(精品)《审计准则第2101号—财务报表审阅》指南.doc

《中国注册会计师审阅准则第 2101 号——财务报表审阅》指南目 录第一章 总 则 1第二章 审阅范围和保证程度 2第三章 业务约定书 3第四章 审阅计划 4第五章 审阅程序和审阅证据 5一、确定审阅程序的性质、时间和范围时应考虑的因素 5二、对重要性水平的考虑 6三、审阅程序 6四、应当特别询问的事项 7五、财务报表可能存在重大错报时的处理 8六、利用其他注册会计师和专家的工作 8七、获取管理层声明 8八、形成审阅工作记录 9第六章 结论和报告 9一、审阅报告的总体要求 9二、审阅报告的要素 10三、审阅结论的类型及其适用条件 11附录 2101-1：审阅业务约定书参考格式 13附录 2101-2：审阅程序表参考范例 16附录 2101-3：管理层声明书范例 21附录 2101-4：审阅事项完成情况核对表参考范例 23附录 2101-5：审阅报告参考格式 251．无保留结论的审阅报告 252．保留结论的审阅报告 263．否定结论的审阅报告 274．无法提供任何保证的审阅报告 28《中国注册会计师审阅准则第 2101 号——财务报表审阅》指南第一章 总 则《中国注册会计师审阅准则第2101号——财务报表审阅》（以下简称本准则）第一章（第一条至第六条），主要说明本准则的制定目的，财务报表审阅的目标和总体要求。

一、财务报表审阅的目标本准则第二条指出，财务报表审阅的目标，是注册会计师在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量在财务报表审阅业务中，要求注册会计师将审阅风险降至该业务环境下可接受的水平（高于财务报表审计中可接受的低水平），对审阅后的财务报表提供低于高水平的保证（即有限保证），在审阅报告中对财务报表采用消极方式提出结论审计、审阅业务属于鉴证业务，商定程序属于相关服务业务目标的差异是审计、审阅、商定程序这三类业务的最根本差异其他差异，如对独立性的要求、所使用的程序与方法等，都是从业务目标的差异派生出来的三者的比较如表2101-1所示表 2101-1 审计、审阅、商定程序三类业务主要差异一览表项目财务报表审计财务报表审阅执行商定程序目标注册会计师通过执行审计工作，对财务报表的下列方面发表审计意见：（1）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；（2）财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量注册会计师在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量注册会计师对特定财务数据、单一财务报表或整套财务报表等财务信息执行与特定主体商定的具有审计性质的程序，并就执行的商定程序及其结果出具报告业务性质合理保证的鉴证业务有限保证的鉴证业务相关服务（非鉴证业务）执业标准中国注册会计师审计准则中国注册会计师审阅准则第2101号——财务报表审阅中国注册会计师相关服务准则第4101号——对财务信息执行商定程序对注册会计师独立性的要求作为鉴证业务，注册会计师在执行审计、审阅业务时必须具有形式上和实质上的独立性不对商定程序业务提出独立性要求，但如果业务约定书或委托目的对注册会计师的独立性提出要求，注册会计师应当从其规定。

如果注册会计师不具有独立性，应当在商定程序业务报告中说明这一事实所使用的程和方法审计程序的实施范围较广，程度较深，种类较多，包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序等以询问和分析程序为主，只有当有理由相信所审阅的财务报表可能存在重大错报时才需要追加其他程序视执行商定程序的对象和委托目的而定，可能使用询问和分析，重新计算、比较和其他核对方法，观察，检查，函证等方法中的全部或者一部分注册会计师提供的保证程度以积极方式提供合理保证以消极方式提供有限保证不提供任何保证结论的类型无保留意见、保留意见、无法表示意见、否定意见4种，其中无保留意见和保留意见可以加强调事项段类似于审计意见的类型，包括无保留、保留、否定、无法提供任何程度的保证4种只要求在报告中说明执行商定程序的结果，包括详细说明发现的错误和例外事项，不要求提出鉴证结论二、职业道德要求本准则第三条规定，注册会计师应当遵守相关的职业道德规范，恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并对执业过程中获知的信息保密三、执业标准本准则第四条规定，注册会计师应当按照本准则的规定执行财务报表审阅业务。

注册会计师应当按照本准则的规定签订业务约定书，计划审阅工作，确定审阅程序，记录为审阅报告提供证据的重大事项和按本准则规定执行审阅业务的证据，形成审阅结论，出具审阅报告四、职业怀疑态度本准则第五条要求，在计划和实施审阅工作时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，充分考虑可能存在导致财务报表发生重大错报的情形职业怀疑态度是指注册会计师以质疑的思维方式评价所获取证据的有效性，并对相互矛盾的证据，以及引起对文件记录或管理层和治理层提供的信息的可靠性产生怀疑的证据保持警觉职业怀疑态度要求注册会计师不应忽略可能存在异常情况的迹象；不能因轻信管理层和治理层的诚信而满足于证明力不够的证据；不应以管理层声明替代预期能够获取的其他充分、适当的审阅证据；在有理由相信财务报表存在重大错报时，实施追加的或更广泛的程序等五、获取充分、适当的审阅证据本准则第六条规定，注册会计师应当主要通过询问和分析程序获取充分、适当的证据，作为得出审阅结论的基础在财务报表审阅业务中，注册会计师提供的保证水平低于在财务报表审计业务中提供的保证水平因此，与审计相比，审阅在证据收集程序的性质、时间、范围等方面是有意识地加以限制的注册会计师通常无须执行在审计业务中执行的某些程序，例如对内部控制进行测试，对存货进行监盘，对应收款项实施函证等，注册会计师只是对财务报表实施以询问和分析程序为主的程序，这就决定了所获取的审阅证据无论在数量和质量上通常都不如审计证据。

