什么是实质重于形式原则.doc

什么是实质重于形式原则　　实质重于形式原则是指企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据　　在实际工作中，交易或事项的外在形式或人为形式并不能完全真实地反映其实质内容所以会计信息拟反映的交易或事项，必须根据交易或事项的实质和经济现实，而非根据它们的法律形式进行核算　　例如，以融资租赁的形式租入的固定资产，虽然从法律形式来讲企业并不拥有其所有权，但是由于租赁合同中规定的租赁期相当长，接近于该资产的使用寿命；租赁期结束时承租企业有优先购买的选择权，在租赁期内承租企业有权支配资产并从中受益所以，从实质上看，企业控制了该项资产的使用权及受益权所以在会计核算上，将融资租赁的固定资产视为企业的资产　　如果企业的会计核算仅仅按照交易或事项的法律形式或人为形式进行，而这些形式又没有反映其经济实质和经济现实，那么，其最终结果将不仅不会有利于会计信息使用者的决策，反而会误导会计信息使用者决策　　实质重于形式原则是《国际会计准则》的一项会计核算基本原则我国刚出台的企业会计制度明确表示企业进行会计核算时应当遵循这一原则，这有利于提高企业会计信息质量实质重于形式”的涵义　　《企业会计制度》第十一条第二款规定：企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。

这是“实质重于形式”在企业会计制度中的体现这里的“实质”是指交易或事项的经济实质，但“形式”是不是仅指交易或事项的法律形式呢？　　《国际会计准则》关于“实质重于形式”在第35条规定：如果信息要想忠实反映它所拟反映的交易或其他事项，那就必须根据它们的法律形式进行核算和反映交易或其它事项的实质，不总是与它们外在的法律或设计形式相一致可见，这里的“形式”是指交易或事项的外在表现，既指其法律形式，又指法律形式之外的其它形式实质重于形式（substance　over　form）的英文表达已经很好地说明了这一点　　“实质重于形式”强调当交易或事项的经济实质与其外在表现不相一致时会计人员应当具备更好的专业判断能力，注重经济实质进行会计核算，以保证会计信息的可靠性实施“实质重于形式”原则的必要　　1、会计准则国际化趋势影响加入WTO后，我国经济与国际经济交往加深，对会计准则国际化提出了必然的要求当今世界经济一体化发展，国际贸易和国际资本市场的扩大，国际会计准则将影响世界各国经济发展规模和趋势我国要加入国际资本市场，参与国际贸易的竞争，就必须按国际惯例向国际投资者和债权人提供真实、公允、可比的会计信息　　2.企业组织形式和业务的复杂化因素。

首先，由于改革开放的不断深入，企业形式多样化发展，对会计核算和会计信息披露提出了不同的要求其次，随着市场经济的不断深入，资本市场、证券市场等新兴市场逐步发展，一些新的业务如投资、兼并、融资的出现，会计对象的不确定性增加企业经济业务的复杂化要求企业进行会计处理时，在不同的会计原则、方法和程序之间进行选择会计人员可以按照交易性质、实质和结果，进行判断和处理　　3、原有准则、制度存在缺陷在我国市场经济刚起步阶段所制定的财务会计制度有较大的局限性，会计准则体系也不完善原有制度所规定的某些会计政策和会计估计已不适应企业实际情况的需要，导致企业所反映的各项会计要素缺乏可靠性实质重于形式”在会计上的应用　　实质重于形式在会计上的应用相当广泛可以说，它涉及财务会计运行的每一环节　　1、会计确认　　一个经济事项或交易的发生要进入会计系统，首先要经过会计确认会计确认就是把一个经济事项或交易正式作为会计要素予以认可的一种会计行为　　（1）资产要素确认企业融资租入一项设备，能否确认其为“资产”（指会计要素严格定义的“资产”，而不是泛指其它会计要素类同）？根据租赁协议，租赁期间该设备的所有权归属租赁公司（形式上），但企业（承租方）实质上取得了对该设备的控制权，并承担由该设备引起的风险（可能因技术进步而引起贬值等）。

