关于历史成本与公允价值.doc

目录摘要 1一•历史成本原则概述 1（一） 历史成本会计的特点 1（二） 历史成本所面临的挑战 2（三） 历史成本计量对收益的影响 3二. 公允价值概述 5（一） 公允价值公认的解释与讨论 5（二） 公允价值的价值取向基础 5（三） 对公允的评判和讨论及通常涉及标准 6（四） 在我国推广公允价值计量具有一定的理论与现实基础 7三. 历史成本与公允价值属性的应用原则 8四. 公允价值计量在我国应用的展望 1011参考文献历史成本与公允价值的理论透视及公允价值的应用展望摘要新企业会计准则在会计计量属性上引入公允价值作为资产的入账价值，针对这 一问题，学术界同仁们仁者见仁智者见智资产的传统计量属性是以历史成本作为 入账价值，而今为了与国际会计准则趋同引入公允价值， 那么哪种计量方法更可靠？ 众说纷纭，本文对此也提出一些个人观点 关键词：历史成本 公允价值 应用原则一． 历史成本原则概述（一）历史成本会计的特点历史成本原则亦称谓按实际成本计价，它要求企业的各项财产在取得时按实际 成本计价主要特点体现在以下几方面：1、 面向过去的确认基础历史成本会计的最大特点是面向过去。

从确认的基 础看，历史成本会计是建立在过去已发生的交易或事项基础上的不论权责发生制 还是收付实现制，都是针对已发生的过去交易而言的前者指因过去交易而引起的权利和义务；后者指因过去交易而引起的现金收付它们的共同特点是建立在已发 生的交易或事项的基础上2、 按历史成本计量这是历史成本会计的根本所在资产、负债、费用按历 史成本计量，提供的是面向过去的历史信息，与现实情况相关性不足3、 遵循实现和配比原则决定收益复式簿记产生以来，通过成本与收入进行 配比来确定收益，一直是会计的主要特征，并构成整个会计体系的核心和灵魂4、 会计信息可靠性较强，相关性不足历史成本会计是相对可靠的，因为一 项资产或负债的成本通常是客观的， 与其他计量属性的计算相比， 较少估计和偏见 但历史成本不随着市场条件的改变而改变，所以，与市场价值缺乏相关性当然我们知道除法律、行政法规和国家统一的会计制度另有规定外，企业一律不得自行调整其账面价值会计上选择历史成本原则为基本的规范，主要原因是历史成本是在交易时确定的，它能够比较客观地反映经济业务或会计事项；它具有较强的可比性，经得起检验；历史成本的资料容易取得但是历史成本也存在固有的 缺点，随着时代的发展其缺点也越来越明显。

二）历史成本所面临的挑战历史成本原则的产生和应用与持续经营概念密切相关首先，在可持续经营条 件下，企业所掌握的各种资产可视为企业赚取未来收入的投入，一般认为它们只会 在正常经营过程中被消耗 . 出售或转让 , 而很少中途退出企业的正常经营循环 . 因 此 , 相对于这类资产现行价格而言 , 其成本信息更为相关 , 因为这些成本需要通过 经营得到弥补 . 其次 , 在持续经营条件下 , 资源提供者和企业管理当局双方最关心 的财务信息是收益信息 . 对于资源提供者来说 , 收益信息有助于资源提供者了解当 期能得到多少回报 , 并且在稳定的持续经营假设条件下 , 投资者可以由当期收益大 致推算出以后各期的收益 , 进而估计出企业的价值 . 对于企业管理当局来说 , 他们 最关心收益信息的原因在于 : 收益信息有利于解除他们的受托代理责任 . 就这一类 信息而言 , 可靠性是最重要的质量要求 . 而作为历史成本基础的会计信息的可靠性 是无与伦比的 . 选择历史成本原则作为计价基础因此成为坚持持续经营假设的必然 选择.（三）历史成本计量对收益的影响随着会计环境的剧烈变化 , 信息使用者对会计信息的需求日益复杂化 , 致使历 史成本原则赖以存在的优势正在逐渐丧失 , 而缺点日益暴露出来 . 在持续经营不确 定的条件下 , 信息使用者对收益信息的需求有所降低 , 原因在于其预测能力下降 . 而造成收益信息预测能力下降的原因至少有以下几个方面 : （1）会计环境的不确定使收益信息缺乏统一的参考平台 ; （ 2）收益信息表中包含着越来越多由于不确定而 产生的一次性和偶然性项目 , 使得收益表信息显得不是太重要 ; （ 3）无形资产投资 在各个企业中所占比重越来越大 , 但现在会计准则的严格确认使得大量无形资产投 资费用化 ; （ 4）企业出于谨慎性原则的考虑 , 往往提前报告亏损 , 也使收益表信息的重要性大大降低与收益信息形成鲜明对比的是人们对有关企业价值即企业内部各种经济资源现 行价值的信息日益关注。

