【推荐】注册会计师考试辅导章节知识点汇总、考情分析第十六章　收入、费用和利润 (2).doc

第十六章　收入、费用和利润　　考情解密　　历年考情概况　　本章主要讲解收入的确认和计量、利润的构成等，是全书的重点章节本章历年考试平均分值约10分，属于每年命题的必考章节，也是注册会计师在以后职业过程中关注度最高的一个领域，考生务必全面掌握本章内容既可能在客观题中考查收入金额的计算、特殊劳务收入确认时点的判断等，又可能在主观题中单独考查相关业务的收入确认原则、或者结合差错更正、资产负债表日后事项等综合考查其账务处理　　近年考点直击考点主要考查题型考频指数考查年份考查角度收入的确认和计量单选题、多选题、综合题★★★2014年～2017年（1）给出资料，作出账务处理；（2）特殊劳务收入确认时点的判断；（3）收入金额的计算；（4）与差错更正结合考查账务处理利润的核算单选题、多选题★★2016年、2014年（1）选择影响营业利润的项目；（2）营业利润的计算；（3）影响净利润的事项判断　　　　学习方法与应试技巧　　本章应重点掌握下列知识点：　　（1）收入的确认和计量——在把握教材例题的基础上理解收入确认和计量的五步法；　　（2）合同成本——掌握合同履约成本与合同取得成本的构成、摊销及减值；　　（3）特定交易的会计处理——掌握八种特定交易的处理原则；　　（4）营业利润的核算——掌握影响营业利润的项目，尤其注意资产处置收益项目；　　（5）营业外收支的核算——掌握常见的影响营业外收支的业务。

　　本章属于全书中的重点章节，且内容多且业务杂在近年考试中新颖的收入业务层出不穷，令部分考生抓耳挠腮，无所适从但透过考题，仔细分析，其考查的内容并未脱离收入确认的相关原则，所以只要把握好基础知识，根基扎实了，攻克这些题目也不是难事对于考试中的新颖业务，考生要胆大心细，灵活处理另外，听课、做题之后，要注意回归教材，在复习阶段一定要将教材重新通读一遍，温故而知新，这是深化理解和解决遗留问题的必经之路　　　　2018年教材主要变化　　本章内容由2017年教材第十一章收入、费用和利润中除借款费用和政府补助以外的其他内容拆分而来，且收入部分按照财政部于2017年7月5日印发的《企业会计准则第14号——收入》重新编写；营业外收支的核算内容按照《一般企业财务报表格式》进行调整　　　　核心考点讲解及精选例题　　【知识点】收入的定义及其分类　　收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入其中，日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的其他活动注意与利得的区分）　　企业按照本章确认收入的方式应当反映其向客户转让商品（或提供服务，以下简称转让商品）的模式，收入的金额应当反映企业因转让这些商品（或服务，以下简称商品）而预期有权收取的对价金额。

　　【提示】转让商品按照新的准则规定，既包括商品又包括提供服务国际财务报告准则：客户、合同、收入　　【知识点】收入的确认和计量（★★★）　　收入确认和计量大致分为五步：　　第一步，识别与客户订立的合同；　　第二步，识别合同中的单项履约义务；　　第三步，确定交易价格；　　第四步，将交易价格分摊至各单项履约义务；　　第五步，履行各单项履约义务时确认收入　　其中，第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关，第三步和第四步主要与收入的计量有关　　（一）识别与客户订立的合同　　合同，是指双方或多方之间订立有法律约束力的权利义务的协议，包括书面形式、口头形式以及其他可验证的形式（如隐含于商业惯例或企业以往的习惯做法中等）　　【提示】口头形式：即时交易（钱货两清）；识别与客户的合同：有没有合同、一个或多个合同、新合同还是老合同　　1.收入确认的原则 　　企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入取得相关商品控制权，是指能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，也包括有能力阻止其他方主导该商品的使用并从中获得经济利益取得商品控制权包括以下三个要素：　　（1）客户必须拥有现时权利，能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部经济利益。

