第十五章所得税会计.ppt

第十五章 所得税会计2024/9/222学习目标学习目标n掌握资产和负债计税基础的确定方法掌握资产和负债计税基础的确定方法n掌握暂时性差异的计算方法掌握暂时性差异的计算方法n掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认n所得税费用的确定所得税费用的确定n了解所得税在财务报表上的列示了解所得税在财务报表上的列示第一节第一节 所得税会计概述所得税会计概述n所得税及其性质所得税及其性质q所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额n会计利润会计利润n应纳税所得额应纳税所得额n会计利润与应纳税所得额之间的差异会计利润与应纳税所得额之间的差异q永久性差异永久性差异n指在某一会计期间，由于会计准则和所得税法在计算利润、费用或损失时的口指在某一会计期间，由于会计准则和所得税法在计算利润、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异q暂时性差异暂时性差异n是指由于资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债是指由于资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。

之间的差额也属于暂时性差异2024/9/223n永久性差异产生的四种情况永久性差异产生的四种情况q企业会计准则确认为会计收益，但税法规定不作为应纳企业会计准则确认为会计收益，但税法规定不作为应纳税所得额而产生的差异如：国债利息收入税所得额而产生的差异如：国债利息收入q按税法规定应计入应纳税所得额而企业会计准则不确认按税法规定应计入应纳税所得额而企业会计准则不确认为收益为收益q按企业会计准则确认的费用和损失，在计算应纳税所得按企业会计准则确认的费用和损失，在计算应纳税所得额时不允许扣除而产生的差异额时不允许扣除而产生的差异.如：罚款、滞纳金等如：罚款、滞纳金等n二者扣除范围不同二者扣除范围不同 如：公益性捐赠按利润总额的如：公益性捐赠按利润总额的12%比例扣比例扣除除n二者扣除的标准不同二者扣除的标准不同q按企业会计准则不确认为费用或损失，在计算应纳税所按企业会计准则不确认为费用或损失，在计算应纳税所得额时则允许扣除得额时则允许扣除2024/9/224n永久性差异的会计处理方法永久性差异的会计处理方法q应付税款法应付税款法n应交所得税作为当期所得税费用应交所得税作为当期所得税费用。

n例例1：：q某某公公司司年年末末报报表表中中税税前前会会计计利利润润为为150万万元元，，当当年年不不允允许许税税前前抵抵扣扣的的费费用用 5万万元元和和赞赞助助支支出出3万万元元，，投投资资收收益益中中有有国国库库券券利利息息收收入入2万万元元，，所所得得税税率率25%借：所得税费用借：所得税费用 390 000 贷：应交税费贷：应交税费——应交所得税应交所得税 390 000 2024/9/225n暂时性差异的会计处理方法暂时性差异的会计处理方法q应付税款法应付税款法q递延法递延法q利润表债务法利润表债务法q资产负债表债务法资产负债表债务法n当今世界主流方法当今世界主流方法q资产负债表债务法资产负债表债务法2024/9/2262024/9/227n暂时性差异对所得税的影响采用资产负债表债务暂时性差异对所得税的影响采用资产负债表债务法的理论基础法的理论基础q符合资产、负债的界定符合资产、负债的界定n资产的账面价值小于其计税基础的，表明该项资产于未来期资产的账面价值小于其计税基础的，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少未来期间以应交所得税的方式流出企业的经济利益，应确认为递延间以应交所得税的方式流出企业的经济利益，应确认为递延所得税资产所得税资产n一项资产的账面价值大于其计税基础的，两者之间的差额会一项资产的账面价值大于其计税基础的，两者之间的差额会增加企业于未来期间应纳税所得额，对企业形成经济利益流增加企业于未来期间应纳税所得额，对企业形成经济利益流出的义务，应确认为递延所得税负债出的义务，应确认为递延所得税负债2024/9/228q符合权责发生制原则符合权责发生制原则n交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认亦应在该期间内确认q符合配比原则符合配比原则n同一会计期间的会计利润与所得税费用应相互配比同一会计期间的会计利润与所得税费用应相互配比2024/9/229n例例2：：q某某公公司司每每年年税税前前利利润润总总额额为为1 000万万，，2007年年预预计计了了200万万元元的的产产品品保保修修费费用用，，实实际际支支付付发发生生于于2008年年，，适用的所得税税率为适用的所得税税率为25%q会计处理：会计处理：2007年计入损益年计入损益q税收处理：实际发生时允许税前扣除税收处理：实际发生时允许税前扣除2024/9/2210n应付税款法应付税款法 2007 2008税收：税收：利润总额利润总额 1 000 1 000 预计保修费用预计保修费用 200 (200) 应纳税所得额应纳税所得额 1 200 800会计：会计：所得税费用所得税费用 (300) (200) 净利润净利润 700 8002024/9/2211n资产负债表债务法资产负债表债务法 2007 2008税收：税收：利润总额利润总额 1 000 1 000 预计保修费用预计保修费用 200 (200) 应纳税所得额应纳税所得额 1 200 800会计：会计：当期所得税当期所得税 (300) (200) 递延所得税递延所得税 50 (50) 净利润净利润 750 7502024/9/2212n资产负债表债务法核算基本要求资产负债表债务法核算基本要求q时点时点n一般在资产负债表日一般在资产负债表日n特殊交易或事项特殊交易或事项——在确认资产、负债时在确认资产、负债时q基本核算程序基本核算程序n确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的账面价值n确定资产、负债的计税基础确定资产、负债的计税基础n比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异n确认递延所得税资产或递延所得税负债确认递延所得税资产或递延所得税负债n确定应交税费确定应交税费n确定利润表中的所得税费用确定利润表中的所得税费用2024/9/2213第二节第二节 计税基础和暂时性差异计税基础和暂时性差异n资产的计税基础资产的计税基础q指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。

