有限责任公司整体变更设立股份有限公司的税务问题.docx

简析有限责任公司整体变更设立股份有限公司的税 务问题（2010-11-11 15:15:46）转载▼标签： 分类：专题研究财经根据《首次公开发行股票并上市管理办法》第九条规定发行人自股份有限公 司成立后，持续经营时间应当在3年以上，但经国务院批准的除外有限责任公 司按原账面净资产值折股整体变更为股份有限公司的， 持续经营时间可以从有限责任公司成立之日起计算有限责任公司为了使业绩能够连续计算， 早日满足公司申报上市要求，通常会采取有限公司整体变更为股份有限公司的方式在整体 变更过程，由于法律主体的变更，不可避免的会出现纳税义务，本文就不同的税 种进行分析，以供拟改制企业及中介机构参照各税种汇总情况税种是否需要纳税依据增值税不缴纳《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》（国税[2002]420号）营业税不缴纳《国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的批复》国税函[2002]165号《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》财税[2002]191号土地增值税暂时不缴纳国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税[1995]48号）契税不缴纳《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策执行期限的通知》税〔2008〕175号（有效期2009年1月1日至2011年12月31日）印花税新增资本公积和盈余公积、未分配利润折 股部分需按照资本账簿贴花，其他行为均 不缴纳《财政部国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政策的通知》财税〔2003〕183号企业所得税资本公积折股不缴纳盈余公积和未分配利润折股视同分红， 法人股东与改制企业存在税率差的需补税《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发[2000]118号）个人所得税资本公积折股不缴纳盈余公积和未分配利润折股，个人股东需 要缴纳个人所得税《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红 股征收个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）二、各税种明细说明（一）增值税、营业税、土地增值税有限公司整体变更为股份公司时非货币性资产出资行为会涉及到增值税、 营业税、土地增值税。

企业主要资产形态可以分为有形动产、无形资产和不动产 其中：有形动产属于增值税的征收范围，而无形资产和不动产属于营业税的征收 范围1•增值税当企业整体变更为股份有限公司时，属于转让企业全部产权，即整体转让企 业资产、债权、债务及劳动力的行为根据《国家税务总局关于转让企业全部产 权不征收增值税问题的批复》（国税[2002] 420号）规定：转让企业全部产权 涉及的应税货物转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税当企业以货物 出资时，应当视同货物销售缴纳增值税上述所指货物包括企业流动资产中的存 货、固定资产中机器设备、运输工具、及其它办公物品等动产2.营业税当企业以不动产、无形资产出资时，根据《财政部、国家税务总局关于股权 转让有关营业税问题的通知》（财税[2002]191号规定）规定不需要缴纳营 业3. 土地增值税根据《土地增值税暂行条例》的规定，对于转让国有土地使用权、地上建筑 物及其附着物并取得收入的单位和个人需要按其所取得的增值额缴纳土地增值 税但依据《国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税 [1995]48号）的规定，涉及投资业务的土地增值税缴纳按以下原则处理：对于 以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件， 将房地产转让到所投资、 联营的企业中时， 暂免征收土地增 值税，对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。

二 ） 契税企业整体变更过程中， 涉及土地及地面建筑物的权属转移， 包括出资方以土 地及地面建筑物出资、 公司设立时购买土地使用权及地面建筑等一系列行为 根 据财政部和国家税务总局联合公布 《财政部国家税务总局关于企业改制重组若干 契税政策执行期限的通知》 ，自2009年1月1日至 2011年12月31日，对于企 业改制重组时所涉及的契税可以享受以下优惠政策：（1） 企业整体改制或整体变更时， 对改建后的公司承受原企业土地、 房屋权 属，免征契税 即改建成立后的公司在办理土地使用权及房屋权属的变更时， 免 征契税2） 非公司制国有独资企业或国有独资有限责任公司， 以其部分资产与他人 组建新公司，且该国有独资企业 （公司 ）在新设公司中所占股份超过 50%的，对新 公司承受该国有独资企业 （公司） 的土地、房屋权属，免征契税3） 企业在改制重组时，在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土 地、房屋权属不发生转移，免征契税三）印花税企业整体变更过程中， 涉及重新登记资本账簿、 权利证照重新登记、 原有合 同变更等等一系列行为 根据财政部和国家税务总局联合公布的 《关于企业改制 过程中有关印花税政策的通知》财税〔 2003〕183 号，涉及的印花税可以享受以 下优惠政策：（1） 其新启用的资金账簿记载的资金 （包括股本和资本公积） 凡原已贴花的 部分可不再贴花，盈余公积和未分配利润折股和计入资本公积的部分需要贴花。

2） 产权转移书据不需要贴花3） 原有的合同主体变更不需要贴花四）企业所得税 资本公积、盈余公积及未分配利润中属于法人股东的部份 : 根据［《国家税 务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》 （国税发〔2000〕118 号）］ 规定，“除另有规定者外，不论企业会计账务中对投资采取何种方法核算，被投 资企业会计账务上实际做利润分配处理(包括以盈余公积和未分配利润转增资 本)时，投资方企业应确认投资所得的实现”因此，有限责任公司整体变更为 股份有限公司视同于利润分配行为，按以下原则处理：(1) 资本公积不属于利润分配行为，不缴纳企业所得税2) 盈余公积和未分配利润进行转增时视同利润分配行为不同于个人股 东，公司制企业进行分红时法人股东是不需要缴纳所得税， 与企业其他收入、 成 本及费用等科目一起合并计算缴纳企业所得税， 不然就会存在重复交税； 但如果 法人股东与公司所适用的所得税率不一致时， 法人股东是需要补缴所得税差额部 份但在实务操作中， 因为股东只有税收流出， 没有现金流入， 通常情况下股东 不愿意承担缴税如中能电气 (300062) 在有限公司整体变更为股份公司时适用法 定税率为 24%，内资法人股东福州科域公司、上海信前公司、福州华金盛公司适 用法定税率为 33%。