如果客户只能在未来的某一期间主导该商品的使用并从中获益，则表明其尚未取得该商品的控制权　　（2）客户有能力主导该商品的使用　　（3）客户能够获得几乎全部的经济利益　　【思考题】控制模型与风险报酬模型有区分？『正确答案』当然有例如，甲公司签订一项向乙公司出售平板玻璃产品的合同，交货地点为甲公司的仓库，即控制转移时确认收入但是在风险报酬转移情况下，根据甲公司过去的惯例，如果平板玻璃在运输途中发生破损，均免费提供替换品，风险报酬转移情况下确认收入　　2.收入确认的前提条件 　　企业与客户之间的合同同时满足下列条件的，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入：　　（1）合同各方已批准该合同并承诺将履行各自义务；　　【提示】合同已经签字盖章　　（2）该合同明确了合同各方与所转让的商品相关的权利和义务；　　【提示】该合同不包括框架协议、战略合作协议，因为没有法律的约束力　　（3）该合同有明确的与所转让的商品相关的支付条款；　　【提示】没有支付条款属于捐赠　　（4）该合同具有商业实质，即履行该合同将改变企业未来现金流量的风险、时间分布或金额；　　【提示】石油换石油（没有商业实质，不能确认收入）　　（5）企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回。

　　【例16－1】甲房地产开发公司与乙公司签订合同，向其销售一栋建筑物，合同价款为100万元该建筑物的成本为60万元，乙公司在合同开始日即取得了该建筑物的控制权根据合同约定，乙公司在合同开始日支付了5%的保证金5万元，并就剩余95%的价款与甲公司签订了不附追索权的长期融资协议，如果乙公司违约，甲公司可重新拥有该建筑物，即使收回的建筑物不能涵盖所欠款项的总额，甲公司也不能向乙公司索取进一步的赔偿乙公司计划在该建筑物内开设一家餐馆在该建筑物所在的地区，餐饮行业面临激烈的竞争，但乙公司缺乏餐饮行业的经营经验　　【分析】本例中，乙公司计划以该餐馆产生的收益偿还甲公司的欠款，除此之外并无其他的经济来源，乙公司也未对该笔欠款设定任何担保如果乙公司违约，甲公司虽然可重新拥有该建筑物，但即使收回的建筑物不能涵盖所欠款项的总额，甲公司也不能向乙公司索取进一步的赔偿因此，甲公司对乙公司还款的能力和意图存在疑虑，认为该合同不满足合同价款很可能收回的条件甲公司应当将收到的5万元确认为一项负债　　对于不能同时满足上述收入确认的五个条件的合同，企业只有在不再负有向客户转让商品的剩余义务（例如，合同已完成或取消），且已向客户收取的对价（包括全部或部分对价）无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入（不可能确认应收账款）；否则，应当将已收取的对价作为负债进行会计处理。

　　对于在合同开始日即满足上述收入确认条件的合同，企业在后续期间无需对其进行重新评估，除非有迹象表明相关事实和情况发生重大变化对于不满足上述收入确认条件的合同，企业应当在后续期间对其进行持续评估，以判断其能否满足这些条件企业如果在合同满足相关条件之前已经向客户转移了部分商品，当该合同在后续期间满足相关条件时，企业应当将在此之前已经转移的商品所分摊的交易价格确认为收入通常情况下，合同开始日，是指合同开始赋予合同各方具有法律约束力的权利和义务的日期，即合同生效日　　需要说明的是，没有商业实质的非货币性资产交换，无论何时，均不应确认收入　　【例16－2】甲公司与乙公司签订合同，将一项专利技术授权给乙公司使用，并按其使用情况收取特许权使用费甲公司评估认为，该合同在合同开始日满足合同确认收入的五个条件该专利技术在合同开始日即授权给乙公司使用在合同开始日后的第一年内，乙公司每季度向甲公司提供该专利技术的使用情况报告，并在约定的期间内支付特许权使用费　　在合同开始日后的第二年内，乙公司继续使用该专利技术，但是乙公司的财务状况下滑，融资能力下降，可用现金不足，因此，乙公司仅按合同支付了当年第一季度的特许权使用费，而后三个季度仅按名义金额付款。

