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第五章第五章 审计程序和审计方法审计程序和审计方法审计程序审计程序审计程序审计程序 审计方法审计方法审计方法审计方法 审计抽样审计抽样审计抽样审计抽样123第一节第一节 审计程序审计程序一、审计程序的涵义一、审计程序的涵义•审计程序，是指审计工作从开始到结束的审计程序，是指审计工作从开始到结束的整个过程以及在该过程中各项具体工作的整个过程以及在该过程中各项具体工作的先后顺序、相互协调关系的总和先后顺序、相互协调关系的总和•一般包括三个阶段：一般包括三个阶段： 审计准备阶段审计准备阶段 审计实施阶段审计实施阶段 审计终结阶段审计终结阶段二、审计程序的作用二、审计程序的作用•有利于保证审计质量有利于保证审计质量•有利于提高工作效率有利于提高工作效率•有助于提高熟练程度有助于提高熟练程度•有利于审计工作规范化有利于审计工作规范化三、具体审计程序三、具体审计程序（（一一））接接受受业业务务委委托托：：了了解解和和评评价价审审计计对对象象的的可可审审性性；；决决策策是是否否考考虑虑接接受受委委托托；；商商定定业业务务约定条款；签订审计业务约定书等。

约定条款；签订审计业务约定书等二二））计计划划审审计计工工作作：：在在本本期期审审计计业业务务开开始始时时开开展展的的初初步步业业务务活活动动；；制制定定总总体体审审计计策策略略；；制定具体审计计划等制定具体审计计划等三三））实实施施风风险险评评估估程程序序：：了了解解被被审审计计单单位位及及其其环环境境；；识识别别和和评评估估财财务务报报表表层层次次以以及及各各类类交交易易、、账账户户余余额额、、列列报报认认定定层层次次的的重重大大错错报报风险（四）实施控制测试和实质性程序：实施控（四）实施控制测试和实质性程序：实施控制测试制测试 （必要时或决定测试时）和实质性（必要时或决定测试时）和实质性程序五）完成审计工作和编制审计报告：审计（五）完成审计工作和编制审计报告：审计期初余额、比较数据、期后事项和或有事期初余额、比较数据、期后事项和或有事项；考虑持续经营问题和获取管理层声明；项；考虑持续经营问题和获取管理层声明；汇总审计差异，并提请被审计单位调整或汇总审计差异，并提请被审计单位调整或披露；复核审计工作底稿和财务报表；与披露；复核审计工作底稿和财务报表；与管理层和治理层沟通；评价审计证据，形管理层和治理层沟通；评价审计证据，形成审计意见；编制审计报告等。

成审计意见；编制审计报告等u计划审计工作不是审计业务的一个孤立阶计划审计工作不是审计业务的一个孤立阶段，而是一个持续的、不断修正的过程，段，而是一个持续的、不断修正的过程，贯穿于整个审计业务的始终贯穿于整个审计业务的始终u了解被审计单位及其环境是一个连续和动了解被审计单位及其环境是一个连续和动态地收集、更新与分析信息的过程，贯穿态地收集、更新与分析信息的过程，贯穿于整个审计过程的始终于整个审计过程的始终u实施进一步审计程序也可能需要在终结阶实施进一步审计程序也可能需要在终结阶段进行，用于对期后事项、或有事项的审段进行，用于对期后事项、或有事项的审计，也可能需要追加审计程序计，也可能需要追加审计程序第二节第二节 审计方法审计方法 审审计计方方法法是是指指审审计计人人员员在在审审计计过过程程中中，，为为收收集集审审计计证证据据，，实实现现审审计计目目标标而而采采用用的的专专门方法和措施的总称门方法和措施的总称一、审计方法的分类一、审计方法的分类（一）审计的战略方法（一）审计的战略方法 根根据据被被审审计计单单位位审审计计风风险险情情况况，，按按照照审审计计准准则则选择适当的审计程序的过程和方法。

