的剩余价值。

这样的资产价值并不能代表资产所能提供的未来经济效益•还要指出的是：由于资产负债表中各项资产的计价原则存在很大的差异，因而难以对以金额反映的资产总额作出解释由于各项资产金额之间缺乏可加性，因而以某些资产项目相加所计算出来的财务比率，其有用性必然会受到损害如果再将几个经济实体的资产余额加计在一起，反映于合并资产负债表上，则问题将变得更为复杂 一、资产负债表•3．负债的定义•广义地说，负债不仅包括企业欠债权人的债务，而且还包括业主产权在内这是企业主体理论的观念但按照业主主体理论，负债的概念则是狭义的，即仅指业主所欠债务在会计著作中，对负债所阐述的定义大多数是狭义的负债定义有一个演变的过程•50年代：负债是企业所承担的法定债务•70年代：负债由法定债务扩大为经济债务（法定债务+或有负债），还将预收租金等递延收入列为负债，反映了传统会计以收入——费用为中心的报表结构观念•80年代：负债是企业所承担的经济债务，而不是法定债务但在负债定义中剔除了递延收入，反映了资产——负债为中心的报表结构观念一、资产负债表•4．负债的计量•流动负债通常按面值计价，这主要是由于它们的期限较短，并不需要将未来的本金和利息折算为现值。

•长期负债由于偿还期较长，在计价上利息和折现价值相当重要•5．业主产权的定义及其计量一、资产负债表二、损益表•在19世纪，会计人员曾经将资产负债表视为最重要的会计报表，这主要是反映了当时银行家和债权人的要求，他们最关心的是贷款是否安全，他们最重视这样两个问题：借款企业拥有多少资产、已经承担了多少债务，这些在资产负债表中均可找到答案•到20世纪，上述观念发生了变化，会计人员更为重视损益表原因是：公司制企业兴起使投资者人数的日增，投资者最关心的是企业收益水平，债权人也意识到，只有收益水平较好的企业，才在较长时期内维持较好的偿债能力另外，企业所得税制度也使企业收益计量更显重要•随着收益表的日益受到重视，企业损益的确定与报告也成为传统会计的主要目标和核心问题使会计学家开始关注收益计量问题，并对此进行了长期的研究•所涉及的问题主要有：二、损益表•（一）收益的定义•美国权威会计团体曾对“收益”下过三个不同的定义：•1955年，美国注册公共会计师协会：《会计概念公报》：•收益和利润是指收入或营业收入扣除销货成本和其他费用，以及损失以后的余额（收入——费用观念）•1970年，美国注册公共会计师协会：《会计原则委员会公报》：•净收益（或净损失）是指一个会计期营业收入大于费用的超出金额（或小于费用的差额） （收入——费用观念）•1985年，美国财务会计准则委员会《财务会计概念公报》：•收益是指在一个会计期间内企业资产净值或业主产权的增加额（资产——负债观念）•最后一种收益概念，不仅包括传统会计所计列的本期净收益，而且还包括未实现的资产增值。

二、损益表•（二）营业收入的确认•确认收入的时点：•（1）在生产过程中确认，如依据所签定的长期合同从事生产的企业，如建筑企业造船业等•（2）在生产过程结束时确认，如黄金生产企业•（3）在产品销售后确认，如一般工商企业•（4）在收到现金时确认，如采用分期付款方式或销售的企业 二、损益表•确认营业收入的标准：•（1）产权已转移；•（2）风险和报酬已转移；•（3）有收回的可能；•（4）有可计量性；二、损益表•（三）费用的确认和计量•根据美国会计原则委员会公报：费用确认标准为•（1）按因果关系直接确认•（2）按系统合理的分配方式确认•（3）直接计列为本期费用二、损益表•（四）营业收益与非营业收益的处理•营业收益是指企业正常经营活动所获得的收益，它是反映企业经营成果的重要数据，应与非营业收益区别开来•非营业收益包括：非常损益、停业部门的损益、会计变更损益•非常损益应具有两个条件：（1）性质异常；（2）不经常发生•停止营业部门损益，是指停业部门的资产变卖损益，根据稳健原则，如果发生变卖损失，应于计划变卖日确认，如果发生变卖收益，则应在变卖日确认•会计变更损益是指由于会计方法变更，会计估计变更等原因引起的对本期收益的影响。

二、损益表第五讲 收益的计量一、收益的定义和作用•1．收益的定义•在传统会计中，收益是指企业在一个会计期间所获得的净收入，即一个会计期间的全部收入超过全部费和损失的差额经济学家通常使用利润这个概念•2．收益的作用•（1）收益是政府征税和再分配社会财富的对象；•（2）收益大小对股东投资决策有重要影响；•（3）收益是分配股利的依据，也是分配股利的最大限度；•（4）收益是政府机构调查企业产品或劳务价格是否合理的重要依据；•（5）企业收益是衡量企业经营管理水平的一个重要标志二、两种不同的收益概念•1．会计收益的概念（同上）•会计收益的特点：•（1）它依据企业实际发生的经济业务和应计会计事项来反映；•（2）它建立在会计期间假设之上；•（3）它依据收入实现原则确定；•（4）它按历史成本原则确定；•（5）它依据配比原则计量二、两种不同的收益概念•2．会计收益概念的优点•（支持会计收益概念的理由）•（1）客观、可验证；•（2）依据实现原则确认，符合稳健性原则；•（3）对反映企业主管人员履行会计责任的情况是非常有用的二、两种不同的收益概念•3．会计收益概念的缺点•（1）由于会计收益概念依据收入实现原则确认，从而使损益表上反映的企业收益并不是企业的全部收益。

