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第一章 增值税的避税技巧•第一节 纳税人资格的选择–为了加强增值税的征收管理和对某些经营规模较小的纳税人简化计税办法，保证对专用发票的正确使用和安全管理，我国《增值税暂行条例》参照国际惯例，将纳税人划分为小规模纳税人（适用税率3%）和一般纳税人（适用税率17%或13%）•两类纳税人的比较–小规模纳税人是指年销售额在规定标准下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人所称会计核算不健全是指不能正确核算增值税的销项税额、进项税额和应纳税额–一般纳税人是指年应征增值税的销售额在规定标准以上，或者会计核算健全并经税务机关认定，享有抵扣税款和使用专用发票等权限的增值税纳税人•小规模纳税人认定标准为：1.从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人（是指该类纳税人的全部年应税销售额中货物或应税劳务的销售额超过50%，批发或零售货物的销售额不到50%），年应税销售额在100万元以下的2.从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在180万元以下3.年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人。

4.自1998年7月1日起，凡年应税销售额在180万元以下的小规模商业企业，无论财务核算是否健全，均应按照小规模纳税人规定征收增值税•一般纳税人的认定标准：1.下列单位和个人经税务机关批准，可认定为一般纳税人①年应纳税销售额超过《增值税暂行条例》及《实施细则》规定的小规模纳税人标准的企业和企业型单位②纳税人总分支机构实行统一核算，其总机构年应税销售额超过小规模企业标准，但分支机构年应税销售额未超过小规模企业标准的，其分支机构可申请办理一般纳税人认定手续③新开业的符合一般纳税人条件的企业，应在办理税务登记的同时申请办理一般纳税人认定手续④已开业的小规模企业，其年应税销售额超过小规模纳税人标准的，应在次年一月底以前申请办理一般纳税人认定手续⑤非企业性单位如果经常发生增值税应税行为，并且符合一般纳税人条件，可以认定为一般纳税人2.下列纳税人不得办理一般纳税人认定手续①个体经营者以外的其他个人②从事货物零售业务的小规模企业，一般不认定为一般纳税人③销售免税货物的企业④不经常发生增值税应税行为的企业 •二、选择纳税人身份的判别方法1.增值率判别法•假设销售额和购进项目金额均不含税，起计算公式如下：•增值率=（销售额—够进项金额）÷销售额 •或 增值率=（销项税额—进项税额）÷销项税额•一般纳税人应纳税额=当期销项税额—当期进项税额 =销售额×17%—销售额×17%×（1— 增值率） =销售额×17%×增值率•小规模纳税人应纳税额=销售额×6%•可以计算出应纳税额无差别平衡点：•销售额×17%×增值率=销售额×6%•增值率=6%÷17%×100%=35.29%因此，当增值率为35.29%，两者税负相同；低于时，小规模纳税人税负重些；高于时一般纳税人税负重些。

第二节第二节 兼营销售行为兼营销售行为 兼营不同增值税项目是指增值纳税人同时经营适用不同增值税税率的货物或者应税劳务、同时经营应税和免税减税项目、同时经营应税和非应税项目从事兼营业务的增值税纳税人，必须安排好其增值税税务，才不至于增加税负一、兼营不同增值税税率和征收率项目一、兼营不同增值税税率和征收率项目 税法规定：粮食、食用植物油，自来水，暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品，书、报纸杂志，饲料、化肥、农药、农机、农膜，国务院规定的其他货物（如农业产品、金属矿采选产品、非金属矿采选产品）等适用13%的低税率小规模工业企业征收率6%；寄售商店代销寄售物品、典当销售死当物品、销售旧货、批准的免税商店零售免税货物、小规模商业企业等适用4%征收率；其他应税项口适用17%的基本税率：如果纳税人是兼营不同税率的货物或应税劳务的，应当分别核算不同税率货物或者劳务的销售额，并按不同税率分别计算应纳税额未分别核算销售额的，从高适用税率分别核算是指对兼营的不同税率货物或应税劳务在取得收入后，应分别如实做账，各记各的销售额，并按照不同的税率各自计算应纳税额，以避免适用税率混乱，出现少交税款或多交税款的现象。

从高适用税率是指本应按17%或13%高低不同税率分别计税，但由于末分别核算，则对混合在一起的销售额一律按17%的高税率计税二、兼营应税和免税减税项目二、兼营应税和免税减税项目•纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额，未分别核算销售额的，不得免税、减税所以，当一个企业兼营免税、减税项目时，通过分别核算小同项目销售额可以降低税负• 税法规定的增值税免税项口有：农膜；农业生产销售的自产农业产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学实试验和教学的进口仪器、设备；国外政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；符合合国家产业政策要求的国内投资项曰中在投资总额内进口的自用设备；由残疾人组织直接进口供残疾人专用的物品；销售自己使用过的除游艇、摩托车、汽车外的物品(包括符合限定条件的固定资产）等三、兼营增值税和营业税项目三、兼营增值税和营业税项目 税法规定，兼营增值税和营业税项目企业，应当分别核算增值税应税项目和营业税应税项口的销售额，并分别按各自的计征方法和适用税率计算其应纳税额未分别核算的，从高适用税率也就是说，如果纳税人增值税的适用税率是17%，营业税适用税率是3%，未分别核算增值税和营业税项目的销售额，将一并从高适用17%.的税率，征收增伉税。