本或费用于税前列支的金额q资产的计税基础＝未来可税前列支的金额资产的计税基础＝未来可税前列支的金额q某一资产负债表日的计税基础＝成本－以前期间已某一资产负债表日的计税基础＝成本－以前期间已税前列支的金额税前列支的金额2024/9/2214q资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况n固定资产固定资产n无形资产无形资产n交易性金融资产交易性金融资产n可供出售金融资产可供出售金融资产n长期股权投资长期股权投资n其他计提减值准备的资产其他计提减值准备的资产2024/9/2215q固定资产账面价值与计税基础的确定固定资产账面价值与计税基础的确定n会计会计q账面价值＝实际成本－会计累计折旧－减值准备账面价值＝实际成本－会计累计折旧－减值准备n税收税收q计税基础＝实际成本－税法累计折旧计税基础＝实际成本－税法累计折旧2024/9/2216q例例3：：n某项环保设备，原价为某项环保设备，原价为1 000万元，使用年限为万元，使用年限为10年，会计年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为值为0。

计提了计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了资产计提了80万元的固定资产减值准备万元的固定资产减值准备q账面价值＝账面价值＝1 000－－100－－100－－80＝＝720万元万元q计税基础＝计税基础＝1 000－－200－－160＝＝640万元万元2024/9/2217q外购无形资产的账面价值与计税基础的确定外购无形资产的账面价值与计税基础的确定n会计会计q使用寿命确定的无形资产使用寿命确定的无形资产§账面价值＝实际成本－累计摊销－减值准备账面价值＝实际成本－累计摊销－减值准备q使用寿命不确定的无形资产使用寿命不确定的无形资产§账面价值＝实际成本－减值准备账面价值＝实际成本－减值准备n税收税收q计税基础＝实际成本－累计摊销计税基础＝实际成本－累计摊销2024/9/2218q例例4：：n某某项项无无形形资资产产取取得得成成本本为为160万万元元，，因因其其使使用用寿寿命命无无法法合合理理估估计计，，会会计计上上视视为为使使用用寿寿命命不不确确定定的的无无形形资资产产，，不不予予摊摊销销，，但但税税法法规规定定按按不不短短于于10年年的的期期限限摊摊销销。