但注册会计师实施的证据收集程序至少应当足以获取有意义的保证水平，作为以消极方式提出结论的基础第二章 审阅范围和保证程度本准则第二章（第七条至第八条），主要说明审阅范围的含义，以及审阅业务中所提供的保证的性质和表达方式一、审阅范围的含义本准则第七条指出，审阅范围是指为实现财务报表审阅目标，注册会计师根据本准则和职业判断实施的恰当的审阅程序的总和注册会计师应当根据本准则确定执行财务报表审阅业务所要求的程序必要时，还应当考虑业务约定条款的要求注册会计师应当根据本准则、有关的法律法规以及与委托人签订的业务约定书确定执行财务报表审阅业务所要求的程序二、保证程度本准则第八条规定，由于实施审阅程序不能提供在财务报表审计中要求的所有证据，审阅业务对所审阅的财务报表不存在重大错报提供有限保证，注册会计师应当以消极方式提出结论审阅程序以询问和分析程序为主，通常只有在有理由相信财务报表可能存在重大错报的情况下，注册会计师才会实施追加的或更为广泛的程序由于审阅程序有限，注册会计师通过实施审阅程序，通常不能获取足以支持较高程度保证（即合理保证）的证据，而只能获取支持有限保证的证据为了表明保证程度低于合理保证，有限保证应当以消极方式表达审阅结论。

第三章 业务约定书本准则第三章（第九条至第十条），主要说明业务约定书的内容 一、签订业务约定书本准则第九条规定，注册会计师应当与被审阅单位就业务约定条款达成一致意见，并签订业务约定书业务约定书是由会计师事务所和委托人签订的，用以记录和确认审阅业务的委托与受托关系、审阅目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议签订业务约定书有助于注册会计师更好地计划审阅工作，明确注册会计师和委托人（通常即为被审阅单位）各自的责任，避免在审阅业务的目标和范围等方面产生误解，维护双方的合法权益二、业务约定书的主要内容本准则第十条规定，业务约定书应当包括下列内容：1．审阅业务的目标审阅业务的目标是注册会计师在实施审阅程序的基础上，说明是否注意到某些事项，使其相信财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审阅单位的财务状况、经营成果和现金流量2．管理层对财务报表的责任按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制财务报表是管理层的责任，这种责任包括：（1）设计、实施和维护与财务报表相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报风险；（2）选择和运用恰当的会计政策；（3）作出合理的会计估计。

3．审阅范围审阅范围应提及按照本准则的规定执行审阅工作4．注册会计师不受限制地接触审阅业务所要求的记录、文件和其他信息被审阅单位应当及时、完整地向注册会计师提供为执行审阅业务所要求的全部资料，为审阅工作提供必要的工作条件和协助在业务约定书中明确注册会计师不受限制地接触审阅业务所要求的记录、文件和其他信息，是确保注册会计师的审阅范围不受限制的一个重要方面5．预期提交的报告样本财务报表审阅业务与审计业务存在一定的区别由于实施的程序不同，提供的保证程度也不同因此，两者的最终工作成果，即所提交的报告也不一样为了便于委托人理解审阅与审计的区别，注册会计师应当在业务约定书中加入预定的报告格式，或者将预定的报告格式作为业务约定书的附件6．说明不能依赖财务报表审阅揭示错误、舞弊和违反法规行为注册会计师执行财务报表审阅业务，并非是为了揭示错误、舞弊和违反法规行为由于审阅业务实施的程序有限，提供的保证程序相对较低，因此，委托人不能依赖财务报表审阅揭示错误、舞弊和违反法规行为7．说明没有实施审计，因此注册会计师不发表审计意见，不能满足法律法规或第三方对审计的要求注册会计师实施审阅程序最终形成的是审阅结论，没有实施审计，因此不发表审计意见。

委托人或其他使用人如果要求注册会计师提供财务报表审计服务，需要与会计师事务所另行签订审计业务约定书一份完整的业务约定书还应当包含其他内容，例如，签约双方的名称、业务收费金额及支付方式、出具报告的时间要求、报告的使用责任、业务约定书的有效期间、违约责任、签约日期、双方法定代表人（或其授权人）的签名盖章等另外，在某些情况下，注册会计师还可以与委托人约定，审阅报告仅限于特定使用者或者特定方面使用，或者仅用于特定用途此时，应当在业务约定书和审阅报告中对该项分发和使用限制予以明确说明审阅业务约定书参考格式见附录2101-1第四章 审阅计划本准则第四章（第十一条至第十二条），主要说明计划审阅工作的总体要求和对被审阅单位及其环境的了解一、计划审阅工作的总体要求本准则第十一条规定，注册会计师应当计划审阅工作，以有效执行审阅业务计划审阅工作对注册会计师顺利完成审阅工作和控制审阅风险具有重要意义充分的审阅计划有助于注册会计师关注重点审阅领域、及时发现和解决潜在的问题及恰当地组织和管理审阅工作，以使审阅工作更加有效同时充分的审阅计划还可以帮助注册会计师对项目组成员进行恰当的分工和监督指导，并复核其工作，还有助于协调其他注册会计师和专家的工作。

二、了解被审阅单位及其环境本准则第十二条规定，在计划审阅工作时，注册会计师应当了解被审阅单位及其环境，或更新以前了解的内容，包括考虑被审阅单位的组织结构、会计信息系统、经营管理情。