税收筹划案例分析.docx

税收筹划案例问题一本案例中，美臣开曼是一家注册地在开曼群岛的公司，但如果其满足相关法条的判定标 准，其可以被认定为注册地在他国而实际控制地在中国的中国居民企业那么其股东转让美 臣开曼股份，中国政府有权对其转让所得征税因此本题我小组的分析思路是：首先进行美臣开曼的身份认定，然后再分析其股东的身 份及其转让方式1）对美臣开曼的身份认定国税发【2009】82 号文第二条列示有四条具体事项，如果一家注册地在他国的公司同 时满足这四条具体事项，则可以认定为中国的居民企业一） 企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的 场所主要位于中国境内；（二） 企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、 解聘和薪酬等）由位于中国境内的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机 构或人员批准；（三） 企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东会议纪要档案等位于或存放 于中国境内；（四） 企业 1/2（含 1/2）以上有投票权的董事或高层管理人员经常居住于中国境内1、对于美臣开曼而言，其集团管理层包括首席执行官、首席财务官、人事总监、销售 总监、技术总监、采购总监和法务总监等高级人员。

这些管理人员或者为中国籍人士并长期 居住在国内，或者为外籍人士并长期居住和工作在中国因此是满足第一条的2、美臣开曼集团的管理层由董事会直接任命通常集团的重大决策，例如借款、放款、 融资等财务决策，和新产品开发、市场推广等销售决策都由管理层草拟，之后提请董事会审 议进一步分析可以看出，美臣开曼的董事会中，有2 名独门董事，5 名非独立董事而5 名非独门董事中的3 名董事（即董事长陈先生、销售总监李先生、集团财务总监张女士）大 部分时间在中国生活和工作而另还有一各董事王先生，每年中有50%的时间在中国生活和 工作，另外 50%的时间在境外出差，其出差主要内容包括视察集团内各个子公司的日常工作， 参与讨论经营决策和管理问题，因此可以认为，王先生相对于其他国家而言，在中国生活和 工作的时间是占多数的，加之其家人长期在中国居住，且王先生本人为中国纳税居民由此 可以看出美臣开曼的董事会是位于中国的机构，因而美臣开曼的具体情况满足82 号文第二 条的第二款事项3、美臣开曼的董事会会议纪要存放在中国境内，集团的主要会计账本和审计报告也存 放于中国境内日常的管理层会议大部分在中国境内举行因此它满足第三款具体事项。

4、美臣开曼有3 名有投票权的董事经常居住于中国境内，也就是第二款中提到的董事 长陈先生、销售总监李先生、财务总监张女生；而王先生前已述及，虽然其有50%的时间在 国外出差，但根据其他事项具体分析其也属于经常居住在中国的人员因而美臣开曼的具体 情况是满足第四款事项的综上所述，美臣开曼可以被认定为注册地在他国而实际控制机构在中国的中国居民企业 因而其股东转让其股份所得，中国政府有权对其征税但是转让方的身份及其转让方式不同， 其纳税标准也不同因此下文将分析其转让方的身份及转让方式的不同所带来的税负差异2）股权转让方欣荣（BVI）税务分析首先对于欣荣（BVI）而言，它是一家注册地在英属维尔京群岛的公司，由中国居民陈先生完全控股同上文一样，苦欣荣（BVI）满足国税发【2009] 82号文第二条的四项具体事项，其将被认定为中国的居民企业，698号文则不适用根据企业所得税法，居民企业应当 就其来源于中国境内、境外的所得缴纳25%的企业所得税因此在本案例中，股权出让方欣 荣BVI应就转让美臣开曼股权转让收入和其他全部收入利润在中国缴纳25%的企业所得税而如果欣荣不完全满足国税发【2009]82 号文第二条的四项具体事项，则其将被认定 为中国的非居民企业，则根据企业所得税法，欣荣BVI转让美臣开曼的股权，视为非居民转 让居民企业有来源于中国的收入，股权出让方欣荣BVI应就股权转让收入在中国缴纳10%的 企业所得税。