选择适当的审计程序的过程和方法 （二）审计的技术方法（二）审计的技术方法 在在审审计计实实施施过过程程中中为为了了获获得得审审计计证证据据所所采采用用的的手段和措施手段和措施 二、审计的技术方法二、审计的技术方法 （一）程序审计方法（一）程序审计方法（（1）顺查法（正查法）：）顺查法（正查法）： 凭证凭证 账簿账簿 报表报表l优点：全面；风险小优点：全面；风险小l缺点：工作量大；重点不突出；缺点：工作量大；重点不突出； 成本高，效率低成本高，效率低l适用：业务少且简单的单位；适用：业务少且简单的单位； 内部控制薄弱的单位；内部控制薄弱的单位； 重要、易错项目；重要、易错项目； 风险大风险大 舞弊等专项审计舞弊等专项审计（（2）逆查法（反查法、倒查法）：）逆查法（反查法、倒查法）： 报表报表 账簿账簿 凭证凭证l优点：范围小；有重点；效率高优点：范围小；有重点；效率高。

l缺点：不全面；有风险缺点：不全面；有风险l适用：规模大、业务复杂、适用：规模大、业务复杂、 内部控制完善的单位内部控制完善的单位3）直查法：）直查法： 凭证凭证 明细账明细账 报表报表l优点：灵活实用；容易抓住重点优点：灵活实用；容易抓住重点（二）范围审计方法（二）范围审计方法（（4）详查法（精查法）：）详查法（精查法）： 详细审查所有凭证、账簿和报表详细审查所有凭证、账簿和报表 （结合顺查法）（结合顺查法）l优点：全面；风险小优点：全面；风险小l缺点：工作量大；成本高缺点：工作量大；成本高l适用：业务少且简单的单位；适用：业务少且简单的单位； 特种项目；特种项目； 专项审计专项审计（（5）抽查法（抽样法）：）抽查法（抽样法）： 抽取样本，推断总体抽取样本，推断总体 任意抽查法：随意（不科学）任意抽查法：随意（不科学） 判断抽查法：主观判断判断抽查法：主观判断 统计抽查法（随机抽样）：统计抽查法（随机抽样）： 数理统计方法数理统计方法l优点：省时省力优点：省时省力l缺点：有风险缺点：有风险l适用：业务量大的普通项目适用：业务量大的普通项目（三）实质性审计方法（三）实质性审计方法1.审查书面资料的方法审查书面资料的方法（（6）审阅法：）审阅法： 对书面文件进行审核查阅。

对书面文件进行审核查阅l目标：正确性、合法性目标：正确性、合法性l重点：原始凭证－原始记录重点：原始凭证－原始记录 记账凭证－与原始凭证一致记账凭证－与原始凭证一致 账簿：明细账和日记账账簿：明细账和日记账 报表：资产负债表、利润表报表：资产负债表、利润表（（7）核对法：）核对法： 核对书面资料间是否相符核对书面资料间是否相符l目标：一致性、勾稽关系目标：一致性、勾稽关系l重点：证证－凭证间各要素相符重点：证证－凭证间各要素相符 账证－明细账与记账凭证相符账证－明细账与记账凭证相符 账账－总账与明细账相符账账－总账与明细账相符 账表－明细账与报表相符账表－明细账与报表相符 表表－报表间勾稽关系相符表表－报表间勾稽关系相符（（8）复算法（验算法）：）复算法（验算法）： 对数据重新计算并验证对数据重新计算并验证l目标：准确性目标：准确性l重点：会计数据－收入；借款利息；投资重点：会计数据－收入；借款利息；投资 收益；资产减值；各项税收益；资产减值；各项税 费（增值税、营业税金及费（增值税、营业税金及 附加、企业所得税等）附加、企业所得税等） 其他数据－重要指标其他数据－重要指标（（9）分析性复核（比较分析法）：）分析性复核（比较分析法）： 对被审计单位重要的对被审计单位重要的财务比率或趋势财务比率或趋势进进行的分析，包括调查行的分析，包括调查异常变动异常变动以及这些重以及这些重要比率或趋势与预期数额和相关信息的差要比率或趋势与预期数额和相关信息的差异，以发现存在的异，以发现存在的不合理因素不合理因素，并以此，并以此确确定审计重点定审计重点，控制审计风险，提高工作效，控制审计风险，提高工作效率，保证审计质量。