取取得该项无形资产得该项无形资产1年后q账面价值＝账面价值＝160万元万元q计税基础＝计税基础＝144万元万元2024/9/2219q内部研发形成的无形资产的账面价值与计税基础的内部研发形成的无形资产的账面价值与计税基础的确定确定n会计会计q符合资本化条件发生的支出构成无形资产成本符合资本化条件发生的支出构成无形资产成本n税法：税法：q按开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的实按开发过程中符合资本化条件后至达到预定用途前发生的实际支出作为计税基础际支出作为计税基础q企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究支出，未形企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究支出，未形成无形资产计入当期损益的，在按规定实行成无形资产计入当期损益的，在按规定实行100％扣除基础％扣除基础上，按研究开发支出的上，按研究开发支出的50％加计扣除；形成无形资产的，按％加计扣除；形成无形资产的，按无形资产成本的无形资产成本的150％进行摊销％进行摊销2024/9/2220q例例5：：n2008年年甲甲企企业业为为开开发发新新技技术术、、新新产产品品、、新新工工艺艺发发生生的的研研究究开开发发支支出出1 000万万元元，，其其中中资资本本化化形形成成无无形形资资产产的的为为600万元。

万元q账面价值＝账面价值＝600万万q计税基础＝计税基础＝900万万2024/9/2221q交易性金融资产账面价值与计税基础的确定交易性金融资产账面价值与计税基础的确定n会计会计q账面价值＝期末公允价值账面价值＝期末公允价值n税法税法q计税基础＝成本计税基础＝成本q例例6：：n企企业业支支付付800万万元元取取得得一一项项交交易易性性金金融融资资产产，，当当期期期期末末市市价为价为860万元q账面价值＝账面价值＝860万元万元q计税基础＝计税基础＝800万元万元2024/9/2222n负债的计税基础负债的计税基础q指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支指其账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额q负债的计税基础负债的计税基础=账面价值－未来可税前列支的金账面价值－未来可税前列支的金额额q一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算q差异主要是来自费用中差异主要是来自费用中提取的负债提取的负债2024/9/2223q预计负债账面价值与计税基础的确定预计负债账面价值与计税基础的确定q例例7：：n企企业业因因销销售售商商品品提提供供售售后后服服务务等等原原因因于于当当期期确确认认了了100万万元元的的预预计计负负债债。

税税法法规规定定，，有有关关产产品品售售后后服服务务等等与与取取得得经经营营收收入入直直接接相相关关的的费费用用于于实实际际发发生生时时允允许许税税前前列列支支假假定定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用q账面价值＝账面价值＝100万元万元q计税基础＝账面价值计税基础＝账面价值100万－可从未来经济利益中扣除的金万－可从未来经济利益中扣除的金额额100万＝万＝02024/9/2224q应付职工薪酬账面价值与计税基础的确定应付职工薪酬账面价值与计税基础的确定n会计会计q所所有有与与取取得得职职工工服服务务相相关关的的支支出出均均计计入入成成本本费费用用，，同同时时确确认认负负债债n税收税收q企企业业所所得得税税法法规规定定在在工工资资总总额额2％％以以内内的的职职工工工工会会经经费费、、在在2.5％以内的职工教育经费可以税前扣除％以内的职工教育经费可以税前扣除2024/9/2225q例例8：：n某某企企业业当当期期确确认认应应付付职职工工薪薪酬酬共共计计2 000万万元元，，尚尚未未支支付付按按照照税税法法规规定定的的职职工工工工资资、、职职工工工工会会经经费费、、职职工工教教育育经经费费等可以于当期扣除的部分为等可以于当期扣除的部分为1 700万元。

万元q账面价值＝账面价值＝2 000万元万元q计税基础＝账面价值计税基础＝账面价值2 000万元－可从未来应税利益中扣除的万元－可从未来应税利益中扣除的金额金额0＝＝2000万元万元2024/9/2226n暂时性差异的定义暂时性差异的定义q是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异属于暂时性差异n暂时性差异的分类暂时性差异的分类q 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异n是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异将导致产生应税金额的暂时性差异q 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异n是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