与此同时，视英属维尔京群岛具体的法律法则而言，还有可能向该地政府缴纳 一定的所得税3）天伦集团取得香港风云持有的美臣开曼股份方式分析天伦集团收购香港风云所持有的美臣开曼15%的股份有两种方式，一种是从香港风云手 中直接购买美臣开曼15%的股份，另一种是通过从风云私募手中购买香港风云100%股份以间 接取得美臣开曼15%股权的转让方式的不同将有不同的税负和税务风险首先，对于方式一而言，根据《国家税务总局关于执行〈内地和香港特别行政区关于对 所得避免双重征税和防止偷漏税的安排〉第二议定书有关问题的通知》（国税函〔2008〕685 号）的规定：一方居民转让其在另一方居民公司资本中的股份或其他权利取得的收益，如果 该收益人在转让行为前的十二个月内，曾经直接或间接参与该公司至少25%的资本，可以在 该另一方征税本案例中，香港风云股权转让发生前连续12个月期间（即 2011年3月至2012年2月）， 仅持有美臣开曼15%的股份，不超过25%，不符合中国税务机关有权征税的情况，因此香港 风云转让美臣开曼取得的收入无需在中国缴纳所得税但是必须看到，香港风云在本次股权转让之前第十四个月（即2011年1月），曾经转让 了10%美臣开曼的股权，由此把对美臣开曼的持股比例从25%降低到15%。

该交易的目的可 能被认定为旨在取得中港双边税收协定中的优惠待遇而进行，则中国税务机关有权进行纳税 调整，视税收协定待遇不适用，而就香港风云的股权转让所得征收10%的企业所得税由于 从当前材料仅能分析出其有可能存在这种风险，这种风险存在的大小还需要进一步的材料支 撑，但香港风云对此应有一定心理准备再次，根据国税函[2009]698号文第六条规定：境外投资方（实际控制方）通过滥用组 织形式等安排间接转让中国居民企业股权，且不具有合理的商业目的，规避企业所得税纳税 义务的，主管税务机关层报税务总局审核后可以按照经济实质对该股权转让交易重新定性， 否定被用作税收安排的境外控股公司的存在本案例中香港风云是风云私募为收购美臣开曼而设立一家公司，不具有合理的商业目的 没有经营实质，因此，香港风云可能被认定为导管公司，根据穿透原则，中国有权对风云私 募征收10%的企业所得税与此同时，风云私募在开曼群岛是否存在有就该项交易的税收负 担及税收负担的具体大小需要根据当地的具体法律法规而定问题二1）分析天伦集团以上派遣安排在中国的企业所得税影响本例中关于美国母公司向国内子公司外派Ryan是否构成美国母公司在国内常设机构， 是我们小组分析此题的关键点。

19号公告（《关于非居民企业派遣人员在中国境内提供劳务征收企业所得税有关问题的 公告》），中关于外派人员是否构成常设机构的规则如下：19号公告第一款第一条规定：非居民企业（以下统称“派遣企业”）派遣人员在中国境 内提供劳务，如果派遣企业对被派遣人员工作结果承担部分或全部责任和风险，通常考核评 估被派遣人员的工作业绩，应视为派遣企业在中国境内设立机构、场所提供劳务；如果派遣 企业属于税收协定缔约对方企业，且提供劳务的机构、场所具有相对的固定性和持久性，该 机构、场所构成在中国境内设立的常设机构在做出上述判断时，应结合下列因素予以确定：（一） 接收劳务的境内企业（以下统称“接收企业”向派遣企业支付管理费、服务费性质 的款项；（二） 接收企业向派遣企业支付的款项金额超出派遣企业代垫、代付被派遣人员的工资、 薪金、社会保险费及其他费用；（三） 派遣企业并未将接收企业支付的相关费用全部发放给被派遣人员，而是保留了一定 数额的款项；（四） 派遣企业负担的被派遣人员的工资、薪金未全额在中国缴纳个人所得税；（五） 派遣企业确定被派遣人员的数量、任职资格、薪酬标准及其在中国境内的工作地点而题干中我们可以提取出关于Ryan的相关信息如下：1、 “Ryan被派遣到美臣中国长期负责销售工作，在中国工作期间，Ryan直接向美臣 中国的CEO汇报工作，同时也要定期向天伦集团美国总部的营销总监汇报中国的业 务情况”可能被视为派遣企业对派遣人员的工作结果承担部分或全部责任和风险, 其为因素一。