根据实质重于形式原则，企业应予确认为企业固定资产　　（2）负债要素确认对产品的售后服务，企业能否在销售产品时确认一项负债？以企业提供售后一定时期免费修理所售产品为例，企业并没有在销售时发生一笔修理费（形式上），但根据企业以往经验，所售产品总有一部分需返修，也就是说，企业在销售产品时实质上已承担着一项经济责任遵循实质重于形式原则，企业应在此条件下确认一项负债值得一提的是，这项负债并不是或有负债或有负债是指未来不确定性引起企业可能承担的经济责任，不符合“负债”严格定义，因而不属于负债要素的范围而上述的一项负债并不是由未来不确定性引起的，它是由现实交易而产生的　　（3）费用要素确认企业若对上述售后服务事项进行账务处理，则应为：借记产品销售费用（或营业费用），贷记应计销货负债（会计实务上可专设一账户核算此类业务）可见企业在确认一项负债时，同时确认了一项费用　　（4）收入要素确认企业根据销货合同，将产品送达客户指定的地点，但未及时收取货款，能否确认一项收入？形式上，企业未收取贷款，但是实质上企业取得了收款权利，实质重于形式，应确认一项收入　　同样有必要明确实质重于形式原则与权责发生制原则在此会计确认上的区别。

权责发生制是用以确定期间收益费用和期间损益的基本原则其含义是企业的收入和费用的确认，均以权利已经形成或义务已经发生为标准按照这一标准：对于收入不论款项是否收到，以权利形成确定其归属期可见它是针对时间确定的一个确认标准实质重于形式原则主要是针对会计确认的前两个功能的标准，它与权责发生制不同一，更不矛盾，而是相互配合　　2、会计计量　　会计计量是会计人员运用一定的计量模式，对会计对象的内在数量关系所做的货币定量，并产生货币定量信息为主的会计信息的处理过程通货膨胀条件下会计计量模式由名义货币单位转向一般购买力货币单位，体现了“实质重于形式”的精神另一个例子，企业拥有另一公司的股权不足20％，但实际上可以控制该公司（比如根据协议掌握该公司的人事权），这时股权计量应采用成本法还是权益法？会计操作上遵循了实质重于形式原则，而采用权益法　　3、会计记录　　会计记录就是根据一定的账务处理程序，将已经确认、计量的经济事项或交易正式记入簿记系统，并进行分类整理，加工和转换的会计行为，其目的是为会计处理进入到会计报告环节奠定基础企业为了充分利用闲置的资金而购入一批有价证券，原来并不准备长期持有，后来因某种原因（如预期该证券市价上扬），而实际持有的时间超过了 12个月，会计记录应否由短期投资账户调整为长期投资账户？从形式上看，这一事项符合长期投资区别于短期投资的时间界定：持有时间在1年以上；但从经济实质看，它仍保持原来的短期投资的目的：为了获取现实的经济收益。

这里，投资目的标准与投资时间标准有矛盾，实质与形式不一致实质重于形式，企业没必要对此进行账户调整　　4、会计报告会计报告是以簿记系统加工生成的信息的基础，并按照会计信息使用者的要求进一步予以变换，形成一组既可靠又相关的会计信息未达账项的主要信息要不要在期末会计报告中披露？比如，企业在期末收到银行对账单对账时才发现，前期应收销货款100万已经进账，如果企业因某种原因暂未收到原始收款凭证，是不是要等到下一会计报告期才披露？如果这样，本期的会计信息就严重失真了，100万的银行存款与100万的应收账款是重大的信息差别笔者认为，应遵循实质重于形式原则在本期末披露它　　总之，实质重于形式原则在会计确认、会计计量、会计记录、会计报告诸环节均有应用　　此外，实质重于形式还运用于会计主体界定上，母公司编制合并会计报表也体现了这一原则实质在于形式原则运用应注意的问题　　1、不能过分强调实质重于形式原则实质重于形式”是保证会计信息质量可靠性的一条很重要的原则我国会计信息严重失真与证券市场对会计信息质量的进一步要求之间形成的巨大反差，是该原则出台的背景它运用得好，有利于会计信息的真实可靠但如果被过分强调，反而又会影响会计信息的可核实性，甚至为会计人员进行会计处理时主观臆断提供借口，不利于提高会计信息质量。