2024/9/2227可抵扣暂性差异：可抵扣暂性差异： 将导致在销售或使用将导致在销售或使用资产或偿付负债的未资产或偿付负债的未来期间内减少应纳税来期间内减少应纳税所得额所得额应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异：将导致在销售或使用将导致在销售或使用资产或偿付负债的未资产或偿付负债的未来期间内增加应纳税来期间内增加应纳税所得额所得额递延所得税资产递延所得税资产递延所得税负债递延所得税负债2024/9/2228 资产资产 负债负债账面价值账面价值>计税基础计税基础 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 （递延所得税负债）（递延所得税负债） （递延所得税资产）（递延所得税资产）账面价值账面价值<计税基础计税基础 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 （递延所得税资产）（递延所得税资产） （递延所得税负债）（递延所得税负债）2024/9/2229n应纳税暂时性差异：资产的账面价值应纳税暂时性差异：资产的账面价值＞＞其计税基础其计税基础q 例例9：一项资产的账面价值为：一项资产的账面价值为200万元，计税基础为万元，计税基础为150万万元元n未来纳税义务增加未来纳税义务增加——负债负债n可抵扣暂时性差异：资产的账面价值可抵扣暂时性差异：资产的账面价值＜＜其计税基础其计税基础q 例例10：一项资产的账面价值为：一项资产的账面价值为150万元，计税基础为万元，计税基础为200万元万元n未来纳税义务减少未来纳税义务减少——资产资产2024/9/2230第三节第三节 递延所得税负债及递延递延所得税负债及递延 所得税资产的确认和计量所得税资产的确认和计量n递延所得税负债的确认递延所得税负债的确认q原则原则n对于所有应纳税暂时性差异，均应确认相关的递延所得税负债，对于所有应纳税暂时性差异，均应确认相关的递延所得税负债，某些特殊情况除外某些特殊情况除外q例例11：：n企业于企业于2007年年12月月31日购入某项环保设备，会计上采用直线法日购入某项环保设备，会计上采用直线法计提折旧，税法规定允许采用加速折旧，其取得成本为计提折旧，税法规定允许采用加速折旧，其取得成本为200万元，万元，使用年限为使用年限为10年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计列年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计列折旧。

不考虑中期报告的影响不考虑中期报告的影响2024/9/2231n特殊情况（特殊情况（1）：企业合并中产生商誉初始确认）：企业合并中产生商誉初始确认n例例12：：q假定假定A企业发行企业发行6 000万元的股份购入万元的股份购入B企业企业100％的净资产，该项％的净资产，该项合并符合税法规定的免税改组条件，购买日各项可辨认资产、负合并符合税法规定的免税改组条件，购买日各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下：债的公允价值及其计税基础如下： 项项 目目公允价值公允价值计税基础计税基础暂时性差异暂时性差异固定资产固定资产2 7001 5501 150应收账款应收账款2 1002 1000存货存货1 7401 240500其他应付款其他应付款（（300））0（（300））应付账款应付账款（（1 200））（（1 200））0不包括递延所得税的可辨认净资产合计不包括递延所得税的可辨认净资产合计5 0403 6901 3502024/9/2232n假定假定B企业适用的所得税税率为企业适用的所得税税率为25％，则该项交易中应确认递延所％，则该项交易中应确认递延所得税负债及商誉金额如下：得税负债及商誉金额如下：可辨认净资产公允价值可辨认净资产公允价值 5 040递延所得税资产（递延所得税资产（300×25％）％） 75递延所得税负债（递延所得税负债（1 650×25％）％） （（412.5））可辨认资产、负债的公允价值可辨认资产、负债的公允价值 4 702.5商誉商誉 1 297.5企业合并成本企业合并成本 6 000q分析：如果确认由商誉产生的递延所得税负债分析：如果确认由商誉产生的递延所得税负债324.375（（1 297.5×25%））万元，则会进一步增加商誉的价值万元，则会进一步增加商誉的价值324.375（（1 297.5×25%）万元，因此）万元，因此不确认商誉初始确认时的暂时性差异的所得税影响。

