案例研习2—母公司对子公司增资的财税处理.docx

1 / 21案例研习 2母公司对子公司增资的财税处理（与大家分享我的案例学习笔记，欢迎大家批评和指正 ）一、 会计处理（未考虑相关税费的会计处理）总结：会计处理增资业务类型母公司个别报表 子公司个别报表 合并报表 案例母公司以货币对其全资子公司进行增资按照实际支付的增资金额增加长期股权投资的账面价值按照实际收到的增资金额增加实收资本（股本）或者资本公积（资本溢价或股本溢价）的账面价值无需为该项交易做出特别调整 案例1母公司以非货币性资产对其全资子公司进行增资适用于《企业会计准则第 7号——非货币性资产交换》 应当按照投资合同或协议约定的价值确定资产的取得成本，但合同或协议约定价值不公允的除外将母公司用于增资的非货币性资产公允价值与原账面价值之间的差额形成的子公司所有者权益或者母公司未实现的内部案例2 2 / 21增资业务类型会计处理母公司个别报表 子公司个别报表 合并报表 案例利润进行抵销，具体抵销的处理参照“内部商品交易、内部固定资产交易或者内部无形资产交易”等合并抵销处理母公司以货币对其非全资子公司进行增资按照实际支付的增资金额增加长期股权投资的账面价值按照实际收到的增资金额增加实收资本（股本）或者资本公积（资本溢价或股本溢价）的账面价值。

1、母公司应当按照增资前后不同的持股比例分别确认增资前后应享有的子公司实现的净损益2、调整母公司的资本公积或留存收益：参照“母公司购买子公司少数股东股权”的相关处理，母公司应当调整的资本公积或者留存收益=子公司自购买日或合并日至增资日开始持续计算的净资产×母公司新增持案例3 3 / 21增资业务类型会计处理母公司个别报表 子公司个别报表 合并报表 案例股比例-购买少数股权新取得的长期股权投资（母公司增资金额-增资金额 ×母公司原持股比例） 母公司以非货币性资产对其非全资子公司进行增资适用于《企业会计准则第 7号——非货币性资产交换》应当按照投资合同或协议约定的价值确定资产的取得成本，但合同或协议约定价值不公允的除外1、母公司应当按照增资前后不同的持股比例分别确认增资前后应享有的子公司实现的净损益2、将母公司用于增资的非货币性资产公允价值与原账面价值之间的差额形成的子公司所有者权益或者母公司未实现的内部利润进行抵销，具体抵销的处理参照“内部商品交易、内部固定资产交易或者内部无形案例4 4 / 21增资业务类型会计处理母公司个别报表 子公司个别报表 合并报表 案例资产交易”等合并抵销处理3、调整母公司的资本公积或留存收益：参照“母公司购买子公司少数股东股权”的相关处理，母公司应当调整的资本公积或者留存收益=子公司自购买日或合并日至增资日开始持续计算的净资产×母公司新增持股比例-购买少数股权新取得的长期股权投资（母公司增资金额-增资金额 ×母公司原持股比例） 。

此外，实务中还可能存在母公司与少数股东同时向子公司进行增资的交易，该种增资交易的会计处理如下所述：1、母公司与少数股东同时向子公司进行增资，增资后母公司与少数股东对子公司的持股比例不变：参照上述母公司对其全资子公司进行增资的会计处理 5 / 212、母公司与少数股东同时向子公司进行增资，增资后少数股东的持股比例稀释：参照上述母公司对其非全资子公司进行增资的会计处理合并报表参照“母公司购买子公司少数股东股权”的相关处理，合并报表母公司应当调整的资本公积或者留存收益=子公司自购买日或合并日至增资日开始持续计算的净资产 ×母公司新增持股比例-购买少数股权新取得的长期股权投资（母公司增资金额-增资金额×母公司原持股比例） 3、母公司与少数股东同时向子公司进行增资，增资后母公司的持股比例稀释：合并报表母公司应当按照增资前的股权比例计算其在增资前子公司账面净资产中的份额，该份额与增资后按母公司持股比例计算的在增资后子公司账面净资产份额之间的差额计入资本公积，资本公积不足冲减的，调整留存收益合并报表也可参照“母公司在不丧失控制权的情况下部分处置子公司股权”的相关处理，合并报表母公司应当调整的资本公积或者留存收益=处置长期股权投资的价款（增资金额×母公司原持股比例-母公司增资金额）-子公司自购买日或合并日至增资日开始持续计算的净资产 ×母公司减少的持股比例。

6 / 21案例：案例 1：母公司以货币对其全资子公司进行增资2015 年 1 月 1 日，母公司以 12,000.00 万元购入子公司、取得子公司 100%的控制权（假设非同一控制下企业合并） 为简化案例，假设购买日子公司可辨认净资产的公允价值等同于其账面价值 11,000.00 万元，购买日母公司合并报表确认的商誉为 1,000.00 万元（12,000.00-11,000.00） 2015 年 6 月 30 日，母公司以货币 10,000.00 万元对该全资子公司进行增资2015 年度子公司实现净利润 1,200.00 万元，其中：1-6 月实现净利润 500.00 万元、7-12 月实现净利润 700.00 万元子公司各相关时点的所有者权益明细情况如下所示：明细项目购买日2015-1-1增资日2015-6-302015-12-31实收资本 10,000.00 20,000.00 20,000.00资本公积 500.00 500.00 500.00盈余公积 50.00 50.00 120.00未分配利润 450.00 950.00 1,580.00所有者权益合计 11,000.00 21,500.00 22,200.001、母公司增资日个别报表的会计处理母公司以货币对其全资子公司进行增资的，应当按照实际支付的增资金额作为长期股权投资的账面增加金额：借：长期股权投资 10,000.00贷：银行存款 10,000.002、子公司增资日个别报表的会计处理子公司应当按照实际收到的增资金额增加实收资本（股本）或者资本公积（资本溢价或股本溢价）的账面价值。

