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中外会计发展简谈 中南财经政法大学 会计学院会计研究所 康 均 博士 副教授 学习内容 一、会计思想与会计行为的起源 二、中国古代的单式簿记与复式簿记 三、借贷复式簿记的产生与发展 四、 新中国会计 60年 2 一、会计思想与会计行为的起源 会计是什么？会计为什么会产生？ 3 从历史的角度考察，会计是： 运用一定的专业技术计量记录劳动过程中的损耗和劳动成果，并对生产活动的过程和结果进行管理的行为 货币只是历史性的产物，没有货币之前计量对象为实物剩余价值和利润也是历史性的产物，最早只是表现为各种劳动果实 4 （ 一 ）会计思想、行为产生动因  社会生产是 推动人类原始会计思想、会计行为产生的 第一历史动因 ，是两者产生的根本前提条件  维持人类生存的基本生活水平是 衡量原始会计行为产生的 基本前提条件  原始计量、记录行为是社会发展到一定阶段的产物 ——剩余物品的出现 5 6 1.原始计量记录时代记录方法的发展  会计的历史起点：原始计量、记录方法  旧石器时代中晚期，距今十至二、三万年前  旧石器时代中晚期的简单刻记和直观绘图方法  新石器时代的刻符记事和抽象绘图方法  文明时代前夜的 “ 书契 ” 记录方法萌芽 7 （ 1） 旧石器时代中晚期的简单刻记和直观绘图方法  简单刻记方法  直观绘图记数、记事方法 8 简单刻记方法  简单刻记 是古代原始人最初采用的一种计量、记录方法。

通常以坚硬的石器等为刻具，在岩石等载体上刻划出简单、直观的条纹或缺口来反映一定的经济数量或事物 9 甘肃省西宁县周家寨出土的仰韶期遗址 的骨契图形 10 直观绘图记数、记事方法  直观绘图 是旧石器时代中晚期与简单刻记并存的一种计量、记录方法通常是描绘所需记录事物或经济活动的具体形象反映经济事物的数量 旧石器时代的绘画艺术 11 贺兰山岩画 ：线刻的岩羊 旧石器时代的洞穴壁画 （ 2） 新石器时代的刻符记事和抽象绘图方法  西安半坡刻划符号 12 临潼姜寨刻画符号 “伊尚戈骨头”上的刻符记事 13 这块骨头发现于非洲乌干达与扎伊尔交界处的伊尚戈村，骨头上面的刻符为 公元前 8500年（新时期时代早期） 的作品骨头的上端镶嵌着一块石英，石英处在手柄的位置上面刻着三排线纹，其中第一排的刻纹为 11、 13、17、 19，第二排为 11、 21、 19、 9，第三排则为 3、 6、 4、8、 10、 5、 5和 7据考古学家初步判断，“伊尚戈骨头”上所记之数系表现某物或某事的 14 中东地区的黏土标志  黏土标志： 远古时代中东地区原始人类所采用的一种计量、记录方法，通常将计量、记录不同农业收获的黏土标志存放在刻有以特殊符号作封壳标记，表明所记事物品名与数量的大黏土壳内。

它反映了由刻符记事与绘图记事向 “ 书契 ”计量、记录方法萌芽阶段的过渡 中东地区的 黏土标志 15 简单黏土标志中的球壳记录实体 复杂类型的黏土标志 显示某一经济事项“总数”的黏土标志  复杂黏土标志的历史性进步  趋于规范、一定分类、复杂而科学 16 （ 3） 文明时代前夜的 “ 书契 ” 记录方法萌芽  结绳计量、记录法  中国的结绳计量、记录方法  国外的结绳计量、记录方法：印加人  经济类 “ 书契 ” 记录方法 17 结绳记事  原始社会创始的以绳结形式反映客观经济活动及其数量关系的记录方式 18  “ 上古结绳而治，后世圣人易以书契，百官以治，万民以察”（ 《 易 · 系辞下 》 ）事大，大结其绳；事小，小结其绳，结之多少，随物众寡”（ 《 易九家言 》 ），即根据事件的性质、规模或所涉数量的不同结系出不同的绳结 19 A、 B、 C、 D为零星小数， E为 ABCD合计数现藏美国自然博物馆） 日本人的结绳记数方法 （ 356元 85钱 5厘） 21 经济类 “ 书契 ” 记录方法  “ 书契”表现要素的构成  ①必须以刻记为手段，具有契刻的基本特征  ②必须是用文字形成的记录  ③“书契”内容的组合形成初步的规则  记录哪些内容；  数码、实物计量单位与文字的配合应用。