这是因为： 21 世纪会计主体面临的是竞争日趋激烈、风险 日益增大的经济环境具体表现为：经济全球化，商品价格、利率和汇率变动剧烈， 反复无常；技术的飞速发展，使得产品的设备会很快过时，所占有的市场份额或边 际利润会在顷刻间被竞争对手夺走，产品寿命周期大大缩短；各种复杂的金融业务 和金融创新工具大量涌现，使金融市场更加变幻莫测，波动频繁在这样的风险环 境下，持续经营的美好愿望随时都可能被打破，企业随时都有被兼并、清算、终止 的可能，一家经营良好的公司可能瞬间消逝，现实中很多上市公司破产停业就是很 好的例证因此，所有非现金资产都存在很大的不确定性，只有关于主体现行市价 的信息才具有可信度为了全面了解企业财务信息与合理估计企业经营风险，信息 使用者不仅要关注收益信息，同时也要关心资产的现行价值信息，以便为决策提供 较为客观的参考标准也正是历史成本价值信息暴露出一些计量上信息失真的缺陷 , 而且尽管历史成 本原则计量的会计信息可靠性较强， 但相关性不足 . 综合诸多因素同时也为了实现我 们在加入世贸组织时所作出的承诺 , 我们的新会计准则引入了用公允价值计量成本 那么公允价值是优越于历史成本吗 ?二．公允价值概述（一）公允价值公认的解释与讨论我国会计准则将公允价值定义为，在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行 资产交换或债务清偿的金额。

从定义来看，公允价值并非建立在时态基础之上，因 而并不构成与历史成本的截然相反之势比如一项资产是按照公平的交易价格入账 的，那么账面价值在交易发生当时就是公允价值， 美国财务会计概念公告第 7号 SFAC 7 就曾指出“若无反证，历史成本也可以是公允价值”若存在活跃市场，一般即 以市价作为公允价值，考虑投入价值时公允价值体现为重置成本，考虑脱手价值时 公允价值则体现为现行市价；若不存在活跃市场且不易找到相似资产或相似资产也 不存在活跃市场时，则未来现金流量的现值将粉墨登场， 扮演公允价值 如是看来， 公允价值的概念实际上已嵌入了各种计量属性而成为一种复合计量属性，这种广义 的公允价值概念与其说是计量属性，不若说是计量所要达到的目标和质量标准二）公允价值的价值取向基础公允价值之所以被拿来与历史成本作对比，实在是因为我们常常将公允价值计 量理解为按报表日的市价重新计量，如此则公允价值成为公允的现时价值，从而顺 理成章地完成了与历史成本的二元对立实际上，狭义的公允价值可以与历史成本 相对，但并非现时与历史的相对，而是动态与静态的相对——历史成本在不同会计 期间的变化只是已知数的摊配，公允价值每期必须进行新起点的计量，静态的历史 成本只能量化企业所投入的努力，而预期的资本增值则结晶于动态的公允价值。