•（2）会计收益概念由于以现时价格计量收入，以历史成本计量费用，从而使成本不能得到真正的弥补•（3）由于资产计价的混乱，从而使各年度会计收益缺乏可比性•（4）由于依赖历史成本计价，使企业资产负债表所反映的资产价值失去意义二、两种不同的收益概念•3、经济收益概念•亚当·斯密是将收益视为财富增加的第一位经济学家大多数古典经济学家继承了这个观点•在20世纪初，美国著名经济学家费希尔发展了经济收益理论，提出了收益的三种不同状态：•精神收益，即人类愿望的满足；•实际收益，指经济财富的增加；•货币收益，指增加资产的货币价值二、两种不同的收益概念•在上述三种不同形态的收益中，精神收益是无法计量的，因为人们愿望的满足含有很大的主观和精神因素而货币收益则非常容易计量，因为它不必考虑币值的变化，所以经济学家仅着重于研究实际收益，即经济收益（经济财富的增加）•1972年曾获得诺贝奖的英国经济学家希克斯，对经济收益所下的定义是：“计算收益的实际目的，是为了让人们知道不使他们自己变得更贫穷的情况下，他可以消费的最大金额，因此，可以对个人收益下这样一个定义：在期末和期初拥有相同财富的情况下，本期内可以消费的最大金额”。

二、两种不同的收益概念•希克斯的定义虽然指的是个人收益，但企业收益也可以用这个最基本的收益定义加以解释，即在期初期末企业资本没有变化（资本保全）的情况下，企业在本期可以消费的最大金额由此可见，经济收益和资本保全观念有密切联系或者说，经济收益概念是建立在资本保全概念之上的 二、两种不同的收益概念•所谓资本保全概念是指在资本得到保全或成本得到补偿之后，才能确认收益资本保全观念又有两种：•货币资本保全概念：货币资本保全概念：这种观念主张企业应保全的是货币资本，它与传统会计实务是一致的•实物资本保全概念：实物资本保全概念：经济学家主张应保全的是实物资本，即企业实际生产能力 二、两种不同的收益概念•但对实际生产能力又有以下三种不同理解：•第一种理解：第一种理解：指企业所拥有的实物资产，认为企业消耗掉的实物资产得到更新以后，才进行收益分配；•第二种理解：第二种理解：指以后年度可以生产或提供同样数量的商品或劳务；•第三种理解：第三种理解：指以后年度可以生产或提供同样价值的商品或劳务；•上述第一种生产能力概念不包括技术更新因素，后两种生产能力概念包括技术更新因素•在实物资本保全概念下，企业生产经营过程中的费用，必须以现时重置成本而不是历史成本来计量，在企业已消耗的实物资产未得到重置之前，不确认企业收益。

三、收益的确认和计量•1．收益的内容•影响企业收益增减变化的因素是相当多的一个企业经营的成败，既决定于企业主观的经营管理水平，也决定于客观的经济条件变化等因素，后者带有相当大的偶然性•因此，企业损益表中所计列的年度收益数额，究竟是仅包括本期经常性的业务收支，即仅反映企业经营管理水平，还是应该同时包括非常项目损益，即亦反映客观经济条件的变化因素，存在两种不同的收益概念：•本期营业收益概念和总括收益概念•本期营业收益概念本期营业收益概念•收益表只反映本期经常性业务收支•理由是：便于业绩考核•本期营业收益概念强调“本期”和“营业”两个词语•主张损益表中所计列的收益，应该仅反映企业管理人员能够控制的业务活动和本期经营管理决策所获得的成果因此它要区分本期与非本期，营业与非营业三、收益的确认和计量•总括收益概念总括收益概念•收益表中既要包括营业收益，也要包括营业外收益•理由是：•① 营业与非营业难以区分，不同企业，不同时期区分往往不同•② 客观、可验证性强，不受人为因素影响•③ 全面客观反映主客观因素的影响三、收益的确认和计量三、收益的确认和计量•3．收益的确认 第六讲 资产计价一、资产的性质•拥有或控制•可计量性•有未来价值•有交易背景二、资产确认的规则1．依据法律概念•在传统会计中，记录一项资产的一项重要依据，是企业是否拥有这项资产的法定权利。