 通常情况下，兼营增值税和营业税行为会产生两种可能：一是增值税的纳税人为加强售后服务或扩大大自己的经营范围，涉足营业税的征税范围，提供营业税的应税劳务；一是营业税的纳税人为增强获利能力转而也销售增值税的应税商品或提供增值税的应税劳务在第一种情况下，若该企业是增值税的一般纳税人，因为提供应税劳务时，可以得到的允许抵扣进项税额少，所以选择分别核算纳税有利；  若该企业是增值税小规模纳税人，则要比较增税的含税征收率和该企业所适用的营业税税率，如果企业所适用的营业税税率高于增值税的含税征收率，选择不分别核算有利在第二种情况下，由于企业原来是营业税纳税人，转而从事增值税的货物销售或劳务提供时，一般是按增值税小规模纳税人方式来征税，与小规模纳税人提供营业税的应税劳务的税务筹划方法一样、纳税人在进行税务筹划时，主要是对比增值税和营业税税负的高低，然后选择低税负的税种一般情况下，人家认为增值税税负肯定高于营业税税负，但实际上未必如此 避税案例 东方商场当年的商品含税零售额为200万元，同时经营餐饮服务项目的营业收入为20万元，该商场当年购进不舍税的商品160万元，该商场应如何进行税务筹划，才能使流转税税负较低？第三节第三节 混合销售行为混合销售行为 一项销售行为如果既涉及增值税应税货物又涉及非应税劳务，即为混合销售，为。

所谓非应税劳务，在这里是指属于应缴营业税得交通运输业、建筑业、金融保险、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业项目征收范围的劳务需要说明的是，出现混合销售行为，涉及到的货物和非应税劳务是直接为销售一批货物而作出的，两者是紧密相连的从属关系，它与一般既从事这个税的应税项目，又从事那个税的应税项目，两者之间避有直接从属关系的兼营行为，是完全不同的这就是说，混合销售行为是不可能分别核算的 未分别核算时应纳增值税额= 分别核算时应纳增值税额= =1.86（万元）应纳营业税额= 20x 5%=1（万元）应纳流转税额= 1.86+l =2.86（万元）  税法别混合销售的处理规定是：从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，以从事货物的生产、批发或零售业务为主，兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生上述混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；但其他单位和个人发生的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。

根据我国税法有关规定，这里所称“以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务”，是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非应税劳务营业额不到50%  发生混合销售行为的纳税企业，应看自己是否属于从事货物生产、批发或零售的企业、企业性单位或个体经营者如果不是，则只需缴纳营业税不同企业发生的混合销售行为的税务处理方式不同，给企业进行避税筹划创造了一定条件 如果发生混合销售行为的企业或企业型单位同时兼营非应税劳务，应看非应税劳务是否超过总销售额的50%，如果非应税劳务务年销售额大于总销售撷的50%，则该混合销售行为不纳增值税如果小于总销售额的50%，则该混合销售行为应纳增值税 企业是缴纳增值税还是缴纳营业税，可以通过混合销售税负平衡点增值率的计算，分析销售额增值率是否小于销售增值税平衡点，从而对混合销售行为进行税务筹划增值税一般纳税人的计税原理是，应纳增值税额等于企业经营的增值额乘以增值税税率，增值额和经营收入的比率称为增值率，所以应纳增值税额也等于经营收入总额乘以增值率再乘以增值税税率；营业税应纳税额等于经营收入总额乘以营业税税率。

二者税负相同的增值率，即为二者的税负平衡点假定平衡点增值率为R，则有： R×17%×=3% R= 20.65%由此可以得出结论：当实际的增值率大于R时，纳税人缴纳营业税可以降低税负；当实际增值率等于R时，缴纳增值税和营业税的税负完全一样；当实际的增值率小于R时，缴纳增值税可以降低税负第四节第四节 代销方式代销方式一、选择适当的代销方式一、选择适当的代销方式 代销行为是视同销售行为巾比较典型的特殊销售行为代销通常有两种方式：视同买断方式和收取手续费方式 (1)视同买断方式，即山委托方和受托方签订协议，委托方按协议价收取所代销的货款，实际售价可由受托方自定，实际售价与协议之间的差额归受托方所有的销售方式由于这种销售本质上仍是代销，委托方将商品交付给受托方时，商品所有权上的风险和报酬并未转移给受托方，因此，委托方在交付商品时不确认收入，受托方也不作购进商品处理受托方将商品销售后，应按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单。

委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入 (2)收取手续费方式，即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费的销售方式对受托方来说，收取的手续费实际上是一种劳务收入这种代销方式与第(1)种方式相比，主要特点是，受托方通常应按照委托方规定的价格销售在收取手续费代销方式下，委托方应在受托方已将商品售出，并向委托方开具代销清单时确认收入；受托方在商品销售后，按应收取的手续费确认收入避税案例: 兴发企业为一般纳税人生产企业，神舟企业为一般纳税人商业企业，兴发企业欲同神舟企业签订一项代销协议，由兴发企业委托神舟企业代销产品，不论采取何种销售方式，兴发企业的产品在市场上以1 000元的价格销售代销协议方案有两个：方案一是采取代销手续费方式，神舟企业以1 000元／件的价格对外销售兴发企业的产品，根据代销数量，向兴发企业收取20%的代销手续费，即神舟企业每代销一件兴发企业产品，收取200元手续费，支付给兴发企业800元方案二是采取视同买断方式，神舟企业每售出一件产品，兴发企业按800元的协议价收取货款，神舟企业在市场上仍要以1000元的价格销售兴发企业的产品，实际售价与协议价之间的差额，即200元／件归神舟企业所有。

假定到年末，兴发企业的进项税额为12万元，神舟企业可售出该产品1 000件兴发、神舟企业应当采取哪一方案较为合适 方案一条件下兴发、神舟企业的增值税额与收益： 兴发企业应纳增值税额=1 000×1 000×17%—120 000 =5(万元) 兴发企业收益额=l000×(1 000—200)—50 000= 75（万元） 神舟企业应纳增值税额=1 000×1 000×17% -1 000×l 000×l7%=0 神舟企业应纳营业税额- 20×5% =1（万元） 神舟企业收益额= 20 -1=19（万元） 兴发企业与神舟企业的收益合计为94万元，应纳流转税额6万元方案二条件下兴发、神舟企业的增值税额与收益：兴建企业应纳增值税额=1 000 × 800×l7%- 120 000 = 1.6（万元） 兴发企业收益额=1 000×800 -16 000= 78.4（万元） 神舟企业应纳增值税额=1000×1 000×17% - 1000×800×17%=3 4（万元) 神舟企业收益额=20-3 4=16.6（万元） 兴发企业与神舟企业的收益合计为95万元，应纳流转税额5万元。