市价是公允价值计量层级体系的第一层级，成为公允价值的市价需具备两个条 件——活跃市场和公平交易某项独一无二的资产往往意味着不存在活跃市场，此 时交易双方在公开市场上所达成的交易价格并不能成为公允价值，并购市场上的公 司并购价格就属于这种情况当存在不止一个市场价格时，应选取有利于企业的一 个市价，但应是对某项资产或负债本身而言最有利的价格，而不是对企业整体最有 利的价格（企业考虑整体利益所得的价格可能并不是对单项资产或负债最有利的价 格）此外，作为公允价值的市价不包括交易成本（如运费、安装费等） ，也因此我 们说可变现净值与公允价值不一致活跃市场中的公平交易价格并非交易双方所决 定，而是市场参与者考虑某项资产或负债未来现金流量及其风险后形成的共识，惟 其如此才真正体现所谓“大家都认可”的公允之意，因此公允价值有时也称公允市 价，也因此提及公允价值时在很多人脑海中闪现的就是市价三）对公允的评判和讨论及通常涉及标准当活跃市场的公平交易价格不存在时，就需要求助于现值技术，现值技术是公 允价值坐稳计量江山的定海神针，但现值确定实在是一件说易行难的事情公允价 值常常因现值确定的主观随意性而被指缺乏可靠性，企业对未来现金流和风险的判 断可能是主观的，旁人甚至无从验证。

目前来看（参见 FASB的SFAC7和IASB关于 初始计量的讨论稿） ，在原则上至少已明确： 只有以公允价值为计量目标的现值才是 公允价值，而以特定主体价值为计量目标的现值不是公允价值（因此使用价值与公 允价值不一致） 但是实务如何真正贯彻这一原则仍属悬而未决 走到现在这一步的 风景是——从操作角度看，企业通常并不清楚其他市场参与者所使用的假设，所以 只要没有相反的证据表明其他市场参与者会使用相反假设，则企业用自己对未来现 金流的假设进行估计就与公允价值不矛盾换言之，采用现值技术确定公允价值仍 然存在过大弹性四）在我国推广公允价值计量具有一定的理论与现实基础首先, 推广公允价值的计量有利于我国企业的资本保全 资本是企业的实物生产 能力或经营能力或取得这些能力所需的资金或资源 很明显 , 企业在生产过程中会耗 费这些能力 ,同时为了进行再生产 ,又必须购回这些能力 , 只有这样简单再生产才能 维护, 扩大再生产才有基础但企业耗费的生产能力如采用历史成本计量 , 则计量得 出的金额在物价上涨的经济环境中将购不回原来相应规模的生产能力企业的生产 只能在萎缩的状态下进行反之 ,若企业耗费的生产能力采用公允价值计量 , 此时不 管是何时耗费的生产能力 ,一律按现行市价或未来现金流量现值计量 , 则计量得出的 金额即使是在物价上涨的环境下 , 也可在现时情况下购回原来相应规模的生产能力 ,企业的实物资本得到维护 , 企业的生产将在正常的状态下进行。

其次,推广公允价值计量符合会计的配比原则 收入和成本、 费用在计量的单位方面是配比的 ,都是采用货币计量单位但是在计量的属性方面却不配比 , 收入是按 现行市价计量 ,成本、费用却是按历史成本计价因此 , 为了使得会计核算符合配比 原则, 就有必要在会计核算中推行公允价值计量从而 , 推行公允市价计量也符合会 计的相关性、稳健性和一致性等原则第三, 能合理反映企业的财务状况 ,从而提高财务信息的相关性公允价值与历 史成本相比 , 能较准确地披露企业获得的现金流量 , 从而更确切地反映企业的经营能 力、偿债能力及所承担的财务风险 因此 ,按公允价值计量得出的信息能为企业管理 人员、债权人、投资者的经营、决策提供更有力的支持第四, 能更真实地反映企业的收益 目前的企业收益计算是通过收入与相应的成 本、费用配比计算出来 现行企业计算收益的收入是按现行市价计量的 , 而计算收益 的成本、费用则是按历史成本计量的 很明显 , 两者之间的差额 （ 收益） 由两部分构成 一部分是劳动者创造的纯利润 , 另一部分则是由经济因素影响形成的价格差 但现行 的利润分配制度对这两者却不加区分 , 从而出现收益超分配、虚利实分的现象。

三．历史成本与公允价值属性的应用原则在企业会计准则体系建设中适度，谨慎地引入公允价值这一计量属性，是因为随着我国资本市场的发展，股权分置改革的基本完成，越来越多的股票，债券，基 金等金融产品在交易所挂牌上市，使得这类金融资产的交易已经形成了较为活跃的 市场，。