税务研讨论文-税式支出概念的重新思考.doc

税务研讨论文-税式支出概念的重新思考内容提要：传统概念认为税式支出是给予不同的纳税人以不同的税收减免的优 惠待遇，这种界定有一定的片面性，完整的税式支出概念的内涵不仅包括税率的 降低和税额的减免，还应当包括特殊管征待遇形成的财政支持等关键词：税式支出； 征管方式； 表现形式； 政策冃的一、 传统意义的税式支出概念从上个世纪六十年代美国理论学界正式提出税式支出（"x expenditure,或直译为税收支出）这个概念以來，国际国内的学者对其进行了各种各样的解释 曹立瀛先生在《西方财政理论与政策》一书中的解释可认为是一般的定义：税收 支出是在现行税制结构不变的条件下，对丁•某些纳税个人、企业，或其特定经济 行为，实行激励性的区别对待，给予不同的税收减免的优惠待遇（不直接给予现 金）其所以称为税收“支出”，是因为这类优惠和其它政府支出的项冃一样， 作为开支，列入预算这种解释代表了理论界的主流，倾向丁从税收收入的损失这一角度来定义 在具体研究上，传统定义税式支出则主要从表现形式上进行分类主要有四类： 一是税收减征税收减征是对纳税人按税法规定的税率计算的应纳税额给予减征 一部分的措施国家在税收法规中规定减征，是为了给予某些纳税人以鼓励和支 持。

税收减征都是按税法规定进行的，其具体办法有两种：一是比例减征法，即 按计算出来的应纳税额减征一定比例；二是减率减征法，即用减低税率的办法来 体现减征税额二是税收免除税收免除是对纳税人按税法规定应纳的税额不予 征收，也是鼓励某些纳税人或某些特定行为的一种措施三是出口退税出口退 税指税务部门根据税法规定，对岀口企业已出口商品原来所承担的流转税予以退 还的措施其冃的是为了鼓励出Me pq是先征后退先征后退是先依据税法，将 纳税人丿应缴的税款征收上来，再由财政部门予以全额或部分返还的措施二、 税式支出概念的重新思考本文认为传统意义上的税式支出概念并不全面所谓“支出”即是给予“补 助”，税式支出就是在税收领域给予纳税人以隐性的资金补贴，因此，只要事实 上减少了国家的税收收入，或减轻了纳税人的税收负担就可以视为税式支出上世纪30年代爆发的世界经济危机让政府看到宏观调控的重耍意义，政府 在调控经济的过程中越发认识到自身在经济中的大有可为，齐种各样的经济政策 随Z成熟和发展税收做为重要的经济政策，更是当仁不让地成为政府调控经济 的重要手段税式支出从根本上来说是政府的一种经济政策，岀于调控经济的冃 的，可以设定各种税式支出形式。

因此，税式支出种类应当从经济政策冃的来分 类1 •基于产业宏观调控的税式支出经济学将各种产品分为优值品与劣值品政府对各种产品同样有口己的认识从有利于国家职能发挥的角度出发，政府对 不同的产业采取不同的价值倾向，分别制订不同的税收政策关系国计民生的产 业，税收政策给予充分关注，不仅在税收收入上对此类产业有很大的依赖，而且 在一定程度上给予特殊待遇比如行业的汇总纳税，为此类企业节省巨额的财务 支出，提供金业内部资金调配的便利，事实上等丁•财政为其提供隐形的财政支持 国家需耍优先发展的产业，如涉及国家安全和军事利益的产业，国家给予税收上 的特别优惠待遇国家需要特别扶持的产业，如进口替代产品、出口替代产品、 幼稚产业、正外部效应产业等，国家在税收政策上提供特殊优惠2 •基于区域经济发展的税式支出非平衡发展的战略已经被世界大多数国家 所认同我国改革开放的实践也是采用这种非平衡发展的战略，先后划定经济特 区、沿海开放城市、经济技术开发区等各种层次的开放区域为吸引资金，主要 是外资在这些区域的注入，国家制订了不同层次的税收优惠政策如外商投资金 业所得税的不同优惠制度3 •基丁纳税人身份的税式支出因为纳税人身份的不同而享受不同的税收待 遇，看似违背平等原则，但是在世界各国都事实上存在着，而且从政策制订者的 本意来看，无不是为了实现更高层次上的公平，或者基于某种特殊的社会和政治 冃的。

