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《企业会计准则第18号 ——所得税》,,一、所得税会计的产生与发展,（一）所得税会计的产生与发展的三个阶段 1、所得税会计与财务会计合二为一的共同发展时期 1799年英国首次开征所得税，并于1842年正式立法 为一项永久性的税种；1890年法国开征所得税；1909年美国开征所得税，1913年成为永久性的税种 特点：会计技术水平优于同期税法，税法规定基本上采用全盘接纳会计概念，“所得收入应该依据记账时通用的会计方法计算”、“企业应纳税所得额的确定必须以会计记录为基础”等一、所得税会计的产生与发展,2、所得税会计与财务会计的逐步分离时期 （1）原因：税法发展到一定阶段后，对会计的反作用日趋明显，并产生区别 （2）主要表现：目标不同——提供相关会计信息与课税；依据不同——会计制度、准则与税法；核算基础不同——权责发生制与收付实现制一、所得税会计的产生与发展,3、所得税会计的产生与发展 ——随着所得税法和财务会计的偏离程度的加深与发展，形成并采用按会计规定核算，按税法规定纳税 ——1979年7月国际会计准则委员会颁布所得税会计准则（12号），从一定程度上统一了的所得税的会计处理标准；1994年11月修订，采用递延法或损益表债务法核算所得税；1996年10月重新修订，以暂时性差异取代时间性差异，采用资产负债表债务法核算所得税。

一、所得税会计的产生与发展,（二）我国所得税会计的发展 1、合二为一时期 ——1980年颁布《中外合资经营企业所得税法》；1983年利改税后国有企业开始缴纳所得税1992年改革以前，我国按会计制度计算的税前会计利润与按税法规定计算的应税所得基本一致，所得税会计即无产生的基础，也无产生的必要一、所得税会计的产生与发展,2、逐步分离时期 1993年7月1日实施“两则两制”，1994年国家税制改革颁布《中华人民共和国所得税暂行条例》及一系列税收法规，财政部1994年颁布《企业所得税会计处理暂行规定》所得税的会计处理采用应付税款法、纳税影响会计法（包括递延法或债务法），均体现了会计和税法各自相对独立性和适当分离原则 3、与国际接轨——2006年颁布18号准则采用资产负债表债务法二、财务会计报告与税收目的之差异,（一）财务会计目标与信息质量要求 1、财务会计目标： ——向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果、现金流量和所有者权益变动等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者作出经济决策二、财务会计报告与税收目的之差异,2、会计信息的质量要求 ——可靠性、相关性、可比性、实质重于形式、可理解性、及时性、谨慎性、重要性,二、财务会计报告与税收目的之差异,（二）税收的原则与目的 1、原则：——经济合理、公平税负、促进竞争； 2、目的： ——以课税为目的，依法确定一定时期内纳税人应税所得和应税额、保证国家财政收入的实现与分配。

三、会计收益与应税所得,（一）会计收益——利润总额（税前会计利润） 现行准则利润表： 一、营业收入 加：公允价值变动损益 减：营业成本 投资收益营业税金及附加 二、营业利润 销售费用 加：营业外收入管理费用 减：营业外支出财务费用 三、利润总额资产减值损失 减：所得税费用四、净利润,三、会计收益与应税所得,（二）应税收益的计算公式： 应纳所得税额（应交所得税） = 应纳税所得额 ×适用的所得税率 其中：应税所得（应纳税所得额） = 税前会计利润± 纳税调整项目（差异） 说明：我国所得税率的变化： 55% 33%（24%，19%，15%）25%（20%）,,,,三、会计收益与应税所得,（三）所得税会计解决问题的关键 ——所得税会计是会计与税收规定之间的差异在所得税会计核算中的具体体现，会计收益与应税收益之间产生的差异如何进行处理？,四、关于差异的分类,（一）永久性差异 1、概念——口径不同，一般不能转回。

2、类型及表现： （1）会计算收益，税法不算收益——当期应税所得调减 （2）会计不算收益，税法算收益——当期应税所得调增 （3）会计算费用、损失，但按税法规定在当期计算应税所得时不得抵扣——应予调增 （4）会计不算费用、损失，按税法规定在当期计算应税所得时可予抵扣——应予调减,四、关于差异的分类,（二）时间性差异 1、概念——时间不同，日后一般可以转回 2、类型及表现： （1）会计当期算收益，税法以后算——当期调减 （2）会计以后算收益，税法当期算——当期调增 （3）会计现在算费用、损失，税法以后算——当期调增 （4）会计以后算费用、损失，税法当期算——当期调减,四、关于差异的分类,（三）暂时性差异 ——（即18号准则引入的新概念） 1、概念及具体类型（后述） 2、与时间性差异的相互关系 ——时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异并不都是时间性差异即新准则依据国际会计准则引入的暂时性差异的概念范围相对时间性差异的范围更广泛五、所得税会计核算方法的沿革,（一）应付税款法（1994－至今未实行新准则的企业） 1、特点：对永久性差异和时间性差异均采用同一原则处理 2、计算公式： 所得税费用=应税所得×所得税率=应交所得税 3、注意事项：适用差异范围：暂不执行新准则的企业，该法可适用于永久性差异和时间性差异的核算；执行新准则的企业已取消此方法。