借：银行存款 10,000.00贷：实收资本等 10,000.003、母公司年末合并报表的会计处理合并报表无需为该项交易做出特别调整 7 / 21（1）将长期股权投资调整为权益法核算：借：长期股权投资 1,200.00贷：投资收益 1,200.00（子公司 2015 年净利润 1,200.00 万元×100%）（2）将长期股权投资与子公司的所有者权益相抵销：借：实收资本 20,000.00借：资本公积 500.00借：盈余公积 120.00借：未分配利润 1,580.00借：商誉 1,000.00贷：长期股权投资 23,200.00（合并成本 12,000.00 万元+增资金额10,000.00 万元+ 权益法调整金额 1,200.00 万元）案例 2：母公司以非货币性资产对其全资子公司进行增资2015 年 1 月 1 日，母公司以 12,000.00 万元购入子公司、取得子公司 100%的控制权（假设非同一控制下企业合并） 为简化案例，假设购买日子公司可辨认净资产的公允价值等同于其账面价值 11,000.00 万元，购买日母公司合并报表确认的商誉为 1,000.00 万元（12,000.00-11,000.00） 。

2015 年 6 月 30 日，子公司增加注册资本 10,000.00 万元，全部由母公司以土地使用权进行增资，该土地使用权账面价值为 10,000.00 万元、尚可使用 20年，投资协议公允价值为 12,000.00 万元2015 年度子公司实现净利润 1,200.00万元，其中：1-6 月实现净利润 500.00 万元、7-12 月实现净利润 700.00 万元假设母子公司对土地使用权均按无形资产进行会计处理子公司各相关时点的所有者权益账面明细情况如下所示：明细项目 购买日2015-1-1增资日2015-6-302015-12-31实收资本 10,000.00 20,000.00 20,000.00资本公积 500.00 2,500.00 2,500.00盈余公积 50.00 50.00 120.00 8 / 21未分配利润 450.00 950.00 1,580.00所有者权益合计 11,000.00 23,500.00 24,200.001、母公司增资日个别报表的会计处理母公司以非货币性资产对其全资子公司进行增资的，其个别报表的会计处理适用于《企业会计准则第 7 号——非货币性资产交换》：（1）商业实质的判断判断商业实质的原则：非货币性资产交换导致企业未来现金流量（包括现金流量的风险、时间和金额）或者未来现金流量的现值发生变动的程度。

只有当预期未来现金流量或者未来现金流量的现值发生变动的程度较大时，才表明非货币性资产交换具有商业实质本案例中，虽然母公司以土地使用权对其全资子公司进行增资，但实质上母公司拥有和控制的各项经济资源在该交易前后未发生变化，因而该交易导致企业未来现金流量（包括现金流量的风险、时间和金额）或者未来现金流量的现值发生较大程度变动的可能性很小，该母公司以土地使用权对其全资子公司进行增资的交易不具有商业实质2）确认换入资产的成本①公允价值计量非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，应以换出资产的公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产公允价值更可靠②换入资产成本不满足公允价值计量的条件，应以换出资产账面价值为基础确定换入资产的成本本案例中，母公司以土地使用权对其全资子公司进行增资不具有商业实质，应以换出土地使用权的账面价值为基础确定长期股权投资的成本：借：长期股权投资 10,000.00借：无形资产 10,000.002、子公司增资日个别报表的会计处理投资者投入的无形资产成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定无形资产的取得成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。

9 / 21本案例中，母公司投入的土地使用权，子公司应当按照投资协议约定的公允价值 12,000.00 万元确定取得的成本：借：无形资产 12,000.00贷：实收资本 10,000.00贷：资本公积 2,000.00 3、母公司年末合并报表的会计处理（1）将长期股权投资调整为权益法核算：借：长期股权投资 1,200.00贷：投资收益 1,200.00（子公司 2015 年净利润 1,200.00 万元×100%）（2）将母公司以非货币性资产对其全资子公司增资的内部交易进行抵销将母公司用于增资的非货币性资产公允价值与原账面价值之间的差额形成的子公司所有者权益或者母公司未实现的内部利润进行抵销，具体抵销的处理参照“内部商品交易、内部固定资产交易以及内部无形资产交易”等合并抵销处理本案例中，母公司以土地使用权对其全资子公司进行增资时，该土地使用权的公允价值与原账面价值的差额 2,000.00 万元计入子公司资本公积（资本溢价） 、应当参照内部无形资产的交易予以抵销，具体会计分录为：借：资本公积 2,000.00（增资时土地使用权公允价值与其原账面价值的差额在子公司个别报表确认为资本公积的金额）贷：无形资产 1,950.00【2015 年 12 月 31 日子公司个别报表的土地使用权账面价值与其原在母公司个别报表的相应账面价值的差额（12,000 万元-12,000.00 万元÷20÷2）-（10,000.00 万元-10,000.00 万元÷20÷2） 】贷：管理费用 50.00【2015 年 7-12 月子公司个别报表的土地使用权摊销金额与其原在母公司个别报表的相应摊销金额的差额（12,000.00 万元÷20÷2-10,000.00 万元 10 / 21÷20÷2） 】（3）将长期股权投资与子公司的所有者权益相抵销：借：实收资本 20,000.00借。