会计审计全书国际会计准则28国际会计准则第31号--合营中权益的财务报告.doc

际会计准则第31号一合营中权益的财务报告(1990年12月公布，1994年11月格式重排)1. 本号准则适用于合营中权益的会计 处理，以及在合营者和投资者的财务报表中 对合营资产、负债、收入和费用的报告，而 不论合营活动是在何种结构或形式下发生 的定义2. 本号准则所使用的下列术语，具有特定的含义:合营，是指双方或多方从事共同控制的 某项经济活动的合同约定控制，是指统取某项经济活动的财务和 经营政策，藉以从中获取利益的能力共同控制，是指合同约定的对某项经济 活动共同享有的控制重要影响，是指参与某项经济活动的财 务和经营决策的权力，但不控制或共同控制 这些政策合营者，是指合营的某一方，并且是对 合营具有共同控制权的一方合营的投资者，是指合营的某一方，但 不是对合营具有共同控制权的一方比例合并法，是指这样一种会计和报告 方法，根据这种方法可以将合营者在共同控 制实体各项资产、负债、收入和费用中所占 的份额与合营者财务报表中的类似项口逐项 合并，或是在合营者财务报表中作为单独的 项目予以报告权益法，是指这样一种会计和报告方法, 根据这种方法可以将合营者在共同控制实体 中的权益最初按成本记录，以后按购买后合 营者所占共同控制实体净资产的份额的变动 进行调整。

损益表反映了合营者在共同控制 实体的经营成果中所占的份额合营形式3. 合营有很多不同的形式和结构本 号准则将其分为三人类别：共同控制的经营、 共同控制的资产和共同控制的实体，这些都 符合合营的定义所有的合营都具有以下特 lil* ・八、、•（1） 两个或两个以上的合营者受合同 约定的约朿；（2） 合同约定建立了共同控制合同约定4. 合同约定的存在，使涉及共同控制 的权益与投资者具有重要影响的对联营企业 的投资区分开来（见国际会计准则第28号“对联营企业投资的会计”）没有合同约 定建立的共同控制的活动，不是本号准则所 指的合营5. 合同约定可由多种方式证明，例如, 合营者Z间的合同或讨论纪要在某些情况 下，这类约定列入合营的章程或其他规定中 合同约定不论采取何种形式，它通常是书iM 的，并且涉及下列事项：(1) 合营的活动、期限和报告责任；(2) 合营董事会或类似管理机构的任 命以及合营者的表决权；(3) 合营者的出资；(4) 合营者所占合营产品、收入、费 用或业绩的份额6. 合同约定对合营建立了共同控制 这样的要求确保任一合营者都不处于单方面 控制合营活动的地位合同约定列明，对合 营目标至关重要的决策要求得到合营者的一 致同意，而有的决策只要求得到规定的多数 合营者的同意。

7. 合同约定可能指定一个合营者为合 营的经营者或管理者经营者并不控制合营, 而是根据合营者按合同约定确定的并且交给 经营者的财务和经营政策进行运作如果经 营者拥有统驭经济活动的财务和经营政策的 能力，就控制了合营那么，这种合营就成 为经营者的附属公司而不再是合营共同控制的经营8. 有些合营的经营涉及对合营者的资 产和其他资源的使用，而不是建立一个公司、 合伙企业或其他实体，或独立于合营者自身 的财务结构各个合营者使用自己的不动产、 厂房和设备，拥有自己的存货每个合营者 还产生自己的费用和负债，筹集自己的资金, 这也是其自己的责任合营的活动可以由合 营者的雇员随合营者的类似活动一起进行 合营协议通常规定在合营者之间分配销售共 同产品的收益以及共同产生的费用的方法9. 共同控制经营的一个例子，是两个 或两个以上的合营者结合其经营活动、资源 和专长，來共同制造、推销和发售某…特定 的产品，例如飞机制造过程的不同部分是 由各个合营者完成的各个合营者承担其自 己的成本，分享飞机销售的收益，这种份额 由合同约定来确定10. 关于在共同控制的经营中的权益, 合营者应在单独编制的财务报表中，从而在 合并财务报表中确认以下事项：(1) 其所控制的资产和其所产生的负 债;(2) 其所产生的使用和在合营销售货 物或提供劳务的收益中所占的份额。