率，保证审计质量•包括绝对数和相对数的比较包括绝对数和相对数的比较l目标：发现异常波动，确定审计重点目标：发现异常波动，确定审计重点l重点：任何数据重点：任何数据2、证实客观事物的方法、证实客观事物的方法（（10）盘点法：）盘点法： 运用度、量、衡，通过点数，确定运用度、量、衡，通过点数，确定 实物实有数实物实有数l 目标：确定实有数与账面数一致目标：确定实有数与账面数一致l 重点：直接盘点－不能监盘，抽查盘点重点：直接盘点－不能监盘，抽查盘点 监督盘点－货币资金、固定资产、监督盘点－货币资金、固定资产、 存货等存货等（（11）调节法：）调节法： 以以一定时点的数据为基础一定时点的数据为基础，结合因已经，结合因已经发生的正常业务而应增应减的因素，将其调发生的正常业务而应增应减的因素，将其调节为所需要的数据，从而验证被查事项是否节为所需要的数据，从而验证被查事项是否正确的方法正确的方法l目标：验证结存情况目标：验证结存情况l重点：未达账项－银行存款余额调节表重点：未达账项－银行存款余额调节表 其他财产物资－现金、存货等盘点日其他财产物资－现金、存货等盘点日 与资产负债表日不符的事项。

与资产负债表日不符的事项（（12）查询法：）查询法： 了了解解所所提提供供的的会会计计资资料料以以外外的的相相关关信信息息包包括括面面询询法法（（被被审审计计单单位位有有关关人人员员））和和函函询询法（有关单位或人员）法（有关单位或人员）l目标：了解事实；发现问题目标：了解事实；发现问题l重点：面询法－内部控制；重要事项；重点：面询法－内部控制；重要事项； 特殊事项特殊事项 函询法－银行存款；应收账款函询法－银行存款；应收账款（（13）观察法：）观察法： 现场进行实地观看，验证内部控制现场进行实地观看，验证内部控制（（14）技术鉴定法：）技术鉴定法： 对对有有技技术术性性的的审审计计对对象象进进行行鉴鉴定定和和识识别别，，如如机机器器的的性性能能、、产产品品的的质质量量、、基基建建工工程程方方案案可可行行性性的的评评价价、、某某些些专专案案审审计计中中有有关关作作案案手手段段的的判判别别、、电电算算化化会会计计系系统统的的审审查等，借助专家查等，借助专家。

获取审计证据的审计程序获取审计证据的审计程序l检查记录或文件－审阅法检查记录或文件－审阅法l检查有形资产检查有形资产 －盘点法－盘点法l观察观察 －观察法－观察法l询问询问 －查询法－查询法l函证函证l重新计算重新计算 －复算法－复算法l重新执行重新执行 l分析程序分析程序 －分析性复核－分析性复核第三节第三节 审计抽样审计抽样一、审计抽样的概述一、审计抽样的概述（一）审计抽样的概念（一）审计抽样的概念 审审计计抽抽样样是是指指注注册册会会计计师师对对某某类类交交易易或或账账户户余余额额中中低低于于百百分分之之百百的的项项目目实实施施审审计计程程序序，，使使所所有有抽抽样样单单元元都都有有被被选选取取的的机机会会 审审计计抽抽样样使使注注册册会会计计师师能能够够获获取取和和评评价价与与被被选选取取项项目目的的某某些些特特征征有有关关的的审审计计证证据据，，以以形形成成或或帮帮助助形形成成对对从从中中抽抽取取样样本本的的总总体体的结论的结论。

Ø抽样单元是指构成总体的个体项目；抽样单元是指构成总体的个体项目；Ø总体是指注册会计师从中选取样本并据此得总体是指注册会计师从中选取样本并据此得出结论的整套数据总体可分为多个层或出结论的整套数据总体可分为多个层或子总体每一层或子总体可予以分别检查每一层或子总体可予以分别检查二）审计抽样的基本特征（二）审计抽样的基本特征1.对某类交易或账户余额中低于百分之百的对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序；项目实施审计程序；2.所有抽样单元都有被选取的机会；所有抽样单元都有被选取的机会；3.审计测试的目的是为了评价该账户余额或审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征交易类型的某一特征（三）审计抽样适用的审计程序（三）审计抽样适用的审计程序l风险评估程序：不适用风险评估程序：不适用l控制测试：可能适用（留下轨迹）控制测试：可能适用（留下轨迹） l实质性程序：除分析性程序外都适用实质性程序：除分析性程序外都适用二、审计抽样的种类二、审计抽样的种类1．按照审计抽样决策的依据分类：．按照审计抽样决策的依据分类： 非统计抽样（定性分析）非统计抽样（定性分析） 统计抽样：统计抽样：同时同时具备下列特征：具备下列特征： （（1）随机选取样本；）随机选取样本； （（2）运用概率论评价样本结果，）运用概率论评价样本结果， 包括计量抽样风险。