在我国，下岗工人、退伍军人、残疾人等等，可以享受到不同的税收优惠 在英国、美国，二战爆发后为了鼓励妇女就业，补充男劳动力的不足，特意制订 了针对家庭妇女就业的税收扣除和宽免办法4•基于社会福利冃的的税式支岀政府的终极冃标是增进社会福利，提高人 民生活水平，因此，以提高社会福利冃的而制订的税式支出政策很容易为人民所 接受例如对丁•免征额的规定所谓免征额是指从征税对象中扣除的免予征税的 数额，当征税对象小于免征额时，不征税；超过免征额时，只就超过部分征税 免征额不属于税收优惠，但属于税式支出，它是对所有人普遍施行的税式支出， 不对谁形成特别优惠，但实质上是政府对部分税收的放弃，冃的是为了普遍提高 社会的福利5 •特殊征管方式形成的税式支出传统概念上的税式支出注意到了因税款的 故意放弃而形成的支出但是没有考虑到因为征收方式的改变，纳税人可能因此 减少费用支出由此，为纳税冃的木应支付的费用，也就是纳税成本减少了和 其它纳税人相比，事实上等于得到政府在纳税领域的补贴，也就是应当属丁税式 支岀的范畴例如冃前在特定行业和金业中实行的统一核算，汇总缴纳，事实上 使得相关纳税人大量地减少财务支出，或者少纳税款，在税收领域取得与相似或 相同行业竞争者的不平等待遇。

我们知道，税收负担不仅包括税款，还包括税收的超额负担和税收成本税 收成本乂涵概了征收成本和纳税成本根据英国学者桑徳福(Sandford)的论述, 纳税成本不仅指个人或公司支付的律师和会计师的咨询顾问的开支，以及雇佣职 工办理纳税中报事务的开支，而且还包括•一些非货币的无形花费，例如时间价值、 精神负担等因此，纳税成本虽然很难估计，但其数字肯定比征收成本大得多 根据桑德福对1973年英国税收情况的统计和估计，英格兰和威尔士 1970年个人 所得税的纳税成本，约占税收收入的2.5%至4.4%•而在美国，根据穆斯格雷夫的 估计，纳税成本比征收成本大儿倍1980年，个人所得税申报9400万件，其中 2900万件采用分项扣除法，费用达30亿美元其中6500万件不分项列举，而 采用标准额扣除法，纳税成本32亿元纳税成木在总额上是巨大的，但是不同 的计算方式产生的纳税成本上的差异也是巨大的因此，纳税成本在税收和经济 中的影响理应得到我们的重视，应当加强因特殊管征方式形成的税式支出对经济 发展影响的研究6•税收空白形成的税式支出由于应开征而未开征税种，而使部分潜在纳税 人受益，在理论上也可以归入税式支岀范畴。

例如，遗产税和赠与税，在世界多 数国家都已经开征，因为其在理论上被认为属于良税,有利于调节社会分配不公, 促进资源合理配置和加速流动但是在我国仍然属丁空门，这样就为富裕阶层留 下税收空间，无形中成为政府给予的补助三、税式支出概念的重新定义综合各家学者论述，所谓税式支出，是在现行税制下，对丁某些纳税个人、 企业，或其特定经济行为，实行激励性、照顾性的区别对待，给予不同的税率税 额优惠和征管待遇，由此形成相同或相似纳税人Z间的税收负担的差异政府为 此而有意牺牲部分的收入，形同给予纳税人财政补贴其所以称为“税式支出”， 是因为和政府其它支出的项冃一样，应当作为开支，列入预算。