　　《国际会计准则》对“实质重于形式”的定位国际会计准则委员会（IASC）在《编制和提供财务报表的框架》认为，可理解性、相关性、可靠性和可比性是财务报表提供的信息的四项主要的质量特征，可靠性又包括如实反映、实质重于形式、谨慎、中立性和完整性等次级质量特征可见实质重于形式在会计概念体系中处于较次要的地位，而不应被过分强调　　2、会计人员应关注会计风险新会计制度给了会计人员一定的独立精神和专业判断空间，势必对会计人员的素质提出更高的要求当交易或事项的经济实质与其外在形式不相一致时，会计人员要如实反映企业经济活动，就必须具备一定的专业判断能力而个人的专业判断能力总有高低之分，因此存在即使会计人员运用专业判断仍有不能如实反映企业的实际经济活动、真实反映会计信息的可能性，这就是会计风险会计风险概念的提出，反过来对会计人员的素质又提出了更高的要求合并会计报表中实质重于形式原则的运用　　在会计核算中，对长期股权投资的核算有两种可供选择的方法：一是成本法，二是权益法　　《企业会计制度》第22条第2款规定：“企业的长期股权投资，应当根据不同情况，分别采用成本法或权益法核算企业对被投资单位无控制、无共同控制且无重大影响的，长期股权投资应当采用成本法核算；企业对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的，长期股权投资应当采用权益法核算。

通常情况下，企业对其他单位的投资虽占该单位有表决权资本总额20％或20％以上，或虽投资不足20％但具有重大影响的，应当采用权益法核算企业对其他单位的投资虽占该单位有表决权资本总额20％以下，或对其他单位的投资虽占该单位有表决权资本总额20％或20％以上，但不具有重大影响的，应当采用成本法核算　　可见，制度所规定的持股比例只是形式上的标准，而是否具有控制权和重大影响才是经济业务的实质内容在对长期股权投资选择核算方法时，不但要看是否拥有被投资单位20％或20％以上表决权资本，而且更要看是否对对方具有控制、共同控制或重大影响若投资企业占被投资企业有表决权的资本总额不到 20％但却能对被投资企业进行实质上的控制，则应采用权益法进行核算如果不具有控制、共同控制或重大影响，或者是控制或影响能力受到限制，即使投资达到20％或20％以上，也应采用成本法核算　　在母子公司体制下，母公司为了综合反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量情况，需将企业集团作为会计主体，以母子公司单独编制的会计报表为基础，编制合并报表企业集团在编制合并会计报表时，关键问题之一即在于如何确定合并报表的合并范围　　《企业会计制度》第158条规定：“企业对其他单位投资如占该单位资本总额50％以上（不含50％），或虽然占该单位注册资本总额不足50％但具有实质控制权的，应当编制合并会计报表。

合并会计报表的编制原则和方法，按照国家统一的会计制度中有关合并会计报表的规定执行目前，我国上市公司合并会计报表的主要依据是《合并会计报表暂行规定》（财会字[1995]11号）《合并会计报表暂行规定》第2条规定：“母公司在编制合并会计报表时，应当将其所控制的境内外所有子公司纳入合并会计报表的合并范围　　从《企业会计制度》和《合并会计报表暂行规定》的有关规定可以看出，“控制”，一方面是指形式上的控制，它主要包括三种情况：　　（1）母公司直接拥有被投资企业50％以上的股份；　　（2）母公司间接拥有被投资企业50％以上的股份；　　（3）母公司直接拥有、间接控制被投资企业50％以上的股份　　另一方面是指实质上的控制，它主要体现在以下几个方面：　　（1）通过与该被投资企业的其他。