不确认商誉初始确认时的暂时性差异的所得税影响2024/9/2233n特特殊殊情情况况（（2））：：与与联联营营企企业业、、合合营营企企业业投投资资等等相相关关的的应应纳税暂时性差异纳税暂时性差异q一一般般应应确确认认相相应应的的递递延延所所得得税税负负债债，，但但同同时时满满足足以以下下两两个个条条件件的的除除外：外：n投资企业能够控制暂时性差异转回的时间投资企业能够控制暂时性差异转回的时间n该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回q同同时时满满足足上上述述条条件件时时，，投投资资企企业业可可以以运运用用自自身身的的影影响响力力决决定定暂暂时时性性差差异异的的转转回回，，如如果果不不希希望望其其转转回回，，则则在在可可预预见见的的未未来来该该项项暂暂时时性性差差异即不会转回，从而异即不会转回，从而无须确认无须确认相应的递延所得税负债相应的递延所得税负债2024/9/2234n例例13：：q甲公司持有乙公司甲公司持有乙公司30％的股权，因能够参与乙公司的％的股权，因能够参与乙公司的生产经营决策，对该项投资采用权益法核算购入投生产经营决策，对该项投资采用权益法核算。

购入投资时，甲公司支付了资时，甲公司支付了1 000万元，取得投资当年年末，万元，取得投资当年年末，乙公司实现净利润乙公司实现净利润300万元，假定不考虑相关的调整因万元，假定不考虑相关的调整因素，甲公司按其持股比例计算应享有素，甲公司按其持股比例计算应享有90万元甲公司万元甲公司适用的所得税税率为适用的所得税税率为25％，乙公司适用的所得税税率％，乙公司适用的所得税税率为为15％乙公司在会计期末未制定任何利润分配方案，％乙公司在会计期末未制定任何利润分配方案，除该事项外，不存在其他会计与税收的差异除该事项外，不存在其他会计与税收的差异2024/9/2235q按按照照权权益益法法的的核核算算原原则则，，取取得得投投资资当当年年年年末末，，甲甲公公司司长长期期股股权权投投资资账账面面价价值值增增加加90万万元元，，确确认认投投资资收收益益90万万元元税税法法规规定定长长期期股股权权投投资资的的计计税税基基础础在在持持有有期期间间不不变变，，产产生生应应纳纳税税暂暂时时性性差差异异90万万元元甲甲公公司司应应按按适适用用 税税 率率 的的 差差 额额 确确 认认 相相 应应 的的 递递 延延 所所 得得 税税 负负 债债10.59（（300÷85％％×30％％×10％）万元。

％）万元q借：所得税费用借：所得税费用 105 900 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债105 9002024/9/2236q如如果果甲甲公公司司取取得得乙乙公公司司股股权权的的目目的的并并非非为为从从乙乙公公司司分分得得利利润润，，而而是是希希望望从从乙乙公公司司持持续续得得到到原原材材料料供供应应，，同同时时与与其其他他投投资资者者签签订订协协议议，，在在被被投投资资单单位位制制定定利利润润分分配配方方案案时时作作相相同同的的意意思思表表示示，，控控制制被被投投资资单单位位利利润润分分配配的的时时间间，，从从各各方方的的协协议议情情况况看看，，不不希希望望被被投投资资单单位位在在可可预预见见的的未未来来进进行行利利润润分分配配因因符符合合不不确确认认递递延延所所得得税税负负债债的的条条件件，，对对该该部部分分90万万元元的的应应纳纳税税暂暂时时性性差差异不确认相关的递延所得税负债异不确认相关的递延所得税负债2024/9/2237n特殊情况（特殊情况（3）：不属于企业合并，且交易发生时既不影）：不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额响会计利润也不影响应纳税所得额q该类交易或事项在我国企业实务中极少见。

