合并财务报表的编制程序(powerpoint 118页).pptx

第十章第十章 合并财务报表合并财务报表 基于我国第基于我国第33号企业号企业会计准则的阐释会计准则的阐释本章应学习和掌握的主要问本章应学习和掌握的主要问题题1、合并财务报表的合并范围确定（一般掌握）、合并财务报表的合并范围确定（一般掌握）2、对子公司个别报表的调整（掌握）、对子公司个别报表的调整（掌握）3、母公司长期股权投资由成本法调整为权益法、母公司长期股权投资由成本法调整为权益法的处理（掌握）的处理（掌握）4、合并财务报表编制中的抵消分录（重点掌握）、合并财务报表编制中的抵消分录（重点掌握） 本章是高财的重要内容，是会计师考试本章是高财的重要内容，是会计师考试和注会考试的重点，也是难点历年在会计师和和注会考试的重点，也是难点历年在会计师和注会会计试题中的分值都较高，题型涉及单注会会计试题中的分值都较高，题型涉及单项与多项选择、计算、综合等，而且往往与长项与多项选择、计算、综合等，而且往往与长期期股权投资、企业合并等内容相结合出题股权投资、企业合并等内容相结合出题本章内容提要本章内容提要合并财务报表概述合并财务报表概述合并财务报表的编制程序合并财务报表的编制程序合并（购买）日后的合并资产负债表与合合并（购买）日后的合并资产负债表与合并利润表（本章重点内容）并利润表（本章重点内容）股权变动股权变动合并现金流量表合并现金流量表合并所有者权益变动表合并所有者权益变动表一、合并财务报表概述一、合并财务报表概述合并财务报表，是指反映母公司和其全部子合并财务报表，是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。

果和现金流量的财务报表反映的对象是通常由若干个法人组成的会计反映的对象是通常由若干个法人组成的会计主体，是经济意义上的主体，不是法律意义主体，是经济意义上的主体，不是法律意义上的主体上的主体合并财务报表是以纳入合并范围的个别财务合并财务报表是以纳入合并范围的个别财务报表为基础，根据其他资料，按照权益法调报表为基础，根据其他资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，抵销母公司整对子公司的长期股权投资后，抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并财务报表的影响编制的对合并财务报表的影响编制的一）谁应当编制合并报表（一）谁应当编制合并报表 母公司应当编制合并财务报表（控股合并下，为反映母、子公司组成的企控股合并下，为反映母、子公司组成的企业集团整体的经济活动情况，母公司需编业集团整体的经济活动情况，母公司需编制合并财务报表）制合并财务报表） 母公司，是指有一个或一个以上子公司母公司，是指有一个或一个以上子公司的企业（或主体，下同）的企业（或主体，下同）子公司，是指被母公司控制的企业（或子公司，是指被母公司控制的企业（或主体）二）合并范围的确定（二）合并范围的确定1、确定合并范围的基础基本原则：控制基本原则：控制控制，是指一个企业能够决定另一个企控制，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益。

个企业的经营活动中获取利益控制的特征控制的特征控制的主体是唯一的，不是两方或者多控制的主体是唯一的，不是两方或者多方；（共同控制的企业则是合营企业）方；（共同控制的企业则是合营企业）控制的内容是另一个企业的日常生产经控制的内容是另一个企业的日常生产经营活动的财务和经营政策，这些财务和营活动的财务和经营政策，这些财务和经营政策一般是通过表决权来决定的；经营政策一般是通过表决权来决定的；控制的目的是为了获取经济利益；控制的目的是为了获取经济利益；控制的性质是一种法定权力，也可以是控制的性质是一种法定权力，也可以是通过公司章程或协议、投资者之间的协通过公司章程或协议、投资者之间的协议授予的权力议授予的权力控制的具体应用控制的具体应用A、表决权比例标准、表决权比例标准 80% P 公司 S 公司（1 1）直接持股）直接持股50%50%以上以上举例举例 80% 30% 90% 70% 60% P公司 S1公司 S2公司S4 公司S3公司（2）间接持股）间接持股 间接持股间接持股50%以上以上直接与间直接与间接合计接合计持股持股50%以以上上P公司间接公司间接拥有拥有S3公公司司70%的的权益P公司直接公司直接拥有拥有S4公司公司30%，间接，间接拥有拥有60%，共，共持有持有S4公司公司90%权益。

权益B B、实质控制权标准、实质控制权标准 （1 1）通过投资者之间的协议，拥有被投资）通过投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权单位半数以上的表决权 （2 2）根据公司章程或协议，有权决定被投）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策资单位的财务和经营政策 （3 3）有权任免被投资单位的董事会或类似）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员机构的多数成员 （4 4）在被投资单位的董事会或类似机构占）在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权多数表决权注意：注意：确定合并范围，更应当强调实质重于形式确定合并范围，更应当强调实质重于形式原则，综合考虑所有相关事实和因素进行原则，综合考虑所有相关事实和因素进行判断，如考虑被投资单位各个投资者的持判断，如考虑被投资单位各个投资者的持股情况、投资者之间的相互关系、公司治股情况、投资者之间的相互关系、公司治理结构、潜在表决权等因素理结构、潜在表决权等因素 C C、潜在表决权标准、潜在表决权标准 企业和其他企业持有的被投资单位的当期企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。