根据上述规定，福州科域公司、上海信前公司、福州华金盛 公司应依法补缴企业所得税 福州科域公司、 上海信前公司、 福州华金盛公司尚 未补缴上述企业所得税 只是采用无条件承诺该涉税事项与中能电气无关方式解 决如公司存在外资法人股东， 则应根据《财政部国家税务总局关于企业所得税 若干优惠政策的通知》(财税〔 2008〕1 号)第四条关于外国投资者从外商投资 企业取得利润的优惠政策的规定： 2008年 1月 1日之前外商投资企业形成的累 积未分配利润，在 2008 年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税； 2008年 及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的， 依法缴纳 10%的企业所 得税 五 ) 个人所得税资本公积、盈余公积及未分配利润中属于个人股东的部分：(1) 资本公积中转增股本时不征收个人所得税根据《国家税务总局关于股 份制企业转增股本和派发红股征收个人所得税的通知》 (国税发 [1997]198 号)的 规定，股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、 红利性质的分配， 对个人 取得的转增股本数额， 不作为个人所得， 不征收个人所得税 但如果公司用资产 评估增值形成的资本公积转增实收资本时按四川省地方税务局关于对企业资产 评估增值转增资本征收个人所得税问题的批复 （川地税函［2003］ 第205 号）应缴 纳个人所得税。

笔者认为比较谨慎的处理方式为除资本公积－资本溢价外其他项 目转资本相应属于个人股东部分均应缴纳个人所得税2） 盈余公积及未分配利润转增股本时应当缴所得税， 股份制企业用盈余公 积金及未分配利润转增股本属于股息、 红利性质的分配， 对个人取得的红股数额， 应作为个人所得征税 同时根据《国家税务总局关于盈余公积金转增注册资本征收个人所得税问题的批 复》［国税函（ 1998）333 号］ 批复如下：对属于个人股东分得并再投入公司（转 增注册资本）的部分应按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税，税 款由股份有限公司在有关部门批准增资、公司股东会议通过后代扣代缴由于各地情况差异较大，个人所得税通常会出现以下几种情况：（1） 由公司代扣代缴 在实务操作中，根据相关规定公司应代扣代缴个人所得税 . 通常的作法为公 司在整体变更前以现金形式分配部分红利， 个人股东出具承诺函， 承诺整体变更 相应的个人所得税， 在缴清个人所得税后取得税收缴款书和相关税务部门的完税 情况说明2） 缓缴个人所得税某些地方的政府部门出于对企业上市的支持， 可能会出具自然人股东以盈余 公积、未分配利润转增资本的缓缴税证明。

如海得控制 （002184） 公司披露保荐人对历次送红股代扣代缴所得税的情况 进行了核查，结论如下：“经核查，上述 4 次派送红股行为累计派送红股 6,112.3704 万股，扣除发行人法人股东上海景海国际贸易有限公司所得 305.7617 万股，剩余红股 5,806.6087 万股系由自然人股东持有，历次送红股 行为发行人均按照税务主管部门的要求办理了备案手续 根据上海市浦东新区地 方税务局出具的文件和上海浦东新区地方税务局第二十五税务所审核通过的 《缓 缴个人所得税确认表》 ，主管税务机关同意发行人在收到主管部门关于历年派送 红股所涉个人所得税之代扣代缴通知时， 发行人足额按时履行代扣代缴义务 此 外，上述纳税事项所涉及 24 位自然人股东共同承诺：若上海市浦东新区地方税 务局向公司发出关于历年派送红股所涉个人所得税之代扣代缴纳税通知时， 我们 将积极配合公司履行代扣代缴义务， 按时足额缴纳相关红股所涉之个人所得税 ”（3） 免缴个人所得税某些地方的政府部门出于对企业上市的支持， 可能会出具自然人股东以盈余 公积、未分配利润转增资本的免缴税证明如士兰微（600460） 公开披露根据杭州市人民政府[ 2000]1号《关于进一步 鼓励科技人员在杭创办高新技术企业若干意见的通知》第 11 条的规定“科技人 员所获得的股权收益， 用于高新技术成果转化项目投资的， 在计征个人所得税时 给予税基扣除”和杭州市人民政府办公室杭政办[ 2000]8 号《关于贯彻杭政 [2000]1 号文件实施意见的通知》第 10条第 3 款的规定，杭州士兰微电子股 份有限公司的全体股东免交因本次以未分配利润转增股本所应缴纳的个人所得 税。

2002年5月 20日，杭州市人民政府办公厅出具杭政办函[ 2002]80号《关 于杭州士兰微电子股份有限公司有关个人所得税问题的函》对此进行确认如奥维通信 （002231） 公开披露根据《中华人民共和国个人所得税法》 第五条、 《辽宁省地方税务局关于落实 ＜中共辽宁省委、省人民政府关于加强技术创新发 展高科技实现产业化的若干决定 ＞有关地方税收政策的通知》（辽地税发 [1999]50 号）减征个人所得税的规定，对本次由未分配利润形成的增资部分（整体变更） 申请免征个人所得税， 2006 年 2 月 20 日获得沈阳市地方税务局高新技术产业 开发区分局的批准综合上述情况，在有限公司整体变更为股份有限公。