只有三要素结合，才能反映完整的经济信息 22 甲骨图片 23 甲骨文 24 （二）中国 “ 會計 ”命名的起源  “ 會計 ”命名起源的研究意义 —— 会计的本质 —— 会计思想的发展  西方从 Bookkeeping发展到 Accounting，中国一直是“ 會計 ”  关于中国“ 會計 ”命名的起源的几种说法  起源于夏代之说  起源于战国时代之说  “ 會計 ”命名起源于西周时代 25 26 起源于夏代之说  夏朝是中国历史上第一个王朝，建立于公元前2070年  《 史记 · 夏本纪 》 “ 自虞夏时，贡赋备矣，或言禹会诸候江南，计功而崩，因葬焉，命曰会稽，会稽者， 會計 也 ”  《 越绝书 •越绝外传记地传 》 曰：“禹始也，忧民救水，到大越，上茅山，大会计，爵有德，封有功，更名茅山曰会稽 27 起源于战国时代之说  “ 孔子尝为委吏，曰：会计当而以矣 ” 《 孟子 · 万章下 》 28 29 30 “ 會計 ”命名起源于西周时代的背景 一、农业、手工业生产及商业的发展  农业发展；手工业分工号称“百工”；  商品交换范围扩大、种类增多、  “质人”管理官营交换市场、使用金属货币 二、经济制度与文化的发展  “井田制”；  天子有天下，诸侯有国，大夫有家，士修其身；  钟鼎文出现 31 “ 會計 ” 字源字义的考证  （一）“ 會 ” 与“ 計 ”二字造型、立意考证  许慎 《 说文解字 》 “ 會 ，合也”。

 （二）“ 會計 ”命名产生过程的考证分析  1. “ 會 ”字产生与应用的历史过程 “ 會 ” 字产生与应用的历史过程 32 “ 計 ” 字产生与应用的历史过程 33 “ 會 ”与“ 計 ”构词连用的意义  清代焦循注释 《 孟子 · 万章下 》 之注解“ 會 ，大 計 也然则零星算之为计，总合算之为会 ”  《 周礼 》 司会掌邦国会计之法度  以参互考日成，以月要考月成，以岁会考岁成  三岁，则大计群吏之治 34 二、中国古代的单式簿记与复式簿记  会计账簿设置与分类方法的演进  中式会计记录方法体系演进  四柱结算法  中国固有的复式记账法 35 （一）会计账簿设置与分类方法的演进  1.会计账簿名称与书写工具的发展变化 36 划期与朝代 名称演变 书写载体 说明 商代至西周初 册、简册 竹片、木片 也采用骨片 西周至春秋 籍、籍书 竹片、木片 特殊称呼：要、要会 战国至三国两晋 籍、簿、簿书 竹简、木牍 少数采用帛 南北朝至清代 簿、帐、簿帐 纸、帛 其中： 唐代 簿、帐、簿帐、帐簿 纸帛 账簿成册形式多为纸卷 宋代 簿、帐、簿帐、帐簿 纸张 订本式账簿产生与使用 明代官厅 簿、簿籍 纸张 使用订本式账簿 明代民间 帐、簿、帐簿 纸张 使用订本式账簿 “ 账 ” 字产生 清代 帐、簿、帐簿 纸张 使用订本式账簿 36 2.会计账簿设置与分类  单一流水账设置时期（商代）  “三账”设置时期（西周至清代） —草流、细流、总清 37 37 中式三账  中式三账设置起始于西周，发展于南北朝、宋元时期，在清代得到完善。