 采取方案二与方案一相比：兴发企业收益增加3 4万元，应纳增值税额减少3.4万元；神舟企业收益减少2.4万元，应纳流转税额增加2.4万元；兴发企业与神舟企业收益合计增加1万元应纳流转税额减少1万元因此，作为兴发企业而言应当选择方案二；作为神舟企业而言应当选择方案一；作为兴发、神舟企业的共同利益而言应当选择方案二 二、视同买断方式的限制二、视同买断方式的限制 (1)采取这种方式的优越性只能在双方都是一般纳税人的前提下才能得到体现如果-方为小规模纳税人，则受托方的进项税额不能抵扣，就不宜采取这种方式式  (2)节约的税额在双方之间如何分配可能会影响对该种方式的选择从上例的分析可以看出，与采取收取手续费方式相比，在视同买断方式下，双方虽然共节约税款1万元，但兴发企业节约3 4万元，神舟企业要多交2 4万元所以兴发企业如何分配节约的3 4万元，可能会影响神舟企业选择这种方式的积极性兴发企业可以考虑首先要全额弥补神舟企业多交的24万元，剩余的1万元也要让利给一部分，这样才可以鼓励受托方选择适合双方的代销方式。

 总之，节约的税款在双方之间应通过何种方式分配，协议应具体怎么签订，这需要双方本着共同利润最大化的原则进行协商，在多级代理的情况下，这一问题将变得更加复杂 通过对上面案例的分析，我们意识到由于两种不同的代销方式对纳税的影响不同，在实际工作中，只要根据具体情况选择适当的代销方式，就可以降低纳税成本第五节第五节 利用优惠政策利用优惠政策 增值税的减免规定往往也是税务筹划的主要依据，企业掌握这些政策，可以结合本企业的实际，利用各种手段，减轻税负，提高企业经济效益我国税法关于增值税的减免规定大致可以概括如下： 一、优惠税率一、优惠税率 纳税人销售或进口货物、提供加工、修理修配劳务的，税率为17%，这就是通常所说的基本税率纳税人销售或者进口下列货物，按13%的低税率计征增值税： （1）农业产品、包括粮食 、蔬菜、烟叶（不包括复烤烟叶）、茶叶（包括各种毛茶）、园艺植物、药用植物、油料植物、纤维植物、糖料植物、林业产品、其他植物、水产品、畜牧产品、动物皮张、动物毛绒和其他动物组织；两市、食用植物油 （2）自来水、暖气、冷气、热水、每期、石油液化气、天然气、沼气、居民用煤炭制品。

(3)图书、报纸、杂志 (4)饲料、化肥、农药、农机、农膜 (5)金属矿采选产品，包括黑色金属矿和有色金属矿采选产品；非金属矿采选产品，是指从天然矿床中采选的除金属矿采选产品以外的其他非金属矿的矿石、矿砂、矿粉，不包括经过煅烧、焙烧和加工的产品 (6)煤炭是指直接从地下开采出来的原煤和经过洗选、精选工序生产的洗煤、选煤 税法规定，生产下列货物的一般纳税人，除了依据销项税额和进项税额计算应纳增值税税额外，也可按简易办法6%的征收率计征，并且可以开具增值税专用发票 (1) 县以下小型火力发电单位生产的电力，县级及县级以下小型水力发 电生产的电力 (2) 建筑用和生产建筑材料所用砂、土、石料 (3) 以内己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖瓦、石灰；原 料中掺有煤矸石、石煤、粉煤灰、烧煤锅炉的炉底渣及其他为渣生产的墙体材料 (4) 用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品 (5) 自来水二、税额扣除二、税额扣除 税法规定，对于一般纳税人，准予从销项税额中抵扣的进项税额，限于从销售方取得的增值税专用发票和从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。

除了该项统一规定以外，针对纳税人实际经营和计税中的一些特殊情况，税法还对以下三项业务规定了准予计算进项税额中抵扣的政策 (1)一般纳税人向农业生产者购买的免税农业产品，或者向小规模纳税人购买的农业产品，准予按照买价乘10%的扣除率计算进项税额从当期销项税额中扣除 (2)一般纳税人购买货物（同定资产除外）和销售货物所支付的运输费用，根据运费结算单（普通发票）所列运费金额（不包括随运费史付的装卸费、保险费等杂费），按照7%的扣除率汁算进项税额 (3)一般纳税人从废旧物资经营单位购买的废旧物资可以凭普通发票按照l0%的比例计算进项予以扣除三、先征后返三、先征后返 (1) 税法规定，安置的“四残”人员占企业生产人员50%以上（含50%）的民政福利工业企业，其生产增值税应税货物，除列举的不给税收优惠的项目外，经税务机关审查后，可采取先征税后返还的办法，给予返还全部已纳增值税的照顾安置的“四残”人员占企业生产人员35%以上未达到50%的民政福利工业，其生产销售的增值税应税货物，除列举的不给税收优惠的项目外，如发生亏损，可给予部分或全部返还已征增值税的照顾  (2) 《关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知》规定：自2000年6月24日起至2010年底以前，对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产业，按17%的法定税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退政策。

所邀税款由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税四、免征项目四、免征项目(1)废旧物资经营单位经营的废旧物资2)《关于若干农业生产资料免征增值税政策的通知》规定： ①下列货物免征增值税：农膜；生产销售的除尿素以外的氮肥，除磷酸二铵以外的磷肥、钾肥以及以免税化肥为主要原料的复合肥；生产销售的阿维菌素、胺菊酯等48种农药；批发和零售的种子、种苗、化肥、农药、农机 ③对原征收增值税的尿素生产企业销售的尿素，实行增值税先征后退政策从2002年l月l日起执行；对原免征增值税的尿素生产企业生产销售的尿素，恢复征收增值税和实行先征后退政策以及对农业生产资料免征增值税政策，自2001年8月l日起执行3)《关于饲料产品免征增值税问题的通知》规定：从2001年8月1日起，下列饲料产品继续免征增值税：单一大宗饲料、混合饲料、配合饲料、复合饲料、浓缩饲料 (5)避孕药品和用具 (6)古旧图书，指向社会收购的古书和旧书 (7)直接用于科学研究、科学实验和进口的教学仪器和设备 (8)外国政府、国际组织无偿援助的进口货物和设备 (9)来料加工、来件装配和补偿贸易所需进口的设备。

