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    浅析长期股权投资的财税差异及所得税处理    冯秀娟／文在长期股权投资的初始计量、后续计量以及期末资产减值测试等方面，《企业会计准则第2号——长期股权投资》（以下简称“准则”）与《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称“税法”）及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称“条例”）存在着较大的差异，这些差异对企业应纳税所得额的计算及所得税会计核算产生重要影响，也是企业长期股权投资实务操作面临的难题本文主要分析了长期股权投资在初始计量、后续计量及期末资产减值测试等三个关键核算环节的财税差异，并针对差异阐释了相关所得税处理一、长期股权投资初始计量的财税差异及所得税处理（一）长期股权投资初始计量的财税差异分析长期股权投资初始计量的财税差异主要表现为会计确认的账面价值与税法规定的计税基础不同1．长期股权投资计税基础的确定税法将企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产都作为投资性资产，长期股权投资的税务处理应当比照投资性资产的税务处理进行税法第十四条及条例第七十一条关于投资性资产的计税基础做出如下规定：通过支付现金方式取得的投资性资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资性资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。

2．长期股权投资账面价值的确定准则将长期股权投资的会计处理方法分为成本法和权益法1)采用成本法核算的长期股权投资分为以合并方式取得的长期股权投资和以合并以外的方式取得的长期股权投资准则第三条第一款规定：长期股权投资属于企业以合并方式取得的，则长期股权投资的账面价值等于被投资单位所有者权益账面价值的份额准则第四条规定：属于以合并以外的方式取得的长期股权投资，以及企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资其初始入账价值等于付出资产的公允价值2)权益法下长期股权投资账面价值的确定准则第九条规定：长期股权投资采用权益法核算时，当初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；当初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资——成本”科目，贷记“营业外收入”科目3．长期股权投资初始计量的财税差异以成本法核算的长期股权投资初始计量的财税差异为：以合并方式取得的长期股权投资，会计以被投资单位的所有者权益账面价值的份额来计量，税法以实际取得成本作为计税基础。

以权益法核算的长期股权投资初始计量的财税差异为：会计以享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额为基础确认账面价值，而税法以实际投资成本为计税基础二）长期股权投资初始计量财税差异的所得税处理由于会计和税法对长期股权投资的初始汁量方法不同而产生长期股权投资的账面价值和计税基础的差异属于暂时性差异其所得税会计处理如下：当长期股权投资的账面价值低于计税基础时，产生可抵扣暂时性差异，确认为递延所得税资产；当长期股权投资账面价值高于计税基础，产生应纳税暂时性差异，确认为递延所得税负债并且，确认的递延所得税资产和递延所得税负债在持有期不转回，等到处置长期股权投资时方可转回采用权益法核算时，当长期股权投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时，会计上将其差额确认为“营业外收入”，按照税法规定不需要确认收入，在计算企业应纳税所得额时需要做纳税调整减少二、长期股权投资后续计量的财税差异及所得税处理（一）长期股权投资后续计量的财税差异分析长期股权投资后续计量的财税差异主要体现在税法与会计对长期股权投资持有期间投资收益的确认方法与范围不同1．税法关于长期股权投资持有期间投资收益的规定税法第六条第四款及条例第十七条规定：企业因权益性投资从被投资方取得的收入包括股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

2．会计关于长期股权投资后续计量的规定1)采用成本法核算的长期股权．投资后续计量的会计规定根据财政部企业会计准则解释第3号的规定，企业按照成本法进行长期股权投资后续计量的，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润企业确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，需判断长期股权投资是否存在减值迹象，如果存在长期股权投资的账面价值大于应享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况，应当对长期股权投资进行减值测试，未来可收回金额低于长期股权投资账面价值，应当计提减值准备2)采用权益法核算的长期股权投资后续计量的会计规定准则第十条规定：投资企业取得长期股权投资后，按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值3．长期股权投资后续计量的财税差异1)确认投资收益时需考虑的因素不同采用成本法核算的长期股权投资，税法将被投资企业分配的股息、红利等全部确认为投资收益，不考虑其他因素。