企业大多数资产是依据具有法定权利这一事实记录为资产的，这样才能保证会计记录的客观性和可靠性2．依据一项经济业务的经济实质3．依据稳健性原则•传统会计重视稳健原则，这意味着负债或损失可以提前确认，而资产则不能例如，企业在一项诉讼案件中是原告，假定已经获得胜诉，但被告提出了上讼在这种情况下，企业不能将赔款收入作为资产入帐但在相反的情况下，企业如果是被告并已经败讼，既使仍在上诉过程中，亦必须将赔款损失作为负债入帐二、资产确认的规则二、资产确认的规则4．依据资产价值计量的可能性•会计人员所使用的计量方法是复杂的，他们可以采用直接计量方法，如根据历史成本或现时成本对资产进行计价，也可以采用间接计量方法，如使用摊销和分配的方法计列资产的折余价值但无论采用什么方法，必须能够向报表使用者提供可靠的会计信息如果没有可靠的方法确定一项资产的价值，那么该项资产则不应予以确认这就是为什么在传统会计中不确认人力资源和商誉为一项资产的主要缘故 三、资产计价的目标•作为收益计量的一个重要步骤•向投资人反映企业的财务状况•向债权人反映企业的偿债能力•向企业管理人员提供经营管理信息 四、资产计价的基准•资产计价基准，是指计量企业资产价值所依据的基础。

•这里涉及一个概念问题：究竟什么是资产价值？会计学家和经济学家的价值概念是不同的•会计学家所指的资产价值，并不是一项资产的内涵经济价值，而是其帐面价值或交换价格•经济学家所谓的资产价值，则是其内涵的经济价值，即一项资产对企业所提供的未来经济效益•近年来会计学家在阐述计价理论时，已越来越多地引用经济学家的观念，其目的就是使资产负债表上的资产账面价值，能更真实地反映资产的实际经济价值因此，资产不仅应按传统会计的历史成本，即投入价值计价，还应考虑按产出价值计价 四、资产计价的基准四、资产计价的基准•1．历史成本计价的特点•依据的会计假设是货币计量假设•是非货性资产的计价方法（只用于非货币性资产`）•所依据的一项会计原则是配比原则•所依据的另一项会计原则是稳健原则四、资产计价的基准•2．历史成本计价的主要优点•具有客观性•具有可验证性•有利于资产保管责任的履行四、资产计价的基准•3．历史成本计价的主要缺点•不适于制定经营或投资决策•不能反映企业真实的财务情况•缺乏方法上的一致性（如存货计价等）•缺乏时间上的一致性（不同时间采用不同的货币单位）•不能反映资产置存收益四、资产计价的基准•4．现在成本计价的特点•否定了传统历史成本会计所依据的货币计量假设•现时成本计价的企业收益包括资产置存收益•5．现时成本计价的主要优点•费用与收入配比更合理•可以做到计价的一致性，使资产负债表计列的资产金额更有意义•可以单独反映资产置存收益，从而可以更有效地考核企业管理人员的经营成果。

•可以反映真实的企业收益四、资产计价的基准•6．现时成本计价的主要缺点•现时成本的确切的含义难以确定：究竟是指恢复资产的原来实物形态的成本，还是指恢复原来的生产能力的成本由于技术的进步，使这个问题是相当复杂的•难以确定各项资产在任何时点的现时成本：会计人员很难及时掌握企业所有资产的现时市价，同时现行市价也不适用于全部资产，特别不适用于企业的专用资产，因为这类资产往往找不到市价•所以，有些会计学家主张使用个别物价指数计价但即使使用个别物价指数来计价现时成本，也不可能做到十分合理因为任何一种物价指数，均是不同类型资产的平均价格指数，它不可能适用于企业的每一项资产 四、资产计价的基准四、资产计价的基准•7．现时售出价格计价的特点（变现价值）•否定了币值不变假设和历史成本计价的会计原则•否定了传统会计的收入实现原则•否定了传统会计的配比原则•以变现价值计价所依据的是资产一负债观念，它是以会计期末、期初资产净值（净资产）的差额来确定年度收益，因而使传统的收入与费用配比原则失去了意义四、资产计价的基准•8．变现价值计价的优点•资产负债表可以反映企业现时财务状况，使决策者可据以制定合理的投资和经营决策。

•可以避免武断地成本分配，从而可提高会计信息质量•随着物价的不断变化，资产的计价亦随之变化•资产价值的变化，被确认为企业收益四、资产计价的基准•9．变现价值计价的主要缺点•某些资产按现时售价计价比较困难很多资产找不到现行市价•会使收益表降低到次要地位，使它不能提供制定经营决策所需的信息•能否确切反映企业的现时财务状况，尚值得探讨，究竟是用清算价格还是正常销售价格，更为合理，仍是有待进一步探讨的问题 四、资产计价的基准•10．未来售价计价（或未来现金流量现值）的特点•侧重于计量未来，而不侧重于计量过去或现在•完全背离了传统会计假设和会计原则•11．未来售价计价的优点•是最能反映企业资产经济价值的一种方法•可提供制定投资或经营决策相关的信息•12．未来售价计价的缺点•对未来现金流量，折现率和收益期限的预计，存在较大的主观性，因而存在计量误差和风险•忽视了其他因素对未来现金流量所起的作用。