 中式三账是指 “ 草流、细流、总清 ” 这三种账簿它们是中式会计账簿的骨干，是最基本的账簿设置 草流 也叫作底账，它是人类最初所使用的一种流水账簿它仅起赶急暂记的作用，也作为原始凭证草流上的账目通过整理，恭恭正正地转记于 细流 总清账 又名总清簿、誊清账，是一种具有总分类性质的账簿它定期根据细流加以归纳整理，一般一张账页记录一个项目，定期分类汇总，一次登记  三账之间的关系由草流到细流是 整理转记 ，由细流到总清是 归类整理 38 成熟的中式三账账簿组织体系 细 流 草流 银钱流水簿 进货流水簿 批发流水簿 门市流水簿 其他流水簿 总清 银钱总清簿 进货总清簿 批发总清簿 门市总清簿 其他总清簿 红账（会计报告） 39 清会计司的银两入出账 40 细流和总清的账页样式 腰格通天条账 腰格斗方账 41 42 上海福康钱庄光绪年间所编 “ 红账 ” 43 天津绸缎商店的账簿组织（一） 44 中西 “ 三账 ” 设置比较 （二）中式会计记录方法体系演进  中式会计记录方法的演进  中式记账符号的演进过程 45 1.中式会计记录方法的演进  三个基本阶段  原始计量记录法  文字叙述式会计记录法（夏至战国）  定式简明会计记录法（秦至明清）  原始计量记录法  简单刻记  结绳记事  “书契”方法的萌芽 46  文字叙述式会计记录法（夏至战国）  夏商时代叙事较为烦琐  西周时代的会计记录逐渐简化  春秋战国开始向第三期过渡  采用文字叙事的记录表述方法；每支竹简以时间为顺序确定其在简册中的地位；每支竹简仅反映经济事项的收入或支出的一方面。

 定式简明簿记记录方法演进阶段（秦汉至明清）  秦汉时期定式简明固定，规范划一  唐宋时期规范的序时记录；简明扼要、重点突出  明清时期完善统一、特征明确  会计记录格式逐步固定；记录内容日益完善；各种账簿记录各有标准；记录层次日渐分明；日月书写、数码运用严守标准 47 48 甲骨文记录 居延汉简中的簿记 清三善堂吴记总清账中的账目 48 2.中式记账符号的演进过程 划期 时代 记账符号 特 征 官 厅 民 间 萌芽时期 商代以前 不 定 不 定 以不固定行为动词作为“符号” 确立时期 西周至战 国 入、出 受、付 初步固定 发展时期 秦汉至唐 宋 入、出 收、付（支） 官厅与民间各自固定以一对行为动词作符号 划一时期 元明清至 中华民国 日常：收、付（支） 收、付（支） 官厅与民间一般均以收付为符号 岁终：入、出 引进时期 中华民国 日常：借、贷、收、支 借、贷、收、 付（支） 改良中式簿记用收付 岁终：入、出 引进西式簿记用借贷 其他记账符号的运用 唐宋至 中华民国 来、去；进、出； 加、减；增、减等 个别企业和“龙门账”、“四角账”采用者 49 50 （三）四柱结算法 1.“ 四柱结算法 ’ 的基本概念  “ 四柱结算法 ” 简称 “ 四柱法 ” ， 是按照“ 四柱 ” 特定格式 ， 定期清算账目的一种结算方法 。

我国古代的 “ 四柱 ” 系指 旧管（ 上期结存 ） 、 新收 （ 本期收入 ） 、 开除（ 本期支出 ） 、 实在 （ 本期结存 ） 这四大要素 ， 古人形象地把它比作支撑。