会计按照投资企业应享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，但确认投资收益后要考虑长期股权投资减值的因素2)确认投资收益的范围不同采用成本法核算的长期股权投资，税法将被投资方分配的股息红利全部确认为投资收益，而会计确认的投资收益为：除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益采用权益法核算的长期股[来自wwW.lw5u.CoM]权投资，当被投资单位实现净损益时，会计上按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额确认投资收益或损失，但税法上不确认损益；当被投资单位宣告分配股利时，会计不确认投资收益，而是依据持有被投资单位的股份比例相应减少长期股权投资的账面价值，但税法规定应当确认投资收益3)确认投资收益的时间不同税法规定在被投资方做出利润分配决定的日期确认投资收益的实现：采用权益法核算的长期股权投资，当被投资单位实现净损益时确认投资收益或损失二）长期股权投资后续计量财税差异的所得税处理假定长期股权投资初始账面价值与计税基础相同，因会计与税法后续计量方法不同而产生的长期股权投资账面价值与计税基础的差异，所得税会计进行如下处理：在采用成本法对长期股权投资进行会计核算时，当被投资单位宣告发放现金股利或利润后，如果长期股权投资账面价值大于应享有被投资单位净资产（包括相关商誉）账面价值的份额等类似情况出现，导致可收回金额小于长期股权投资账面价值，应对长期股权投资计提减值准备。

按照税法确定的计税基础不变，长期股权投资的账面价值低于计税基础的差额，作为可抵扣暂时性差异，确认为递延所得税资产，并且持有期内不转回，待到长期股权投资转让时一并转回在采用成本法对长期股权投资进行会计核算时，企业从被投资单位取得的现金股利或利润超过被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，应作为投资成本的收回冲减长期股权投资的账面价值按照税法确定的计税基础不变，长期股权投资的账面价值低于计税基础，作为可抵扣暂时性差异，确认为递延所得税资产，并且持有期内不转回，待到长期股权投资转让时一并转回在采用权益法对长期股权投资进行会计核算时，因被投资单位实现净收益投资方按照持股比例相应调整增加长期股权投资的账面价值，按照税法确定的计税基础不变，长期股权投资的账面价值高于计税基础，产生应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债；在持有期间，当被投资单位宣告发放股利或者发生利润净损失，投资方调整减少长期股权投资的账面价值，转回递延所得税负债由于会计与税法在投资收益的确认时间与范围上存在差异，导致会计核算的投资收益与应税投资收益不一致时，在计算企业应纳税所得额时一律按照税法规定进行纳税调整三、长期股权投资减值的财税差异及所得税处理（一）长期股权投资减值的财税差异分析长期股权投资减值的财税差异主要体现为：会计和税法对资产减值的规定不同，使账面价值和计税基[来自www.lW5u.coM]础产生差异。

1．税法关于长期股权投资减值的规定条例第五十六条规定：企业持有投资性资产期间，各项投资性资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础2．会计关于长期股权投资减值的规定长期股权投资减值适用于《企业会计准则第8号——资产减值》的相关规定，当企业对外进行的长期股权投资在资产负债表日如果存在减值迹象，应当进行减值测试，如果资产估计可收回金额低于账面价值时．应当确认资产减值损失长期股权投资减值迹象主要从以下几方面判断：对无市价的长期股权投资减值迹象的判断包括：影响被投资企业经营的政治或法律环境的变化，可能导致被投资企业出现巨额亏损；被投资企业所供应的商品或提供的劳务因产品过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，从而导致被投资企业财务状况发生严重恶化：被投资企业所在行业的生产技术等发生重大变化，被投资企业已失去竞争能力等对有市价的长期股权投资减值迹象的判断包括：市价持续2年低于账面价值；该项投资暂停交易1年或1年以上；被投资企业当年发生严重亏损；被投资企业持续2年发生亏损；被投资企业进行清理整顿、清算或出现其他不能持续经营的迹象等3．长期股权投资减值的财税差异。

会计遵循谨慎原则，对可能发生的长期股权投资减值损失计提长期股权投资减值准备，从而减少长期股权投资的账面价值，但是税法规定不得调整资产的计税基础二）长期股权投资减值的所得税处理假定期初的长期股权投资账面价值与计税基础相同，在资产负债表日，会计上对存在减值迹象的长期股权投资计提减值准备，使长期股权投资的账面价值低于计税基础，产生可抵减暂时性差异，确认为递延所得税资产在持有期间不转回，待到投资转让时再转回会计确认的资产减值损失，在计算企业应纳税所得额时需要做纳税调整增加综上所述，长期股权投资的财税差异主要体现在长期股权投资核算的三个关键环节：在取得长期股权投资时，会计确认的初始入账价值与税法规定的计税基础存在差异：在持有长期股权投资期间，会计与税法关于投资收益确认的范围与时间不同：在资产负债表日，会计与税法在资产减值损失的确认与否方面存在差异这些差异致使长期股权投资的账面价值与计税基础不同需要进行相应的所得税会计处理，影响企业应纳税所得额的损益要进行相应的纳税调整作者单位：北京经济管理职业学院）春霞  -全文完-。