(10)由残疾人纠织直接提供给残疾人的专用品 (11)个体经营者及其他个人以低于原价的售价销售自己使用过的物品，指游艇、摩托车及应征消费税的小汽车以外的货物五、起征点的规定五、起征点的规定 税法规定，纳税人销售额未达到财政部的增值税起征点的，免征增值税增值税起征点幅度如下：销售货物的起征点为月销售额600~2000元；销售应税劳务的起征点为月销售额200~800元；按次纳税的征点为每次50~ 80元六、区域性优惠政策六、区域性优惠政策 改革开放以来，我国已经初步形成了由沿海到内地，以及沿江、沿边多层次对外开放的战略格局与此相适应，国家对经济特区等符类经济K域制定i一系列税收优惠政策了解这些区域性优惠政策，对于正确选择企业经营地点、筹划企业资金和货物的流向、降低企业的税负具有直接的现实意义如经济特区内企业生产的产品，在本特区销售的，除消费税应税产品应照章征收消费税外，均一律暂免征增值税经济特区内的单位和个人从事加工、修理修配劳务，或者批发、零售货物给本特区内的单位和个人的，不分一般纳税人和小规模纳税人，一律暂按6%的征收率征收增值税避税案例避税案例: 2003年5月，安徽省合肥市长丰塑料制品厂开业，为一般增值税纳税人企业。

该厂所用原材料——废旧塑料80%自行收购，20%的原材料从履旧物资经营单位购入，前5个月自行收购废旧塑料400吨，每吨2 000元，合计80万元，从经营单位购入废旧塑料83.33吨，每吨2 400元，合计金额约为20万元，其他可以抵扣的进项税额（水电费、修理用配件等）4万元，生产的塑料制品对外销售收入150万元增值税税负高达13%，而据有关部门统计的数字，同类一般企业的增值税税负仅5%左右 经过深入分析发现，其根本原因是由于收购时不能取得增值税专用发票，按规定不能抵扣进项税额，因此税负一之居高不下于是，该企业决策层决定不再自己收购，而直接向物资回收部门收购，这样可以根据物资回收单位开具的增值税专用发票享受17%的进项税额抵扣但是，过了一段时间后发现，由于回收单位本身需要盈利，塑料制品厂在获得进项税额抵扣的同时，原材料的价格也大大增加税自虽然降低了. 但企业的利润并没有增加、那么该企业如何才能既降低原材料成本，又降低税负呢？ 根据《关于废旧物资回收经营业务有关增值税政策的通知》规定，从2001年5月1日起，废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资，可按照废旧物资回收经营单位开具的由税务机关监制的普通发票上注明的金额，按10%计算抵扣进项税额。

如果该工厂投资设立一个废旧塑料回收公司，那么不仅回收公司可以享受免征增值税的优惠，工厂仍可根据回收公司开具的发票抵扣进项税额，这样工厂遇到的利润问题就可迎刃而解现将该厂实施筹划方案前后的有关数据对比如下：实施前：应纳增值税额=销项税额一进项税额=1 500 000×17%—(200 000×10% +40 000)=195 000（元）税负率= 195 000÷l 500 000×lO00%= 13%买施后，假设后五个月公司生产规模与前五个月相同，回收公司以每吨2 000元的价格收购废旧塑料(400十83.33=)483.3吨，以每吨2 400元f与从其他废旧物资经营单位的销售价相同）的价格销售塑料制品厂，其他资料不变有关数据计算如下：(1)回收公司免征增值税、(2)制品厂允许抵免的进项税额=483 33×2 400×10%+40000= 155 999.2（元）；应纳增值税额=销项税额—进项税额=1 500 000 ×17%-155999.2=99 000.8（元）：税负率= 99 000.8÷l 500 000×l00%=6.6%：可见，方案实施后比实施前节省增值税额为：195 000 -99 000.8= 95 999.2（元）,节省城市维护建设税和教育费附加合计约9 599.92元，合计节约10多万元。

第二章 营业税的避税技巧• 第一节 兼营销售和混合销售—在实际经济活动中，纳税人从事营业税的应税项目，并不仅仅局限于主营业务上，往往会同时出现多项应税项目对不同的经营行为应有不同的税务处理方式，作为纳税人，必须正确掌握税收政策，准确界定什么是兼营销售和混合销售，这样才能避免从高适用税率，维护自身的税收利益•一一 兼营销售兼营销售—兼营是指纳税人从事两个或两个以上税目的应税项目对兼有不同税目的应税行为，应分别核算不同税目营业额也就是说，哪个税目税率高，混合在一起的营业额就按高税率计税—兼营销售行为的产生有两种可能：一是增值税的纳税人为加强售后服务或扩大自己的经营范围，涉足营业税的征税范围，提供营业税的应税劳务；二是营业税的纳税人为增加获利能力转而也销售增值税的应税商品或提供增值税的应税劳务•【避税案例】•王府井职业介绍所对外办理职业介绍服务，同时对外办理电脑培训业务，本月两项业务共取得收入40000元•该项业务中，对外办理职业介绍属于营业税服务业务税目的征税范围，适用税率为5%；对外办理电脑培训业务属于营业税文化体育业税目的征税范围，适用的税率为3%.该单位未分别核算不同税目的营业额，并且全部按“电脑培训业务收入”申请纳税，主管税务机关审核后，对该单位补征营业税并进行相应的处罚。