该类交易或事项在我国企业实务中极少见2024/9/2238n递延所得税资产的确认递延所得税资产的确认q原则原则n以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应税所得为限，确认相应的以可抵扣暂时性差异转回期间预计将获得的应税所得为限，确认相应的递延所得税资产；递延所得税资产；n按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异；扣暂时性差异；n企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认递延所得入账价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认递延所得税资产，并调整合并中确认的商誉；税资产，并调整合并中确认的商誉；n与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税应计入所有者权益递延所得税应计入所有者权益q估计未来期间是否能够产生足够的应税所得时，包括以下两个方面估计未来期间是否能够产生足够的应税所得时，包括以下两个方面n未来期间的正常生产经营所得未来期间的正常生产经营所得n应纳税暂时性差异转回应纳税暂时性差异转回q确认可抵扣亏损产生的递延所得税资产需提供相关证据确认可抵扣亏损产生的递延所得税资产需提供相关证据2024/9/2239n例例14：：qA公公司司在在开开始始正正常常生生产产经经营营活活动动之之前前发发生生了了500万万元元的的筹筹建建费费用用，，该该费费用用在在发发生生时时已已计计入入当当期期损损益益，，按按照照税税法法规规定定，，企企业业在在筹筹建建期期间间发发生生的的费费用用，，允允许许在在开开始始正正常常生生产产经经营营活活动动之之后后5年年内内分分期期计计入入应应纳纳税税所所得得额额。

假假定定该该企企业业在在开开始始生生产产经经营营当当期期，，除除筹筹建建费费用用的的会会计计处理与税务处理存在差异外，不存在其他会计和税收之间的差异处理与税务处理存在差异外，不存在其他会计和税收之间的差异q假假定定该该企企业业适适用用的的所所得得税税税税率率为为25％％，，其其估估计计于于未未来来期期间间能能够够产产生生足足够够的的应应纳纳税税所所得得额额以以利利用用该该可可抵抵扣扣暂暂时时性性差差异异，，则则企企业业应应确确认认相相关的递延所得税资产：关的递延所得税资产：n借：递延所得税资产借：递延所得税资产1 000 000 贷：所得税费用贷：所得税费用 1 000 0002024/9/2240n不确认递延所得税资产的特殊情况不确认递延所得税资产的特殊情况q不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所不属于企业合并，且交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额得额n该类交易或事项在我国企业实务中极少见该类交易或事项在我国企业实务中极少见q 2024/9/2241n递延所得税资产和负债的后续计量递延所得税资产和负债的后续计量q资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当根据税法规定，按照负债，应当根据税法规定，按照预期预期收回该资产或收回该资产或清偿该负债期间的清偿该负债期间的适用税率适用税率计量计量q适用适用税率发生变化税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资的，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行产和递延所得税负债进行重新计量重新计量，除直接在所有，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将其影响数计入变产和递延所得税负债以外，应当将其影响数计入变化当期的所得税费用化当期的所得税费用2024/9/2242q资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行价值进行复核复核。

如果未来期间很可能无法获得足够如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当应当减记递延所得税资产减记递延所得税资产的账面价值的账面价值q在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当应当转回转回2024/9/2243第四节第四节 所得税费用的确认和计量所得税费用的确认和计量n所得税费用所得税费用q所得税费用＝当期所得税费用＋递延所得税费用所得税费用＝当期所得税费用＋递延所得税费用q当期所得税费用＝应纳税所得额当期所得税费用＝应纳税所得额×当期适用税率当期适用税率q递延所得税＝当期递延所得税负债的增加（－减少）－递延所得税＝当期递延所得税负债的增加（－减少）－当期递延所得税资产的增加（＋减少）当期递延所得税资产的增加（＋减少）2024/9/2244n递延所得税的确认递延所得税的确认暂时性差异来源暂时性差异来源影响会计要素影响会计要素会计账户会计账户一般情况一般情况损益损益所得税费用所得税费用企业合并企业合并资产资产商誉商誉直接计入权益的交易直接计入权益的交易所有者权益所有者权益资本公积资本公积——其他资本公积其他资本公积2024/9/2245n例例15：：q企企业业持持有有的的某某项项可可供供出出售售金金融融资资产产，，成成本本为为200万万元元，，2008年年会会计计期期末末，，其其公公允允价价值值为为240万万元元，，该该企业适用的所得税税率为企业适用的所得税税率为25％。