11. 由于资产、负债、收入和费用已在 合营者单独编制的财务报表中确认，从而也 已在合并财务报表中确认因此，当合营者 在呈报合并财务报表时，对这些项目不必作 出调整或采取其他合并程序12. 合营本身可能不需要有单独的会计 记录，从而也就不需要编制财务报表但是, 合营者可以编制管理报表，以便使他们可以 评价合营的经营业绩共同控制的资产13. 有些合营涉及合营者共同控制并 且往往是共同拥有…项或多项资产，提供或 购置这些资产是为了供合营所用，并为合营 者获取收益每个合营者可以分享这些资产 的产出，负担所发生的费用的约定份额14. 这些合营不涉及建立公司、合伙企 业或其他实体，或与合营者本身独立的财务 结构每一合营者通过其在共同控制的资产 中的份额来控制在未来经济利益中的份额15. 石油、天然气和采矿业的很多活动 涉及共同控制的资产例如，一些产油公司 可能共同控制和经营一条输油管道每一合 营者使用该管道来运输自己的产品,并为此 按约商定的比例分担该管道的经营费用共 同控制资产的另例子是，两个企业共同控 制一项物业，各自获取一份租金，并承担一 份费用16. 关于共同控制的资产小的权益，合 营者应在单独编制的财务报表中，从而在其 合并财务报表中，确认下列事项：(1) 其在共同控制的资产中的份额， 按资产的性质分类；(2) 发生的负债；(3) 为了合营而与其他合营者共同发 牛的负债的份额；(4) 钳售或使用在合营的产品中所占 的份额而产生的收益，以及在合营所发生的 法用中所占的份额；(5) 发生的与合营中权益有关的费用。

17. 关于在共同控制的资产中的权益, 每一合营者应将下列事项记入其会计帐□, 并在单独编制的财务报表中，从而在合并财 务报表中确认下列事项：(1) 在共同控制的资产中的份额，按 资产性质分类而不是作为一项投资例如， 在共同控制的输油管道中的份额应归类为不 动产、厂房和设备；(2) 发生的任何负债例如，为其资 产份额融资而发生的费用；(3) 在与其他合营者共同发生的与合 营有关的负债中其所占的份额；(4) 销售或使用在合营的产品中所占 的份额而产生的收益，以及在合营发生的费 用中的所占的份额;(5) 发生的与合营中权益有关的费用 例如，与为合营者在资产中的权益融资有关 的费用，以及与出售在产品中的份额有关的 费用由于资产、负债、收入和费用已在合营 者单独编制的财务报表中确认，从而也已在 合并财务报表川确认，因此，合营者在呈报 合并财务报表时，不必对这些项目进行调整 或采取其他合并程序18. 对共同控制的资产的会计处理反映 了合营的实质和经济现实，往往也反映了合 营的法律形式合营本身单独设置的会计记 录可能只限于合营者共同发生，并根据他们 所约定的份额最终由合营者承担的那些费 用合营可能不编制财务报表，但可以编制 管理报表，以便评价合营的经营业绩。

共同控制的实体19. 共同控制的实体是一种涉及建立 公司、合伙企业或其他实体的合营，在其中 每个合营者拥有一份权益除了合营者之间 的合同约定确立了对该实体的经济活动的共 同控制Z外，该实体的经营方式与其他企业 相同20. 共同控制的实体控制着合营的资 产，发生负债和费用，并赚取收益它可以 用自己的名义签订合同和为合营活动筹集资 金每一合营者有权分享共同控制实体的成 果，尽管有些共同控制实体也涉及分享合营 的产品21. 共同控制实体的一个常见的例子, 泉两个金业为了合并经营在某一特定行业中 的业务，而将有关的资产和负债转入共同控 制的实体中另一例子是企业在外国与该国 的政府或其他机构相联合，建立一个由该企 业和该国政府或机构共同控制的独立实体， 并开始经营业务22. 很多共同控制的实体在实质上与被 称为共同控制的经营和共同控制的资产的那 些合营相似例如，合营者可能出于税务或 其他原因，将一项共同控制的资产，如输油 管道，转入共同控制的实体与此类似，合 营者也可能把将要共同经营的资产提供给共 同控制的实体有些共同控制的经营还涉及 建立共同控制的实体來处理特定方面的业 务，例如，产品的设计、推销、发售和售后 服务。