该单位实际缴纳营业税税额为2000.•该单位补缴营业税后进行自查，核实电脑培训收入为15000元如果分别核算职业介绍收入和电脑培训收入，并按规定分别申报纳税，该单位只需缴纳营业税税额为：15000×3%+（40000—15000）×5%=1700(元)•采取分别核算，纳税人可以少纳税300元可见，正确核算适应不同税目、税率的收入并办理纳税申报，可以降低企业的税负•二二 混合销售混合销售—一项销售行为，如果既涉及应税劳务又涉及货物一项销售行为，如果既涉及应税劳务又涉及货物或非应税劳务，成为混合销售行为从事货物生或非应税劳务，成为混合销售行为从事货物生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业者的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，应当缴纳营业税应税劳务，应当缴纳营业税—在实际经营活动中，如果纳税人混合销售的应税货物销售额能占到总销售额的50%以上，则缴纳增值税；反之则缴纳营业税到底缴纳哪种税税务轻可以通过混合销售节税点来筹划。

一般纳税人应缴纳增值税=销售额 ×实际增值额×增值税税率其中，实际增值率=（销售额—购进项目金额）÷销售额 =（销项税额—进项税额）÷销项税额应纳营业税额=销售额×营业税适用税率—如果两个税种的税收负担相同，且增值税的销售额和营业税的营业额相同，则：销售额×增值税×增值税税率=销售额×营业税适用税率增值税（D）=营业税税率÷增值税税率—如果实际增值率大于D，则缴纳营业税对企业有利，应注意使年增值税应税销售额占其全部销售额的50%以下；反之，如果实际增值率小于D，则缴纳营业税对纳税人有利，因此，要注意使年增值税应税销售额占到其全部销售额的50%以上•【避税案例】•某建筑材料商店，主营建筑材料批发和零售的同时，还对外承接安装、装饰工程作业增值税税率为17%本月对外发生一笔混合销售业务，销售建筑材料并代客户安装，这批建筑材料的购入价是120万元，该商店以140万元的价格销售并代为安装，该企业缴纳哪一种税合算呢？（营业税率为3%）•企业实际增值率=（140—120）÷140×100%=14.29%•D=3%÷17%×100%=17.6%•企业实际增值率小于D，选择增值税合算，可以减少纳税8 000元[即140×3%—（140×17%—120×17%）]。

因此，企业应当设法是货物的销售额占到全部营业额的50%以上•【避税案例】•某建筑公司主管建筑工程施工业务，同时也兼营建筑材料的批发当年承接某单位的办公大楼建设工程，双方协定有建筑公司包工包料，合并定价，工程总造价为1500万元工程完工后，建筑公司在施工中使用的建筑材料按市场价折算为1300万元，但该公司实际进价为1000万元，工程建筑施工费为400万元该公司缴纳哪个税种合算了？（营业税税率为3%）•建筑材料销售的实际增值率为：•（1300—1000）÷1300×100%=23.08%•D=3%÷17%×100%=17.6%•当企业实际增值率大于D时，应当筹划缴纳营业税，既要使公司当年总的营业额中应税劳务占50%以上，这样可以节税[(1500×17%—1000×17%)—1500×3%=]40万元第二节 建筑企业•随着房地产行业的升温，与之相适应的建筑行业也日趋繁荣由于建筑业建筑周期长、投资大，有总承包、分包和转包等多种业务运营形式，工作的流动性较大，所以建筑业的税收管理具有其复杂性和独特性，相应地也为税收筹划提供了空间•一一 建筑工程承包公司建筑工程承包公司•根据《中华人民共和国营业税暂行条例》的规定：建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或转包人的价款后的余额为营业额。

•【避税案例】•乙单位有一工程项目需找施工单位承建，在甲工程公司的努力下，有丙建筑公司与乙单位签订承建合同，合同金额为5000万元，另外乙单位付给甲公司劳务费50万元•甲公司应纳营业税税额=50×5%=2.5(万元)•乙公司应纳营业税税额=5000×3%=150(万元)•两公司合计应纳营业税税额=2.5+150=152.5（万元）•如果甲公司进行筹划，直接与乙单位签订合同，合同金额为5050万元，然后再将工程以5000万元转包给丙公司，则:•甲公司应纳税额=(5050—5000)×3%=1.5（万元）•丙公司应纳营业税税额=5000×3%=150（万元）•两公司合计应纳营业税税额=1.5+150=1515（万元）•节税额=152.5—151.5=1（万元）•经过避税筹划后，可以节约营业税额1万元•二二 建筑公司所用原材料建筑公司所用原材料—《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》规定，纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业，无论与对方如何结算，其营业额应包括工程所有原材料及其他物资和动力的价款也就是说，无论是包工包料还是包工不包料工程，营业额应包括工程所用的原材料及其他动力的价款•【避税案例】•某单位建造一座楼房，将工程承包给某施工公司，工程承包价800万元。

如果采取包工不包料方式，工程所需材料由建筑单位购买，材料价款为500万元如果工程所需材料由施工方购买，即采用包工包料方式，施工方可以利用自己熟悉建材市场的优势，在保证质量的前提下，以较低价格购买所需原材料，材料价款400万元•包工不包料方式下，工程承包金额与原材料费合计为1300万元，施工企业应纳营业税税额为：•（800+500）×3%=39（万元）•包工包料方式下工程承包金额（承包价和材料费合计）为1200万元，则施工企业应纳营业税税额为：•1200×3%=36（万元）•可见，采取包工包料方式施工企业可以少交营业税3万元•如果在包工包料方式下，工程承包金额（承包价和材料费合计）也是1300万元，则施工企业应纳营业税39万元（与包工不包料纳税金额相同），但税负还是比包工不包料方式轻，因为包工不包料方式的500万元原材料相应15 万元的营业税任然由施工企业承担•三、设备安装公司•根据《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》规定，纳税人从事安装工程作业，凡所安装设备的价值作为安装工程产值的，其营业额应包括设备的价款•【避税案例】•首佳建筑公司中标王府宾馆一项建筑安装工程，含电梯、中央空调、土建及内外装修，总造价共2000万元。

