（会计考试复习资料）第81讲-售后回购客户未行使的权利无需退回的初始费费用利润.doc

第81讲-售后回购，客户未行使的权利，无需退回的初始费，费用，利润第一节　收入四、关于特定交易的会计处理（六）售后回购售后回购，是指企业销售商品的同时承诺或有权选择日后再将该商品（包括相同或几乎相同的商品，或以该商品作为组成部分的商品）购回的销售方式对于不同类型的售后回购交易，企业应当区分下列两种情形分别进行会计处理：1.企业因存在与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的，表明客户在销售时点并未取得相关商品控制权，企业应当作为租赁交易或融资交易进行相应的会计处理其中，回购价格低于原售价的，应当视为租赁交易，按照租赁准则进行会计处理；回购价格不低于原售价的，应当视为融资交易，在收到客户款项时确认金融负债，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等企业到期未行使回购权利的，应当在该回购权利到期时终止确认金融负债，同时确认收入教材例16-26】甲公司向乙公司销售一台设备，销售价格为200万元，同时双方约定两年之后，甲公司将以120万元的价格回购该设备假定不考虑货币时间价值等其他因素影响本例中，根据合同有关甲公司在两年后回购该设备的确定，乙公司并未取得该设备的控制权不考虑货币时间价值等影响，该交易的实质是乙公司支付了80万元（200万元-120万元）的对价取得了该设备2年的使用权。

因此，甲公司应当将该交易作为租赁交易进行会计处理例题】沿用【教材例16-26】假定甲公司将在2年后不是以120万元，而是以250 万元的价格回购该设备 本例中，假定不考虑货币时间价值，该交易的实质是甲公司以该设备作为质押取得了200万元的借款，2年后归还本息合计250万元甲公司应当将该交易视为融资交易，不应当终止确认该设备，而应当在收到客户款项时确认金融负债，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等2.企业负有应客户要求回购商品义务的，应当在合同开始日评估客户是否具有行使该要求权的重大经济动因，客户具有行使该要求权重大经济动因的，企业应当将售后回购作为租赁交易或融资交易，按照上述第1种情形进行会计处理；否则，企业应当将其作为附有销售退回条款的销售交易进行会计处理在判断客户是否具有行权的重大经济动因时，企业应当综合考虑各种相关因素，包括回购价格与预计回购时市场价格之间的比较，以及权利的到期日等例如，如果回购价格明显高于该资产回购时的市场价值，则表明客户有行权的重大经济动因教材例16-27】甲公司向乙公司销售其生产的一台设备，销售价格为2 000万元，双方约定，乙公司在5年后有权要求甲公司以1 500万元的价格回购该设备。

甲公司预计该设备在回购时的市场价值将远低于1 500万元本例中，假定不考虑时间价值的影响，甲公司的回购价格低于原售价，但远高于该设备在回购时的市场价值，甲公司判断乙公司有重大的经济动因行使其权利要求甲公司回购该设备因此，甲公司应当将该交易作为租赁交易进行会计处理七）客户未行使的权利企业向客户预收销售商品款项的，应当首先将该款项确认为负债，待履行了相关履约义务时再转为收入当企业预收款项无需退回，且客户可能会放弃其全部或部分合同权利时，例如，放弃储值卡的使用等，企业预期将有权获得与客户所放弃的合同权利相关的金额的，应当按照客户行使合同权利的模式按比例将上述金额确认为收入；否则，企业只有在客户要求其履行剩余履约义务的可能性极低时，才能将上述负债的相关余额转为收入企业在确定其是否预期将有权获得与客户所放弃的合同权利相关的金额时，应当考虑将估计的可变对价计入交易价格的限制要求如果有相关法律规定，企业所收取的与客户未行使权利相关的款项须转交给其他方的（例如，法律规定无人认领的财产需上交政府），企业不应将其确认为收入客户有未行使的权利预期将有权获得按照客户行使合同权利的模式按比例确认收入预期无权获得在客户要求其履行剩余履约义务的可能性极低时确认收入相关法律规定须交给其他方不应确认收入【例题】甲公司经营连锁面包店。

219年，甲公司向客户销售了5 000张储值卡，每张卡的面值为200元，总额为1 000 000元客户可在甲公司经营的任何一家门店使用该储值卡进行消费根据历史经验，甲公司预期客户购买的储值卡中将有大约相当于储值卡面值金额5%(即50 000元）的部分不会被消费 截至219年12月31日，客户使用该储值卡消费的金额为400 000元甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为13%，在客户使用该储值卡消费时发生增值税纳税义务本例中，甲公司预期将有权获得与客户未行使的合同权利相关的金额为50 000元，该金额应当按照客户行使合同权利的模式按比例确认为收入 因此，甲公司在219年销售的储值卡应当确认的收入金额为372 613元 [(400 000+50 000400 000950 000)(1+13%)]，应确认的增值税销项税额=400 000 (1+13%)13%=46 018（元）甲公司的账务处理为：（1）销售储值卡： 借：库存现金　　　　　　　　　 　　　　　　1 000 000 　贷：合同负债　　　　　　　　　 　　　　　　　884 956　　　　　　　　　　　　　　　　[1 000 000（1+13%）]　　　应交税费——待转销项税额　　　　　 　　　115 044（2）根据储值卡的消费金额确认收入，同时将对应的待转销项税额确认为销项税额： 借：合同负债　　　　　　　　　　　　 　　　　372 613 　　应交税费——待转销项税额　　　　　　　　　46 018　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　 　　　　372 613　　　应交税费——应交增值税（销项税额）　　　　46 018（八）无需退回的初始费1.如果该初始费与合同中已承诺的某项商品相关，企业应判断其是否构成单项履约义务：（1）该商品构成单项履约义务，在转让该相关商品时按照分摊至该商品的交易价格确认收入；（2）该商品不构成单项履约义务，企业应在包含该商品的单项履约义务履行时，按照分摊至该单项履约义务的交易价格确认收入。