包括计量抽样风险 （定量分析）（定量分析） u成本效益原则：成本效益原则： 统统计计抽抽样样能能够够客客观观地地计计量量抽抽样样风风险险，，并并通通过过调调整整样样本本规规模模精精确确地地控控制制风风险险，，但但成成本较高•非非统统计计抽抽样样如如果果设设计计适适当当，，也也能能提提供供与与设设计适当的统计抽样方法同样有效的结果计适当的统计抽样方法同样有效的结果•统统计计抽抽样样和和非非统统计计抽抽样样都都要要求求注注册册会会计计师师在在设设计计、、实实施施抽抽样样和和评评价价样样本本时时运运用用职职业业判断•使使用用的的抽抽样样方方法法通通常常不不影影响响对对选选取取的的样样本本项目实施的审计程序项目实施的审计程序如何选择：如何选择：2．按照审计抽样总体特征分类．按照审计抽样总体特征分类u属性抽样：用于控制测试属性抽样：用于控制测试 对总体中某一事件对总体中某一事件发生率发生率得出结论得出结论 （次数）（次数） u变量抽样：用于实质性程序变量抽样：用于实质性程序 对对总体金额总体金额得出结论。

得出结论 （金额）（金额）三、抽样风险和非抽样风险三、抽样风险和非抽样风险（一）抽样风险（一）抽样风险 注册会计师根据样本得出的结论，与注册会计师根据样本得出的结论，与对总体全部项目实施与样本同样的审计程对总体全部项目实施与样本同样的审计程序得出的结论存在差异的可能性序得出的结论存在差异的可能性•不能规避：只要使用了审计抽样，抽样风不能规避：只要使用了审计抽样，抽样风险就总会存在险就总会存在•统计抽样风险可以量化统计抽样风险可以量化•控制方法：控制样本规模控制方法：控制样本规模 对特定样本而言，抽样风险与样本规模对特定样本而言，抽样风险与样本规模反方向变动反方向变动 抽样风险的类型：抽样风险的类型：控制测试控制测试 信赖过度风险信赖过度风险 信赖不足风险信赖不足风险 影响审计效果影响审计效果实质性程序实质性程序 误受风险误受风险 误拒风险误拒风险 影响审计效率影响审计效率（二）非抽样风险（二）非抽样风险 由于某些与样本规模无关的因素而导致由于某些与样本规模无关的因素而导致注册会计师得出错误结论的可能性。

注册会计师得出错误结论的可能性•对审计效率、审计效果均有影响对审计效率、审计效果均有影响•可以规避：非抽样风险是由人为错误造成可以规避：非抽样风险是由人为错误造成的，因而可以降低、消除或防范的，因而可以降低、消除或防范•非抽样风险不能量化非抽样风险不能量化•控制方法：小心谨慎控制方法：小心谨慎质量控制政策和程序，适当的指导、监督（质量控制政策和程序，适当的指导、监督与复核，仔细设计审计程序与复核，仔细设计审计程序 四、审计抽样的步骤四、审计抽样的步骤（一）样本设计（一）样本设计1.确定测试目标确定测试目标 控制测试：控制设计、运行是否有效控制测试：控制设计、运行是否有效 实质性程序：交易或账户余额金额是否正确实质性程序：交易或账户余额金额是否正确2.定义总体与抽样单元定义总体与抽样单元（（1）总体：交易或账户余额的所有项目或部）总体：交易或账户余额的所有项目或部分项目分项目（（2）抽样单元：）抽样单元： 控制测试：某一项控制控制测试：某一项控制 实质性程序：单个交易、账户余额、实质性程序：单个交易、账户余额、 货币单位等货币单位等（（3）分层：划分子总体，降低每一层中项目）分层：划分子总体，降低每一层中项目 的变异性（用于实质性程序）的变异性（用于实质性程序） 3.定义误差构成条件定义误差构成条件 控制测试：控制偏差控制测试：控制偏差 实质性程序：错报实质性程序：错报（二）选取样本（二）选取样本1.确定样本规模：确定样本规模： 从总体中选取样本项目的数量。