其中，电梯价款60万元，中央空调价款120万元，土建及内外装修1820万元对该项业务进行税务策划•如果该公司同王府宾馆签订的合同把电梯和中央空调的家苦啊作为建筑安装工程产值，将安营业税的政策规定缴纳“建筑业”营业税：•2000×3%=60（万元）•如果该公司只与王府宾馆签订土建及内外装修的1820万元建筑工程合同，则应缴纳的营业税为：•1820×3%=54.6（万元）•后一种方式公司少缴纳营业税5.6万元，该公司只应与王府宾馆签订土建及内外装修的1820万元的建筑工程合同而不应签订含电梯和中央空调在内的2000万元的建筑安装合同第三节 运输企业•一 计税依据•凡是将旅客或货物由境内载运出境的，属于营业税的管辖权范围；凡是将旅客或货物由境外载运境内，或者将货物从境外某一地运往境外另一个地方的，及不属于营业税管辖权范围，因为根据《营业税暂行条例》行为发生地判别原则，上述行为没有发生在中国境内，因此不用缴纳营业税•二 避税筹划•运输企业直接用营业额乘以营业税税率计算营业税税款从事国内运输的企业，在税率方面几乎没有避税的余地，其避税的关键在于营业额的确定•【避税案例】•大发运输公司与长城公司签订货物运输合同，大发运输公司负责将长城公司货物运往美国纽约，总运费为150000元人民币•大发公司经过筹划后，先将货物运往美国加利福利亚，再委托当地以运输公司将货物运往纽约， 同时支付运费30000元。

•大发公司该项业务应缴纳营业税税额：•（150000—30000）×3%=3600（元）•如果大发公司加大支付国外运费，然后再通过其他方式取得对方回报，则可以减轻营业税负担第四节 金融保险业•金融业一般贷款、典当、金融经纪等中介业务，以取得的利息收入全额或手续费收入全额作为计税依据；转贷外汇业务，以贷款利息收入减去境外借款利息支出后的余额为计税依据•一 金融企业—转贷业务 按规定，转贷业务应以贷款利息减去借款利息后的余额作为营业额，计算应缴纳的营业税—中间业务 银行中间业务是指通过中间服务获得手续费收入的业务—贷款业务 是指用自由资金或吸收存款及发放贷款取得的利息收入•【避税案例】•2000年4月1日，甲银行 乙银行拆借资金150万元，转贷给华兴企业使用三个月甲银行共收取利息4.5万元，支付给乙银行利息3万元，则甲银行该项业务应纳营业税为：•（45000—30000）×8%=1200(元)•如果甲银行通过减低贷款利息收入，提高拆借利息支出，使4.5万元利息收入变为4万元，3万元的利息支出变为3.5万元，其结果是差额为0.5万元，应纳税额为400元，少纳营业税800元。

华兴企业可以通过投资于银行或其他途径将这笔利息发还给银行•【避税案例】•某银行一季度取得人民币贷款利息收入为50万元；取得美元贷款利息收入为30万美元，则该季度应纳营业税为（美元总人民币的汇率以8.3计算）：•500 000+300 000×8.3×8%=239 200元•假定该银行将贷款的一部分转为对企业的投资从而减少利息收入100万元，则可以节省营业税8万元•二 保险企业— 保险企业是为境内财产提供保险的，直接用保险费收入乘以缩率计算营业税—初保险与分保险是相对的，按规定，初保险业务的营业额为确保保险收入减去付给分保险保费后的余额但分保人的营业税金由初保人代扣代缴•【避税案例】•某保险公司经营一项火灾保险业务，全年营业额为600万元，客户大生活在李培支出400万元，则：•应纳营业税=600×8%=48（万元）•净收益=600-400-48=152（万元）•如果该保险公司减少每个客户的保险费用，但相应规定每位客户应到某指定公司购买一套防火设备，并按照规定安装在家假设该项设施出台后，该公司全年营业额变为350万元，但相应保险理赔支出由于防火设备的购买而降为120万元，则：•应纳营业税=350×8%=28（万元）•净收益=350-120-28=202（万元）•由于购买防火设备，该保险公司又和该防火器材公司建立了良好关系，并可能因此获取部分回扣，则该项筹划获得圆满成功。

第五节 转让无形资产•一 合理运用免税政策—单位和个人可以利用这项优惠政策进行合理的避税安排 1、分开核算应税项目和免税项目的营业额 2、明确办理免税所需资料和办理程序•二 利用纳税时间—纳税人在利用转让无形资产进行避税时，可以从纳税义务发生时间上考虑，在税法允许的范围内，尽量推迟纳税义务的发生时间，从而获得资金的时间 价值，降低企业税收成本•【避税案例】•甲单位采用与收款方式向乙单位转让土地使用权，转让收入共计150万元2002年8月10日，甲单位又收到乙单位预付的价款60万元，11月20日，甲单位又收到乙单位预付的价款30万元2002年12月5日，甲乙双方结算，甲单位开具销售发票，共计150万元，但乙单位尚有60万元价款未支付•8月份：应纳税营业额=600 000×5%=30 000（元）•11月份：应纳税营业额=300 000×5%=15 000（元）•12月份：应纳税营业额=600 000×5%=30 000（元）•可见，甲乙双方在12月5日结算，甲单位尽管尚未收到结算余款60万元，但却要按规定交纳3万元营业税从避税的角度看，在尚未收到全部价款前，甲单位不应与乙单位办理结算，而应在收到最后一笔价款时再与乙单位办理结算，以此避免过早承担纳税义务。