的认股权证等潜在表决权因素 母公司控制的母公司控制的特殊目的主体（如基特殊目的主体（如基金、信托项目等）金、信托项目等）也应纳入合并范围也应纳入合并范围2、应当纳入合并财务报表合应当纳入合并财务报表合并范围的被投资单位并范围的被投资单位母公司应当将其控制的所有子公司（含特殊目的母公司应当将其控制的所有子公司（含特殊目的主体等），无论是小规模的子公司还是经营业务主体等），无论是小规模的子公司还是经营业务性质特殊的子公司，均应当纳入合并财务报表的性质特殊的子公司，均应当纳入合并财务报表的合并范围合并范围特别注意：受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司，如果该被投资单位的财务和经营政策仍由本公司决定，也应当并入合并范围3、不纳入合并范围的被投资、不纳入合并范围的被投资单位单位母公司不能控制的被投资单位不应当纳入母公司不能控制的被投资单位不应当纳入合并财务报表合并范围合并财务报表合并范围下列不是母公司的子公司，不纳入合并财务报表的合并范围：已宣告清理整顿的原子公司已宣告清理整顿的原子公司已宣告破产的原子公司已宣告破产的原子公司母公司不能控制的其他被投资单位（如母公司不能控制的其他被投资单位（如联营企业、合营企业等）联营企业、合营企业等）单选题（往年的注会试题）单选题（往年的注会试题） 1、甲公司拥有乙公司、甲公司拥有乙公司60的股份，拥有的股份，拥有丙公司丙公司40的股份，乙公司拥有丙公司的股份，乙公司拥有丙公司15的股份，在这种情况下，甲公司编制合的股份，在这种情况下，甲公司编制合并会计报表时，应当将（并会计报表时，应当将（ ）纳入合并会）纳入合并会计报表的合并范围。

计报表的合并范围A乙公司乙公司 B丙公司丙公司 C乙公司和乙公司和丙公司丙公司 D都不是都不是 2、M公司持有甲公司公司持有甲公司60%的权益性资本，的权益性资本，持有乙公司持有乙公司30%的权益性资本，持有丙公的权益性资本，持有丙公司司70%的权益性资本；甲公司持有乙公司的权益性资本；甲公司持有乙公司20%的权益性资本；丙公司持有乙公司的权益性资本；丙公司持有乙公司10%的权益性资本那么，的权益性资本那么，M公司直接和公司直接和间接控制乙公司权益性资本比例是（间接控制乙公司权益性资本比例是（ ） A49% B66% C74% D60% （三）合并财务报表的种类（三）合并财务报表的种类合并资产负债表合并资产负债表合并利润表合并利润表合并所有者（股东）权益变动表合并所有者（股东）权益变动表合并现金流量表合并现金流量表附注附注（四）合并报表的编制程序（四）合并报表的编制程序1、母公司编制合并报表的前提准备以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，对子公司的个别财务报表进行调整，并有关资料，对子公司的个别财务报表进行调整，并按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。

公司编制统一子公司所采用的会计政策统一子公司所采用的会计政策 统一子公司的会计期间统一子公司的会计期间 非同一控制下合并的子公司还应调整公允价值增减非同一控制下合并的子公司还应调整公允价值增减2、子公司编制合并报表前的准、子公司编制合并报表前的准备备应当向母公司提供自己的个别财务报表；采用的与母公司不一致的会计政策及其影响金额；与母公司不一致的会计期间的说明；与母公司、其他子公司之间发生的所有内部交易的相关资料；所有者权益变动的有关资料；母公司编制合并财务报表所需要的其他资料3、编制程序、编制程序（1 1）将母、子公司个别财务报表数据列入合并工作底稿中 据母子公司个别财务报表数据直接转抄到合并工作底稿，在合并工作底稿中将母子公司个别财务报表相同的项目直接相加，求得各项目的合计数合并同类项）（2）编制调整和抵销分录）编制调整和抵销分录（重点）（重点）对子公司个别报表调整（非同一控制下合并）；对子公司个别报表调整（非同一控制下合并）；长期股权投资由成本法调整为权益法下的金额；长期股权投资由成本法调整为权益法下的金额；抵销公司间内部交易损益（主要是内部存货交易、抵销公司间内部交易损益（主要是内部存货交易、内部固定资产交易）；内部固定资产交易）；将来自子公司的投资收益和股利加以抵销；将来自子公司的投资收益和股利加以抵销；抵销母公司对子公司的长期股权投资账户与子公抵销母公司对子公司的长期股权投资账户与子公司的股东权益账户；司的股东权益账户；抵销内部债权债务等其他相对账户。

抵销内部债权债务等其他相对账户如何理解调整抵销分录？如何理解调整抵销分录？1、据母子公司个别报表直接相加的合计数据母子公司个别报表直接相加的合计数中有重复计算的因素，所以需要抵销；中有重复计算的因素，所以需要抵销；2、调整抵销的是报表项目，而不是账户；、调整抵销的是报表项目，而不是账户；3、调整抵销一律登记在合并工作底稿中，、调整抵销一律登记在合并工作底稿中，并不记入母子公司个别财务报表中（合并并不记入母子公司个别财务报表中（合并主体也没有专门的账户记录）；主体也没有专门的账户记录）；4、上期涉及损益的调整抵消销会对下期合、上期涉及损益的调整抵消销会对下期合并期初未分配利润产生影响；并期初未分配利润产生影响；5、合并资产负债表、利润表、所有者权益、合并资产负债表、利润表、所有者权益变动表的抵销分录往往是结合在一起编制，变动表的抵销分录往往是结合在一起编制，登记在同一张工作底稿上，而合并现金流登记在同一张工作底稿上，而合并现金流量表一般单设工作底稿量表一般单设工作底稿计入少数股东权益和少数股计入少数股东权益和少数股东损益东损益子公司所有者权益中不属于母公司的份额，子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为少数股东权益（少数股权）。

应当作为少数股东权益（少数股权）将少数股东权益在合并资产负债表中所有将少数股东权益在合并资产负债表中所有者权益项目下以者权益项目下以“少数股东权益少数股东权益”项目列示；项目列示；子公司当期净损益中属于少数股东权益的子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额，应当在合并。