在合同开始日后的第三年内，乙公司继续使用甲公司的专利技术，但是，甲公司得知，乙公司已经完全丧失了融资能力，且流失了大部分客户，因此，乙公司的付款能力进一步恶化，信用风险显著升高 　　【分析】本例中，①该合同在合同开始日满足收入确认的前提条件，因此甲公司在乙公司使用该专利技术的行为发生时，按照约定的特许权使用费确认收入②合同开始日后的第二年，由于乙公司的信用风险升高，甲公司在确认收入的同时，按照金融资产减值的要求对乙公司的应收款项进行减值测试③合同开始日后的第三年，由于乙公司的财务状况恶化，信用风险显著升高，甲公司对该合同进行了重新评估，认为“企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回”这一条件不再满足，因此，甲公司不再确认特许权使用费收入，同时对现有应收款项是否发生减值继续进行评估　　【思考题】甲供电公司自216年1月1日起按月向乙公司供电，并在月末收取电费在合同签订时，甲供电公司向乙公司收取了一次性入网费1 000元，并预期能够取得2年的全部电费收入，合同期限为2年客户从216年7月起未支付电费 根据当地相关法律规定，甲供电公司不能立即停止供电，需要先履行催交程序乙公司被催告后，仍不缴费，则甲供电公司可自首次欠费后的第5个月（即该年12月）起停止供电。

如何确认收入？『正确答案』①对于按月供电收入：7月份，客户停止缴费，但是企业经过评估认为仍很有可能取得对价，所以此时仍满足合同成立的条件，仍应继续确认供电收入，但同时需要考虑计提应收账款的坏账准备；9月份，客户已持续2个月未缴费，企业经过评估认为不是很可能收回对价，此时已不再满足合同成立的条件，不再继续确认供电收入　　②对于一次性入网费收入：9月份，合同已经不再满足成立的条件，企业收取的一次入网费（在24个月内摊销）无需退还，但是企业仍负有向客户转让商品（或提供服务）的剩余履约义务（需要持续供电到12月份），所以此时不应将入网费确认为收入，而应作为负债；12月份，此时企业收取的一次入网费无需退还，并且企业不再负有向客户转让商品（或提供服务）的剩余履约义务（已经持续供电到12月份），所以此时可将尚未摊销的入网费确认为收入　　企业与同一客户（或该客户的关联方）同时订立或在相近时间内先后订立的两份或多份合同，在满足下列条件之一时，应当合并为一份合同进行会计处理：　　（1）该两份或多份合同基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易，如一份合同在不考虑另一份合同的对价的情况下将会发生亏损；　　（2）该两份或多份合同中的一份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况，如一份合同如果发生违约，将会影响另一份合同的对价金额；　　（3）该两份或多份合同中所承诺的商品（或每份合同中所承诺的部分商品）构成单项履约义务。

两份或多份合同合并为一份合同进行会计处理的，仍然需要区分该一份合同中包含的各单项履约义务　　3.合同变更　　合同变更，是指经合同各方同意对原合同范围或价格（或两者）作出的变更企业应当区分下列三种情形对合同变更分别进行会计处理：　　（1）合同变更部分作为单独合同进行会计处理的情形 　　合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价的，应当将该合同变更作为一份单独的合同（即一项新的合同）进行会计处理　　判断新增合同价款是否反映了新增商品的单独售价时，应当考虑为反映该特定合同的具体情况而对新增商品价格所做的适当调整 　　【例计算分析题】甲公司与客户乙公司签订。