第六节 利用税收优惠政策——一 综合性免税项目——二 高新技术——三 医疗机构——四 社会力量办学——五 民政福利企业——六 校办企业——七 高校后勤社会化改革——八 下岗再就业第三章 消费税的避税技巧•消费税是特定的模拟写消费品和消费行为的流转额征收的一种税由于国家对不同税目是消费品规定的税率不尽相同，有的消费品的税率较高，因此纳税人必须加强对消费税的避税安排，从而达到减轻税务的目的第一节 转让定价•在经济活动中，有经济联系的企业各方为均摊利润或转移利润，不依照市场买卖规则和市场价格进行交易，而是根据他们之间的共同利益进行产品或非产品转让•任何一个商品生产者和经营者及买家双方都有权利根据自己的需要确定所生产和经营产品的价格标准•【避税案例】•红叶小汽车生产厂，正常小汽车的•出厂价为100 000元/辆，适用税率为•8%而该厂分设了独立核算的经销•部，向经销部供货时价格定为70 000元/辆，当月出厂小汽车200辆•两种销售方式税负对比如下：•100 000×200×8%=1 600 000（元）•由经销部销售，应纳消费税额为：•70 000×200×8%=1 120 000（元）•由此，企业少纳消费税：•1 600 000—1 120 000=480 000（元）第二节 兼营销售行为•兼营销售是指纳税人销售应税消费品时，不是单一经营某一税率的产品，而是经营多种不同税率的产品。

•为了加强征收管理，避免出现因核算不同而出现税款流失的现象，在纳税人兼营不同应税消费品时，税法针对不同的核算方式规定了不同的税务处理方式•【避税案例】• 天长酒业有限公司生产各类品种的酒，以适应不同消费者需求，其经营范围主要包括粮食白酒、薯类白酒、啤酒、果木酒等春节临近，大部分消费者以酒作为馈赠亲友的礼品，针对这种市场情况，公司于2003年4月初推出了“组合装礼品酒”的促销活动，将粮食白酒、薯类白酒和果木酒组成成套的礼品酒销售，该月共取得了含增值税的销售收入45万元，与上月销售收入大体相同，但是，4月份公司应纳消费税税款却比上月明显增加，公司财务部门认为税务机关核算错了，但税务机关坚持认为核算没有错误• 在此例中，天长酒业有限公司生产销售不同税率的产品，粮食白酒适用税率为25%，薯类白酒适用税率为15%，果木酒属其他酒，适用税率为10%，因此，属于“兼营”行为同时该公司将这些适用不同税率的应税消费品组成成套消费品销售，不能分别核算销售额因此，应从高适用税率，即适用粮食白酒25%的税率，其应纳消费税额为（45万×25%=）11.25万元如果天长公司不将各种类型的酒组成成套的礼品且分别核算销售计算出该类酒应纳消费税税额；再将各类酒应纳消费税税额汇总相加得到公司总共应纳的消费税税额。

在这种情况下，如果4月份天长公司销售粮食白酒15万元，薯类白酒15万元，果木白酒15万元，则其应纳消费税税额为：• 15万×25%+15万×15%+15万×10%=7.5万元，比组成成套礼品酒销售节约税款3.75万元• 通过对上述案例的分析，我们可以得到以下启示：•当企业生产不同种类应税消费品，且这些消费品适用不同税率时，要注意税法中有关兼营的规定：纳税人兼营不同税率的应税消费品，应当分别核算不同税率的应税消费品的销售额和销售数量；不分别核算销售额和销售数量，或者将不同税率的应消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率因此，从节税的角度考虑，当兼营适用不同税率的应税消费品时，应分别核算其销售额、销售数量，且尽量避免将这些消费品组成成套产品销售如果一定要将适用不同税率的应税消费品组合销售，则企业也应采用一定办法规避如在此例中，天长酒业有限公司可以在销售柜台设置礼品盒，将消费者购买的不同种类的酒临时组合成礼品酒，公司依然分别核算各类酒的销售额和销售数量，这样，既销售了“组合装礼品酒”，又达到了避税的目的第三节 包装物•在企业的实际生产经营过程中，有些产品的包装物需要收回，以便周转使用。

因此在销售产品是，有两种做法：一种是不做价随同产品销售，只收取押金；另一种则是包装物作价随同产品销售，二另外收取押金根据消费税暂行条例实施细则的规定，实行从价定率办法计算应纳税额的应纳消费品联通包装物销售的，要区分不同情况计算应纳税额：•1、包装物随同应税消费品作价销售，武林包装物是否单独计价，也不论在会计上如何核算，均应并入应随消费品的销售额中，按其所包装消费品的使用税率征收消费税•2、包装物不作价销售而是收取押金，此项押金则不并入应税消费品的销售额计征消费税•3、包装物作价销售又收取押金，此项押金暂不并入销售额征税，只对作价销售的包装物征收消费税•4、对包装物不作价销售而是收取押金，并因逾期未收回包装物而不再退还的和已收取1年以上的押金，应并入应税消费品的销售额计征消费税；•【避税案例】• 某酒厂2004年3月销售酒精400吨，使用包装桶l300个．•酒精的销售价格为每公斤4元其中有400个包装桶随•同150吨酒精作价出售，包装桶不收取押金，每个包装桶销•售价格50元：有400个包装桶随同150吨酒精销售，但包装桶•不作价销售而是收取押金，每个包装桶收取押金50元；另外，•500个包装桶随同100吨酒精作价销售，同时每个包装桶另外•收10元押金。

酒精消费税税率为5%确定该厂当月销售酒精•的应纳消费税额•(l)将400个包装桶随同150吨酒精作价销售，应纳消费税额为：• (150×1000×4+400×50)×5%:31000（元）•(2)将400个包装桶随150吨酒精销售，只收取押金时，应纳消费税额为：• 150×l 000×4×5010=30 000（元）•(3)将500个包装桶既作价随同100吨酒精销售，同时又收取押金时，应纳消费税额为：• (100×1 000×4+400×50)×5%=21000（元）•由此该厂当月应纳消费税总额为：• 31 000+30 000+21 000=82 000（元）•假如1年后有150个不随同酒精作价销售只收取押金的包装桶未收回，根据现行规定，如果包装物不作价随同产品销售，而只收取押金，此项押金则不应并入应消费品销售额中征税但对逾期未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应消费品的销售额中，按照应税消费品的适用税率征收消费税同时根据有关规定，逾期未退回包装物的押金应换算为不含增值税的收入后，并入销售额中计征消费税，其计税依据为：•150×50/ (1+17%)=6 410.26（元）•应纳消费税额为：•6 410.26 x 5%=320.51（元） •企业如果想在包装物上节省消费税，关键是包装物不能作价随同产品销售，而应采取收取押金的形式，而此项押金必须在规定的时间内收回，则可以不并入销售额计算缴纳消费税。

