上海证券交易所会计典型案例研究汇编.doc

上海证券交易所会计典型案例研究汇编目    录 收入系列问题 1【卖方信贷模式下收入确认的会计处理】问题 2【补签书面合同情形下的收入确认问题】问题 3【暂定价格点价销售的收入确认】问题 4【广告营销业务收入的会计处理】问题 5【向承租方收取水电费的收入确认问题】问题 6【新收入准则下运输费用的会计处理】 长期股权投资与合并报表系列问题 1【附带回售权的股权投资的会计处理】问题 2【股权投资由公允价值计量转为权益法核算问题】问题 3【联营企业超额亏损后续得到弥补的会计处理】问题 4【附长期合同的子公司股权转让收益的会计处理】问题 5【公司为获取技术经验让渡子公司股权的会计处理】问题 6【同一控制下业绩补偿款的会计处理】问题 7【企业合并中业绩补偿款的会计处理】问题 8【企业取得不构成业务的一组净资产的会计处理】问题 9【PPP 项目子公司合并相关会计处理】金融工具系列问题 1【财务担保合同计提预计负债问题】问题 2【少数股东持有卖出期权的会计处理】问题 3【新设子公司附有回购义务时的会计处理】问题 4【冲回应收账款坏账准备的非经常性损益认定问题】 股份支付系列问题 1【自愿延长股权激励限售期的会计处理】问题 2【股份支付费用中期分摊确认问题】问题 3【拟上市公司老股东不同比例增资的会计处理】政府补助系列问题 1【收到政府产业协同补助的会计处理】问题 2【获得政府补助固定资产减值的会计处理】问题 3【政府引资免租金的会计处理】其他系列问题 1【融资性售后租回再转租的会计处理】问题 2【租赁负债利息费用资本化的会计处理】问题 3【搬迁补偿事项的会计处理问题】问题 4【自行研发无形资产摊销的会计处理】问题 5【理财产品现金流量表列报问题】问题 6【对外投资形成损益的非经常性损益认定问题】（一）收入系列问题 1【卖方信贷模式下收入确认的会计处理】：公司应在哪个时点确认商品销售收入？案例：A 公司为上市公司，主营材料切割设备的生产和销售，B 公司为 A 公司客户。

由于切割设备的初始购置价格较高，B 公司在设备移交时支付全部款项存在一定的困难为减轻 B 公司资金负担，同时确保 A 公司能够实现及时回款，采用附回购义务的融资租赁销售模式A 公司在充分考虑对外担保风险的情况下，与 B 公司、融资租赁公司签署附回购义务的融资租赁合同合同约定由融资租赁公司向 A 公司购买切割设备并支付货款，再由 B 公司向融资租赁公司承租该设备，该项租赁满足融资租赁条件，若 B 公司未能按时向融资租赁公司支付租金，A 公司在一定条件下向融资租赁公司承担回购义务，并承继融资租赁公司对 B 公司全部租赁合同权益在以上业务模式下，A 公司应在哪个时点确认切割设备销售收入?分析：根据《企业会计准则第 14 号——收入》（2017 年修订）第五条，当企业与客户之间的合同同时满足准则规定的五项条件时，企业应当在客户取得相关商品控制权时确认收入上述业务模式下，虽然在法律形式上融资租赁公司是切割设备的购买方，但在交易实质上融资租赁公司仅是资金提供方，为 B 公司提供了融资服务，B 公司才是切割设备的真正购买方和使用方，是A 公司的客户A 公司需要首先判断与B 公司和融资租赁公司签订的合同是否同时满足了收入准则第五条规定的五个条件。