从总体中选取样本项目的数量u确定样本规模受到多种因素的影响：确定样本规模受到多种因素的影响：（（1）可接受的抽样风险：反向）可接受的抽样风险：反向（（2）可容忍误差：反向）可容忍误差：反向（（3）预计总体误差：同向）预计总体误差：同向（（4）总体变异性：控制测试中一般不考虑；）总体变异性：控制测试中一般不考虑； 实质性程序中，同向实质性程序中，同向5）总体规模：小规模总体，效率低）总体规模：小规模总体，效率低 大规模总体（大规模总体（>5000），影响很小），影响很小2.选取样本选取样本（（1）使用随机数表或计算机辅助审计技术）使用随机数表或计算机辅助审计技术 选样（随机数选样）：要求项目编号选样（随机数选样）：要求项目编号（（2）系统选样：不需要项目编号）系统选样：不需要项目编号（（3）随意选样：只用于非统计抽样）随意选样：只用于非统计抽样3.对样本实施审计程序对样本实施审计程序 根据审计目标实施具体审计程序根据审计目标实施具体审计程序 （三）评价样本结果（三）评价样本结果1.分析样本误差。

分析样本误差l应应当当考考虑虑已已识识别别的的所所有有误误差差的的性性质质和和原原因因及及其其影响l无无论论是是统统计计抽抽样样还还是是非非统统计计抽抽样样，，对对样样本本结结果果的的定性评估和定量评估一样重要定性评估和定量评估一样重要2.推断总体误差推断总体误差l实实施施控控制制测测试试，，样样本本的的误误差差率率就就是是整整个个总总体体的的推断误差率，无需推断总体推断误差率，无需推断总体l实实施施实实质质性性程程序序，，应应当当根根据据样样本本误误差差金金额额推推断断总体误差金额，并考虑其影响总体误差金额，并考虑其影响3.形成审计结论形成审计结论五、审计抽样在控制测试中的应用五、审计抽样在控制测试中的应用(一一)在控制测试中影响样本规模的因素在控制测试中影响样本规模的因素（（1）可接受的信赖过度风险：反向）可接受的信赖过度风险：反向（（2）可容忍偏差率：反向）可容忍偏差率：反向（（3）预计总体偏差率：正向）预计总体偏差率：正向(二二)控制测试中常用的抽样方法控制测试中常用的抽样方法l可使用统计抽样方法或非统计抽样方法可使用统计抽样方法或非统计抽样方法l统计抽样方法：统计抽样方法： 固定样本量抽样、停走抽样和发现抽样。

固定样本量抽样、停走抽样和发现抽样六、在实质性测试中使用统计抽样六、在实质性测试中使用统计抽样l可以使用统计抽样或非统计抽样方法可以使用统计抽样或非统计抽样方法l统计抽样方法：统计抽样方法： 变量抽样法，概率比例规模抽样法变量抽样法，概率比例规模抽样法l变量抽样方法：变量抽样方法： 均值估计抽样，差额估计抽样，均值估计抽样，差额估计抽样， 比率估计抽样比率估计抽样本章小结本章小结l审计程序分为三个阶段，又分为五种具体审审计程序分为三个阶段，又分为五种具体审计程序，各审计程序间无严格界限，有些计程序，各审计程序间无严格界限，有些程序可能会贯穿审计工作的始终程序可能会贯穿审计工作的始终l获取审计证据需要采用审计方法，包括战略获取审计证据需要采用审计方法，包括战略方法和战术方法，战术方法包括很多，应方法和战术方法，战术方法包括很多，应结合实际情况选用结合实际情况选用l审计抽样包括统计抽样和非统计抽样，可用审计抽样包括统计抽样和非统计抽样，可用于控制测试和实质性程序；审计抽样会产于控制测试和实质性程序；审计抽样会产生抽样风险，但可以通过样本规模加以控生抽样风险，但可以通过样本规模加以控制，同时应尽量避免非抽样风险；审计抽制，同时应尽量避免非抽样风险；审计抽样的步骤包括设计、选取和评价样本。

样的步骤包括设计、选取和评价样本。