2、 “Ryan的绩效考评则由天伦集团美国总部的营销总监及美臣中国共同完成”表明 派遣企业考核评估被派遣人员的工作业绩，此为因素二综上两项相关信息，与19号公告中的满足外派人员构成派遣企业在境内提供劳务 的基本要素相吻合由于Ryan为美国居民，所以根据中美税收双边协议中关于常设机构的规定，第五 条第三款规定：企业通过雇员或者其他人员，在该国内为同一个项目或有关项目提供的 劳务，包括咨询劳务，仅以在任何12个月中连续或累计超过六个月的为限3、 Ryan在中国长期从事负责销售工作，推断其工作时间超过6个月综上所述：19号公告中对于规定的五个因素只需要结合判断，所以我小组根据基 本要素和中美税收双边协议判断Ryan为天伦集团在华的常设机构，应该就其来源于中 国所得缴纳25%企业所得税2）若存在税收风险，请为集团就上述派遣安排提出税务筹划建议税收筹划的突破口在于，尽量使Ryan的条件不满足构成在中国的常设机构由此我们小 组提出如下建议：1、 Ryan与美臣中国的派遣合同中写明其工作成果的全部责任和风险都有美臣中国承担，而 不涉及美国天伦2、 由美臣中国对Ryan的工作绩效进行考核3、 Ryan的任职资格、薪酬标准及其在中国境内的工作地点由美臣中国决定。

问题三1）财务人员的观点不正确因为天伦集团将美臣销售的现有销售业务及人员全部转让给净化加工，因此此次转让应 当视为整体转让根据企业所得税法、企业所得税法实施条例、特别纳税调整实施办法（细则），天伦集 团将美臣销售的现有销售业务及人员全部转让给净化加工的交易因遵循独立交易原则，按照 市场公允价值进行交易因为该交易被认定为整体转让，所以其公允价值应该是整体转让的RMB70M而不是单个 资产公允价值的加总RMB50M企业整体价值评估大于单个资产公允价值加总的差异RMB20M，是由于：美臣销售在中国市场建立了稳定的客户群，并且拥有长期合作的经销商，其品牌也在中 国享有了一定的知名度1、 美臣销售的注册商标在国内市场有一定的认可度2、 美臣销售经过长期不懈的市场开拓和客户维护，拥有较固定的客户群，客户忠诚度高3、 美臣销售在过去数十年中在开拓销售渠道上投入了大量的人力物力，已经形成了相对成 熟和发达的销售网络和渠道4、 美臣销售每年在市场营销和广告方面投入巨大，并且取得了良好的市场反响因此，我们认为这些品牌知名度、客户名单、销售渠道形成了企业整体评估的一个价值 增值2）上述转让过程中应考量的流转税和所得税税务风险（一） 增值税根据国家税务总局2011 年第13 号公告：关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告， 纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、臵换等方式，将全部或者部分实物资产 以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范 围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。

二） 营业税根据国家税务总局2011年第 51 号公告，国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税 问题的公告，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、臵换等方式，将全部或者 部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不 属于营业税的征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税 由于51号公告表述上的不明确，只指出了不动产、土地使用权转让不征营业税，对于无形 资产应不应证营业税没有明确说明，可能会存在无形资产缴纳营业税的可能性 根据《营业税税目注释》第八条的规定，“转让无形资产”税目的具体征税范围有：（1）转 让土。