条件之一为 A 公司因转让切割设备而有权取得的对价是否很可能收回上述业务模式下，若 B 公司未能按时向融资租赁公司支付租金，A 公司在一定条件下承担回购义务，即 A 公司有权取得的对价是否很可能收回取决于 B 公司是否有能力和意图按合同约定向融资租赁公司支付租赁款如果 A 公司认为转让切割设备而有权收取的对价很可能收回，且同时满足了收入准则第五条规定的其他条件，则应当在客户取得切割设备的控制权时确认收入如果 A 公司认为有权收取的对价不满足很可能收回的条件，则只有在其不再负有向客户转让商品的剩余义务，且已收取的对价无需退回时，才能将已收取的对价确认为收入A 公司在一定条件下承担的回购义务如果属于一项财务担保合同的，按金融工具准则进行会计处理在新业务、新客户场景中，企业在判断与客户之间的合同是否满足企业因向客户转让商品而有权取得的对价很可能收回这一条件时，通常缺乏充分的历史经验和数据，但仍应尽可能收集相关信息，谨慎判断，并持续关注和收集与新业务和新客户相关的信用风险信息在合同开始日，即使公司认为合同满足收入准则第五条规定的五项条件，若在履约的后续期间，有迹象表明客户的信用风险显著增高，则企业需要评估其在未来向客户转让剩余商品而有权取得的对价是否很可能收回，如果不能满足很可能收回的条件，则该合同自此开始不再满足收入准则第五条规定五项条件，应当停止确认收入。

但是，不应当调整在此之前已经确认的收入问题 2【补签书面合同情形下的收入确认问题】：在先发货后签订书面合同的情况下，能否在取得客户验收/签收时确认收入？案例：A 公司为上市公司，客户多为政府部门和大型国企部分项目期限要求紧张，客户内部合同审批流程较长为抢占市场，对于部分信誉度较好、长期合作的客户，在判断风险可控的前提下，公司会根据客户意向性订单进行生产和组织发货，待客户内部流程审批完毕后双方签署正式书面合同在先发货后签合同情况下，接到客户购买设备的需求后，A公司业务人员一般通过当面交流、联系、、邮件等方式与客户谈判确定合同细节A 公司认为商务沟通记录与正式合同约定条款不存在差异，同样具有法律约束力，根据邮件记录、口头约定及取得的客户验收/签收单据确认收入A 公司在签订正式书面合同之前确认收入是否符合准则规定？分析：新收入准则下合同的含义强调的是双方确立了具有法律约束力的可执行权利和义务，因此不拘泥于合同的具体形式，除书面形式外，还包含口头形式以及其他形式（如隐含于商业惯例或企业以往的习惯做法中等）合同的书面条款也可能只是格式条款，可能还需要与客户间的邮件或其他补充协议，并了解口头沟通、、短信沟通记录情况以及正常的商业惯例，以识别合同的所有条款。

A 公司与客户沟通的记录、邮件往来以及客户提供的发货申请单等商务沟通记录，若已包含合同的主要要素，双方长期合作且该情形符合商业惯例，则即使尚未签订正式的书面协议，也可以基于商务沟通记录评估合同是否已经存在，双方是否实质上已建立具有法律约束力的合同关系如果商务沟通记录同时满足了收入准则第五条规定的五个条件，则合同成立，在客户取得相关商品控制权时确认收入由于 A 公司的收入确认时点早于书面合同签订日，A 公司应完善相关的内部控制，妥善保存内部文件和外部沟通记录，同时进一步规范合同签订的时间与方式问题 3【暂定价格点价销售的收入确认】：与价格指数挂钩的点价交易模式应当如何会计处理？案例：A 公司主营某金属矿山开采及加工，销售该金属精矿产品时采用点价结算模式，合同中不锁定销售价格A 公司向客户发运产品，在客户验收日确认收入，从发运到验收的时间周期通常为 3 天交易价格的结算存在两个节点，第一个时间点为产品到货验收时，双方根据验收日当天伦敦金属交易所现货均价暂估产品价值并预结算货款；第二个时间点为验收日至合同约定的结算到期日期间的某个时点进行点价结算，是否进行点价结算以及具体时点由 A 公司自主决定，点价依据为在伦敦金属交易所交易时段即时的市场价格，双方点价完成后结清货款。