2.如果该笔无需退回的初始费与合同中承诺的商品不相关，该初始费应当作为未来将转让商品的预收款，在未来转让该商品时确认为收入提示】为开展初始活动而收取的初始费企业收取了无需退回的初始费且为履行合同应开展初始活动，但这些活动本身并没有向客户转让已承诺的商品的，该初始费与未来将转让的已承诺商品相关，应当在未来转让该商品时确认为收入，企业在确定履约进度时不应考虑这些初始活动；企业为该初始活动发生的支出应当按照本准则规定确认为一项资产或计入当期损益教材例16-28】甲公司经营一家会员制健身俱乐部甲公司与客户签订了为期2年的合同，客户入会之后可以随时在该俱乐部健身除俱乐部的年费2 000元之外，甲公司还向客户收取了50元的入会费，用于补偿俱乐部为客户进行注册登记、准备会籍资料以及制作会员卡等初始活动所花费的成本甲公司收取的入会费和年费均无需返还本例中，甲公司承诺的服务是向客户提供健身服务，而甲公司为会员入会所进行的初始活动并未向客户提供其所承诺的服务，而只是一些内部行政管理性质的工作因此，甲公司虽然为补偿这些初始活动向客户收取了50元入会费，但是该入会费实质上是客户为健身服务所支付的对价的一部分，故应当作为健身服务的预收款，与收取的年费一起在2年内分摊确认为收入。

真题•2018年计算分析题】甲公司是一家投资控股型的上市公司拥有从事各种不同业务的子公司（1）甲公司的子公司——乙公司是一家建筑承包商,专门从事办公楼设计和建造业务207年2月1日,乙公司与戊公司签订办公楼建造合同,按照戊公司的特定要求在戊公司的土地上建造一栋办公楼根据合同的约定,建造该办公楼的价格为8 000万元,乙公司分三次收取款项,分别于合同签订日、完工进度达到50%、竣工验收日收取合同造价的20%、30%、50%工程于207年2月开工,预计于209年底完工乙公司预计建造上述办公楼的总成本为6 500万元,截至207年12月31日止,乙公司累计实际发生的成本为3 900万元乙公司按照累计实际发生的成本占预计总成本的比例确定履约进度2）甲公司的子公司——丙公司是一家生产通信设备的公司207年1月1日,丙公司与己公司签订专利许可合同，许可己公司在5年内使用自己的专利技术生产A产品根据合同的约定,丙公司每年向己公司收取由两部分金额组成的专利技术许可费,一是固定金额200万元,于每年末收取；二是按照己公司A产品销售额的2%计算的提成,于第二年初收取根据以往年度的经验和做法,丙公司可合理预期不会实施对该专利技术产生重大影响的活动。

207年12月31日,丙公司收到己公司支付的固定金额专利技术许可费200万元207年度,己公司销售A产品80 000万元其他有关资料:第一,本题涉及的合同均符合企业会计准则关于合同的定义，均经合同各方管理层批准第二,乙公司和丙公司估计,因向客户转让商品或提供服务而有权取得的对价很可能收回第三,不考虑货币时间价值,不考虑税费及其他因素要求：（1）根据资料（1），判断乙公司的建造办公楼业务是属于在某一时段内履行履约义务还是属于某一时点履行履约义务，并说明理由2）根据资料（1），计算乙公司207年度的合同履约进度，以及应确定的收入和成本3）根据资料（2），判断丙公司授予知识产权许可属于在某一时段内履行履约义务还是属于某一时点履行履约义务，并说明理由说明丙公司按照己公司A产品销售额的2%收取的提成应于何时确认收入4）根据资料（2），编制丙公司207年度与收入确认相关的会计分录 【答案】（1）乙公司的建造办公楼业务属于在某一时段内履行的履约义务理由：按照戊公司的特定要求在戊公司的土地上建造一栋办公楼,满足“客户能够控制企业履约过程中在建的商品”条件，属于在某一时段内履行的履约义务2）乙公司207年度的合同履约进度=3 900/6500100%=60%应确认的收入=8 00060%=4 800（万元）；确认的成本=6 500 60%=3 900（万元）。

3）丙公司授予知识产权许可属于在某一时点履行履约义务理由：丙公司可合理预期不会实施对该专利技术产生重大影响的活动，应当作为在某一时点履行的履约义务企业向客户授予知识产权许可，并约定按客户实际销售或使用情况收取特许权使用费的，应当在下列两项孰晚的时点确认收入： 第一，客户后续销售或使用行为实际发生；第二，企业履行相关履约义务即丙公司按照己公司A产品销售额的2%收取的提成应于207年12月31日确认收入4）207年1月1日借：长期应收款　　　　　　　　 　　　　　　　　1 000　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　 　　1 000207年12月31日借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 200　贷：长期应收款　　　　　　　　　　　　　　　　　 200借：应收账款　　　　　　　　　　　1 600（80 0002%）　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　 　　　　　1 600【真题•2018年综合题】甲公司为境内上市公司且为增值税一般纳税人，销售货物适用的增值税率为16%216年度及217年度，甲公司发生的有关交易或事项如下：本题所涉及的协议或合同均符合企业会计准则关于合同的定义并经各方管理层批准，因向客户转让商品或提供服务而有权取得的对价很可能收回，涉及的销售价格或合同价格均不含增值税。

除上述所给资料外，不考虑货币时间价值，不考虑。