第四节 委托加工物资•一 委托加工应税消费品计税依据•委托加工的应税消费品时指由委托方提供原材料和主要材料，受托方只收取加工费和带电部分辅助材料加工的应税消费品•有同类消费品销售价格的委托加工的应税消费品，按照受托方的同类消费品的销售价格计算应纳税其计算公式如下： 应纳税额=同类消费税销售单价×委托加工数量×适用税率•没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税，组成计税价格计算公式如下： 组成计税价格=（材料成本+加工费）÷（1—消费税税率） 应纳税额=组成计税价格×适用税率•【避税案例】•白沙卷烟厂7月10日购买一批烟叶，取得增值税专用发票注明的价款•为加万元，增值税3.4万元7月20日，将购进的烟叶发往红山茶卷烟厂，•委托红山茶卷烟厂加工烟丝，收到的专用发票注明支付加工费8万元，•税款1.36元 白沙卷烟厂收回烟丝后颁用一丰用于卷烟生产；另一半直•接出售，取得价款30万元，增值税5.1万元，红山茶卷烟厂无同类烟丝•销售价格7月26日，白沙卷烟厂销售卷烟100箱（标准箱，下同），每箱不•舍税售价2万元7月29日，白沙卷烟厂销售A牌卷烟200箱，•每箱不含税售价1.6万元。

销货款均已存入银行（国家税务总局核定的A•牌卷烟计税价格为每标准箱1.4万元）：计算白沙卷烟厂应纳消费税•(l)白沙春烟厂支付代扣代缴消费税为（红山茶卷烟厂无同类烟丝销售价格，应按组成计税价格计算）：• 代扣代缴消费税=（材料成本+加工费）÷（1-消费税税率）×消费税税税率• =(20+8)÷(1 - 3%)×30%• = 12.86（万元）•(2)直接出售另一半烟丝不缴纳消费税•(3)销售卷烟应交消费税额的确定：•按规定，每标准条调拨价在50元（含50元，不含增值税）以上的卷烟税率为45%核定的A牌卷烟的积水价是每标准箱1.4万元，一标准箱为250标准条，则折合成标准条后计税价为：14 000÷250=56元，适用税率为45%•根据规定，卷烟类产品实际销售价格高于积水价格或和定价格的，按实际销售价格征税；实际销售价格低于计税价格或核定 价格的卷烟，按计税价格或核定价格征收消费税因此，2003年7月26日和29日销售的卷烟分别应以每标准箱2万元和1.6万元计算消费税•应纳消费税=销售数量×定额税率+销售额×比例税率一允许抵扣的消费税• = (100+200)×150+(100×20 000+200×16 000×45%)- 120 000÷2• = 45 000 +-2 340 000 - 60 000• =2 325 000（元） •需要注意的是，自2001年5月1日起，纳税人用委托加工收回的已税酒和酒精生产的酒，支付代扣代缴税款不再予以扣除。

•二、收回委托加工应税消费品继续加工•委托加工的应税消费品因为已由受托方代扣代缴消费税，因此，委托方收回货物后用于连续生产应税消费品的，其已缴纳税款按照规定准予从连续生产应税消费品应纳消费税税额中抵扣•【避税案例】•某卷烟厂2002年3月购入一批价值为150万元的烟叶，并委托其他卷烟厂将烟叶加工成烟丝，协议规定加工费120万元•受托方代扣代缴消费税税额为：•(1500000+12000()0)÷(1- 30%)×30%l 157 142.9(元)•如果该卷烟厂将收回的烟丝继续加工成甲类卷烟800箱，加工成本费用共计100万元，该批卷烟最终实现销售额1000万元则该厂销售卷烟后，应纳消费税税额为：•800×150+10 000 000×45 010 -1 157 142.9=346.29（万元）•税后利润为：•(1000 - 150 - 120 - 100 - 346.29)×(1—33%)=190.09（万元）•如果该卷烟厂直接委托其他卷烟厂将烟丝加工成甲类卷烟，加工费用为（120万元+100万元=）220万元，收回卷烟成品后直接对外销售，销售额仍为l 000万元则该卷烟厂支付受托方代扣代缴消费税税额为：•800×150+(1 500 000+2 200 000)÷(1- 45%)×45%=314.73(万元)•对外销售时不必再缴纳消费税（符合规定条件），税后利润为：•（1 000—150—220—314.73）×（1—33%）=211.23（万元）第五节 利用税收优惠政策•一、消费税优惠政策•（1）纳税人出口的应税消费品免征消费税，但是国家限制的产品除外。

•（2）国家特准退还、免征消费税的应税消费品•（3）外商投资企业免税规定•（4）企业生产销售达到低污染排放限制标准的小轿车、越野车和小客车，可以减征30%的消费税•（5）边境居民通过互市贸易进口的商品，每人每日价值在人民币3000元以下，免征进口环节的消费税二、优惠政策的运用•（1）避开高税率，选择低税率•（2）对照税法条款，尽可能享受税收优惠按规定对生产销售达到低污染排放限制标准的小轿车、越野车和小客车，可以减征30%的消费税，计算公式为： 减征税额=按法定税率计算的消费税额×30% 应征税额=按法定税率计算的消费税额—减征税额第四章 企业所得税的避税技巧•纳税人必须在合法的前提下，充分享受现有税收政策优惠照顾，采取合适的所得税会计方法，尽量减少应纳税所得税额，减轻企业税收负担，使企业收益最大化第一节 所得税征收方式•目前，由于广大企业普遍采用查账征收的方式核算企业所得税的应纳税额，即企业所得税应纳税额为应纳税所得额乘以法定税率，因此，在对企业所得税进行避税筹划操作时，在适用税率既定的条件下，企业所得税的筹划重点也很自然的落在了“应纳所得税”的筹划上，记载税法允许的范围内，通过适当的操作，缩小计税收入，膨胀计税成本，从而达到降低应纳税额、减轻税收负担的目的。