A 公司对上述业务应当如何会计处理？分析：首先，A 公司销售产品属于某一时点履行履约义务，在金属精矿产品由客户签收并通过验收时点，A 公司已将该产品的控制权转移给客户，客户能够主导该商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益，因此，A 公司以客户验收时点作为收入确认时点是合理的其次，合同中对销售价格没有锁定，根据证监会发布的《监管规则适用指引——会计类 2 号》2-4 的说明，本案例中，A 公司行使点价权所产生的结算金额，是与伦敦金属交易所未来某日的即时市场价格挂钩，并非基于商品交付数量、质量等进行的价格调整，因此与定价挂钩的商品价格变动导致的价款变化不属于可变对价范畴，企业应将其视为合同对价中嵌入的一项衍生金融工具进行会计处理在金属精矿产品验收时点，按所挂钩商品在伦敦金属交易所现货价格计算确认收入在后续资产负债表日，挂钩商品价格后续变动对企业可收取款项的影响不属于可变对价，不应调整收入，应计入公允价值变动损益问题 4【广告营销业务收入的会计处理】：广告营销业务中的媒体账户充值业务应采用总额法还是净额法确认收入？案例：A 公司主要收入来源于广告数字营销业务，为客户提供内容制作及审核、广告投放及优化等服务。

A公司的客户为广告渠道商，委托 A 公司为客户代理的小店铺做广告推广业务；A公司的供应商为媒体平台的广告一级代理商，帮助 A 公司为上述小店铺在媒体后台开立账户和充值A 公司不需向媒体平台或供应商交付保证金，不需完成一定量级销售额的义务，也不需买断广告位，一般情况下也不需给客户垫支A 公司在数字营销业务中除开立媒体账户和充值服务之外，还提供了广告编缉和投放优化服务，但投入较少，加工处理过程较为简单媒体平台由客户指定，投放策略及优化建议需经客户同意，A 公司不承诺投放效果A 公司按媒体平台公布的收费标准向客户收费，利润全部来源于一级代理商的销售返点，毛利率低且固定A 公司广告数字营销业务应采用总额法还是净额法确认收入？分析：根据新收入准则，当存在第三方参与企业向客户提供商品时，企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人，进而判断应按总额法还是净额法确认收入本案例，A 公司为客户提供内容制作、广告投放及优化等服务，其中广告投放服务由第三方媒体平台提供，A公司应当确定其自身在该交易中的身份是主要责任人还是代理人根据新收入准则，企业作为主要责任人的情形包括：（1）企业自该第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户。

这里的商品或其他资产也包括企业向客户转让的未来享有由其他方提供服务的权利2）企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务3）企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成合同约定的某组合产出转让给客户本案例，A 公司直接以客户名义开立账户，无需预先购下广告位，在投放客户广告之前不享有未来由媒体平台提供投放服务的权利，不属于“自该第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户”的情形A 公司的供应商为媒体平台的广告一级代理商，与提供广告投放服务的媒体平台无直接合同关系，初步判断不属于“能够主导第三方代表本企业向客户提供服务”的情形A 公司为客户提供的广告制作及投放优化服务较为简单，初步判断也不属于“通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成合同约定的某组合产出转让给客户”的情形新收入准则进一步规定，在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，企业应当结合承担的主要责任、自主定价权、存货风险等所有相关事实和情况进行综合判断本案例中，A 公司为客户开立账户和充值，由媒体平台直接向 A 公司客户提供广告投放服务，A 公司不承诺投放效果，不对广告投放承担主要责任；从自主定价权看，A 公司按媒体平台公布的收费标准向客户收费，基本无定价自主权，议价能力弱，是靠供应商根据流量消耗返点取得固定收益；从存货风险看，A 公司不需向媒体或供应商交付保证金，不需完成一定量级销售额的义务，也不需买断广告位，基本不承担类存货的风险；从信用风险看，A 公司一般情况下不给客户垫支，基本不承担信用风险。

综合考虑相关事实和情况，A 公司在投放客户广告前无法取得对投放服务的控制权，在交易过程中应当作为代理人采用净额法确认收入问题 5【向承租方收取水电费的收入确认问题】：向承租方收取。