23. 共同控制的实体和其他企业一样， 根据国家有关的规定和国际会计准则，保持 自己的会计记录，编制和呈报财务报表24. 每一合营者通常向共同控制的实体 提供现金或其他资产这些资产应记入合营 者的会计帐目，并在合营者单独编制的财务 报表中确认为一项对共同控制的实体的投 资合营者的合并财务报表基准处理方法比例合并注25. 在合并财务报表中，合营者应采 用比例合并法的两种报告形式之一来报告其 在共同控制的实体中的权益26. 在合并财务报表中报告在共同控制 的实体中的权益，至关重要的是合营者应反 映合同约定的实质和经济现实，而不是合营 的特定结构或形式在共同控制实体中，合 营者通过其在合营的资产和负债中的份额来 控制其在未来经济利益中的份额如果合营 者采用了第28段所述的比例合并法的两种 报告方式之一来报告其在共同控制实体的资 产、负债、收入和费用中的权益，合同约定 的实质和经济现实就在合营者的合并财务报 表中得到反映27•采用比例合并法，意味着合营者的 合并资产负债表包括了其所占共同控制的资 产的份额以及其所占共同负责的负债的份 额合营者的合并损益表则包括了其所占共 同控制的实体的收入和费用中的份额。

适用 于比例合并法的许多程序与对附属公司投资 的合并程序相似，国际会计准则第27号“合 并财务报表和对附属公司投资的会计”对此 作了规定28. 比例合并法可以采用不同的报告形 式合营者可以将所占共同控制的实体的各 项资产、负债、收益和费用的份额与在其合 并财务报表中的类似项目逐项合并例如， 合营者可以将其所占共同控制的实体的存货 的份额和合并集团的存货合并，将其所占共 同控制的实体的不动产、厂房和设备的份额 和合并集团的相同项目合并另一种方法是 合营者可以在合并财务报表中单列项目反映 其所山共同控制的实体的资产、负债、收益 和费用的份额例如，合营者可以将其所占 共同控制的实体的流动资产的份额作为合并 集团流动资产的一部分单独反映，将其所占 共同控制的实体的不动产、厂房和设备的份 额作为合并集团的不动产、厂房和设备的一 部分单独反映两种报告方式的结果都是报 告相同金额的净收益以及各大类资产、负债、 收益和费用两种方式本号准则都可以接受29. 不论采用何种方式进行比例合并, 都不直通过其他负债或资产的扣减来抵销资 产或负债，或者通过其他费用或收益的扌II减 來抵销收益或费用，除非存在抵销的合法权 利，并且抵销反映了资产变现或负债结算的 预计情况。

30. 合营者应自停止共同控制某一共同 控制的实体之日起停止采用比例合并法31. 合营者应自停止分亨对共同控制的 实体的控制之日起停止采用比例合并法发 生这种情况的例子有，合营者出售其权益， 或共同控制的实体受到外部限制而不再能够 达到其目标允许的备选处理方法权益法32. 在合并财务报表中，合营者应采 用权益法报告其在共同控制的实体中的权33. 有些合营者采用国际会计准则第 28号“对联营企业投资的会计”中所阐述的 权益法，报告其在共同控制的实体中的权益 那些认为不宜将控制项目和共同控制项冃予 以合并的人士支持采用权益法，那些认为合 营者对共同控制的实体具有重人影响但不是 共同控制的人丄也支持采用权益法本号准 则不推荐采用权益法因为比例合并法更好 地反映了合营者在共同控制的实体中的权益 的实质和经济现实，即对合营者所占未来经 济。