4、优缺点：核算简单，且利润表的所得税费用与现金流量一致；但不符合权责发生制（配比原则）五、所得税会计核算方法的沿革,（二）纳税影响会计法 1、特点：是指企业通过设置“递延税款”科目，单独确认时间性差异对所得税的影响金额，采用递延分配确认所得税费用的方法 2、分类：企业在会计政策的选择上可分为：（1）递延法（2）债务法（利润表债务法） 3、优缺点：符合权责发生制（配比原则），但递延法反映的递延税款不符合资产负债的定义，且对交易或事项产生的非时间性差异的暂时性差异无法反映与处理五、所得税会计核算方法的沿革,（三）资产负债表债务法——18号准则1、特点：是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产（列示于资产负债表），最终确定当期利润表中的所得税费用 五、所得税会计核算方法的沿革,2、优点： （1）符合权责发生制； （2）资产负债表列示的递延所得税资产和递延所得税负债符合资产、负债的定义；（3）以暂时性差异相对于时间性差异范围的扩展，较完善地反映了对所得税的影响。

六、资产负债表债务法核算的 基本要求和一般程序,（一）核算的基本要求 1、企业一般应于每一资产负债表日进行； 2、特殊情况下可在确认资产、负债时进行如企业合并）,六、资产负债表债务法核算的 基本要求和一般程序,（二）一般程序 1、按照相关会计准则的规定，确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值； 2、按照准则中对于资产阶级负债计税基础的确定方法 ，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础；,六、资产负债表债务法核算的 基本要求和一般程序,3、比较资产、负债的账面价值与计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除准则规定的特殊情况外（即在符合确认条件的前提下），确定当期递延所得税资产、递延所得税负债的余额和发生额及对当期所得税的影响； 4、依据税法的规定，确定企业当期应纳税所得额及应纳所得税额； 5、确定当期利润表中的所得税费用七、暂时性差异及其分类,（一）暂时性差异的界定 暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额 其中，账面价值是指资产负债表日资产负债表中列示的金额 （二）暂时性差异的分类 ——根据暂时性差异对未来期间应税金额的影响不同，应分为： 应纳税暂时性差异 和 可抵扣暂时性差异,七、暂时性差异及其分类,1、应纳税暂时性差异：是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

——由此可能确认递延所得税负债 2、可抵扣暂时性差异：是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异——由此可能确认递延所得税资产七、暂时性差异及其分类,（三）不同类型暂时性差异与递延所得税资产或递延所得税负债的关系类型 资 产 负 债 账面价值大 应纳税暂时性差异 可抵扣暂时性差异 于计税基础 递延所得税负债 递延所得税资产账面价值小 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异 于计税基础 递延所得税资产 递延所得税负债注意：必须符合确认条件,,,,,,,八、计税基础,（一）资产的计税基础 ——是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额即：资产的计税基础=未来可税前列支的金额 某一资产在资产负债表日的计税基础 =该资产的成本－以前期间该资产已税前列支的金额,八、计税基础,通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，但在其后续计量过程中，由于会计准则的规定与税收规定的不一致，则会造成账面价值与计税基础之间产生差异。

现举例说明如下：,八、计税基础,1、固定资产产生的暂时性差异 会计资产负债表日账面价值的计量模式： 成本－累计折旧－固定资产减值准备 计税基础 =成本－税法累计折旧 差异主要来自折旧方法、折旧年限不同而产生；计提固定资产减值准备而产生八、计税基础,【例】固定资产折旧方法不同及计提减值准备而产生某企业于2006年12月20日取得某项固定资产，原价300万元，直线法计提折旧，预计使用10年，净残值为零；税法上规定采用双倍余额递减法该企业2008年12月31日，可收回金额为220万元 2008年12月31日账面价值=220（万元） 计税基础=300－（60＋48）=192（万元） 差异28万元，为产生的应纳税暂时性差异（由此确认相关的递延所得税负债）,八、计税基础,【例】固定资产折旧年限不同而产生某企业于2005年末取得一项固定资产，原价300万元，折旧年限为10年，无残值税法规定折旧年限20年，均采用直线法假设未提减值准备，以3年内比较为例期末 账面价值 计税基础 暂时性差异 2006年末 270 285 15 2007年末 240 270 30 2008年末 210 255 45 注：属可抵扣暂时性差异，导致确认递延所得税资产。

10年后递延所得税资产将转回八、计税基础,2、无形资产产生的暂时性差异 会计资产负债表日账面价值的计量模式： 成本－累计摊销－无形资产减值准备 或成本（指使用寿命不确定的无形资产） 计税基础 =成本－税法累计摊销 差异主要来自是否摊销及摊销方法的不同和计提无形资产减值准备八、计税基础,【例】使用寿命不确定无形资产而产生某企业于2006年1月1日取得一项无形资产，入账价值600万元，由于其使用寿命不确定，则不进行摊销；税法规定按10年摊销，并允许税前扣除2006年末， 会计账面价值=600（万元） 计税基础=540（万元） 由此产生应纳税时间性差异60万元，从而导致确认相关的递延所得税负债八、计税基础,【例】内部研发支出形成无形资产而产生A公司当期发生研发支出2000万元，其中研究阶段支出为400万元，开发阶段支出不符合资本化的支出400万元，符合资本化支出的1200万元当期末形成无形资产（尚未开始摊销） 分析：A公司当期发生的2000万元的研发支出中，依税法规定，可在当期税前扣除的金额为1200万元（800×150%），当期末形成无形资产的账面价值为1200万元，该项无形资产在未来期间可予税前扣除的金额为1800万元（1200×15%）即为计税基础，由此产生可抵扣暂时性差异600万元。