％n借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 400 000 贷：资本公积贷：资本公积——其他资本公积其他资本公积400 000n借：资本公积借：资本公积——其他资本公积其他资本公积 100 000 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 100 0002024/9/2246n综合举例综合举例16：：q甲企业甲企业2007年年12月月31日资产负债表中部分项目情况如下：日资产负债表中部分项目情况如下： 项目项目账面价值账面价值计税基础计税基础暂时性差异暂时性差异应纳税应纳税可抵扣可抵扣交易性金融资产交易性金融资产2 600 0002 000 000600 000存货存货20 000 00022 000 0002 000 000预计负债预计负债1 000 00001 000 000总总 计计600 0003 000 0002024/9/2247q假定该企业适用的所得税税率为假定该企业适用的所得税税率为25％，％，2007年按照税年按照税法规定确定的应纳税所得额为法规定确定的应纳税所得额为1 000万元。

预计该企业万元预计该企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额q应确认递延所得税资产＝应确认递延所得税资产＝300×25％＝％＝75万元万元q应确认递延所得税负债＝应确认递延所得税负债＝60×25％＝％＝15万元万元q应交所得税＝应交所得税＝1 000×25％＝％＝250万元万元2024/9/2248q2007年确认所得税费用的会计处理：年确认所得税费用的会计处理：借：所得税费用借：所得税费用——当期所得税费用当期所得税费用 2 500 000 贷：应交税费贷：应交税费——应交所得税应交所得税 2 500 000借：递延所得税资产借：递延所得税资产 750 000 贷：所得税费用贷：所得税费用——递延所得税费用递延所得税费用 750 000借：所得税费用借：所得税费用——递延所得税费用递延所得税费用 150 000 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 150 0002024/9/22492008年资产负债表中部分项目情况如下：年资产负债表中部分项目情况如下：项目项目账面价值账面价值计税基础计税基础暂时性差异暂时性差异应纳税应纳税可抵扣可抵扣交易性金融资产交易性金融资产22 000 00020 000 0002000 000存货存货2 0000 002600 000600 000预计负债预计负债1 000 00001 000 000总总 计计2000 0001 600 0002024/9/2250分析：分析：1.期末应纳税暂时性差异期末应纳税暂时性差异 200万元万元 期末递延所得税负债（期末递延所得税负债（200×25%）） 50 期初递延所得税负债期初递延所得税负债 15 递延所得税负债增加递延所得税负债增加 352.期末可抵扣暂时性差异期末可抵扣暂时性差异160万元万元 期末递延所得税资产（期末递延所得税资产（160×25%）） 40 期初递延所得税资产期初递延所得税资产 75 递延所得税资产减少递延所得税资产减少 352024/9/2251 假定假定2008年该企业的应纳税所得额为年该企业的应纳税所得额为2 000万万元，则：应交所得税＝元，则：应交所得税＝2 000×25%＝＝500万元万元确认利润表中的所得税费用时确认利润表中的所得税费用时:借借:所得税费用所得税费用——当期所得税费用当期所得税费用 5 000 000 贷贷:应交税费应交税费——应交所得税应交所得税 5 000 000借：所得税费用借：所得税费用——递延所得税费用递延所得税费用 350 000 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 350 000借：所得税费用借：所得税费用——递延所得税费用递延所得税费用 350 000 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 350 0002024/9/2252n所得税会计信息的列示所得税会计信息的列示q资产负债表资产负债表n递延所得税资产：非流动资产递延所得税资产：非流动资产n递延所得税负债：非流动负债递延所得税负债：非流动负债q利润表利润表n所得税费用所得税费用2024/9/2253n所得税会计信息的披露所得税会计信息的披露q所得税费用（收益）的主要组成部分所得税费用（收益）的主要组成部分q 对所得税费用（收益）与会计利润的说明对所得税费用（收益）与会计利润的说明q 未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异、可抵扣未确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异、可抵扣亏损的金额（如果存在到期日，还应披露到期日）亏损的金额（如果存在到期日，还应披露到期日）q 对每一类暂时性差异和可抵扣亏损，在列报期间确认对每一类暂时性差异和可抵扣亏损，在列报期间确认的递延所得税资产或递延所得税负债的金额，确认递延的递延所得税资产或递延所得税负债的金额，确认递延所得税资产的依据所得税资产的依据q未确认递延所得税负债的，与对子公司、联营企业及合未确认递延所得税负债的，与对子公司、联营企业及合营企业投资相关的暂时性差异金额营企业投资相关的暂时性差异金额。