销售活动的税收筹划

销售活动的税收筹划第一节 开动你的脑筋收入的多元税收筹划思维 一、混合销售与兼营行为的税收筹划 (一）混合销售的税收筹划 案例6.1 某企业为增值税一般纳税人，2021年3月，该企业将1000平方米的办公楼出租给某公司，营改增后房屋出租属于增值税应税行为，同时涉及水电等费用的处理问题，因此在合同的签署上存在如下两种方案。 方案一：双方签署一份房屋租赁合同，租金为每月每平方米160 元，含水电费，每月租金共计160000元（不含税）,每月供电7000度，供水1500吨，电的购进价为0.45元/度，水的购进价为1.28元/吨，均取得增值税专用发票。 若该办公楼是企业在2016年5月1日前取得的老不动产，采用简易计税方法，则该企业房屋租赁行为应缴纳增值税160000×5%=8000(元）(其他各税忽略不计）。而由于该企业提供给公司的水电费是用于简易计税方法计税项目的购进货物，其进项税额不得从销项税额中抵扣，因此，对该企业购进的水电进项税金应作相应的转出，即相当于缴纳增值税7000×0.45×13%+1500×1.28×11%=620.7(元）。该企业最终应负担的增值税合计8000+620.7= 8620.7(元）。 若该办公楼是企业在2016年5月1日后取得的新不动产，采用一般计税方法，则该企业房屋租赁行为应缴纳增值税160000×11%=17600(元）,该企业提供给公司的水电费取得了增值税专用发票，则其进项税额可以从销项税额中抵扣，该企业最终负担的增值税为17600-7000×0.45×13%-1500×1.28×11%=16979.3(元）。 方案二：该企业与公司分别签订转售水电合同、房屋租赁合同，分别核算水电收入、房屋租金收入，并分别作单独的账务处理。转售水电的价格参照同期市场价格。转售价格确定为：水每吨1.78元，电每度0.68元。房屋租赁价格折算为每月每平方米152.57元，当月取得租金收入为152570元（不含税）,水费收入为2670元（不含税）,电费收入为4760元（不含税）。 该企业的房屋租赁与转售水电属相互独立且能分别准确核算的两项经营行为。若该办公楼是企业在营改增前取得的老不动产，采用简易计税方法，则应纳税额为152570×5%+2670×11%+4760×13%=8541(元）。 该企业最终负担的增值税=8541-620.7=7920.3(元）。此时，两种方案税负差额为8620.7-7920.3=700.4(元）,故方案二优于方案一。 若该办公楼是企业在营改增后取得的新不动产，采用一般计税方法，则该企业房屋租赁行为应缴纳增值税152570×11%+2670×11%+4760×13%=17695.2(元）,该企业提供给公司的水电费取得了增值税专用发票，则其进项税额可以从销项税额中抵扣，该企业最终负担的增值税为17695.2-620.7-17074.5(元）。 此时，两种方案税负差额为17074.8-16979.3=95.2(元）,故方案一优于方案二。 上述案例属于混合销售行为，纳税人既提供不动产租赁服务，又销售货物。两个筹划方案的差异在于对转售水电这一经营行为的处理方式不同。第一个方案中，双方只签订一份房屋租赁合同，将销售水电和房屋租赁的金额合并在一起，征收增值税，若办公楼是企业取得的老不动产，不动产租赁采用简易计税方法计税，相应的水电费进项税额不能扣除；若办公楼是企业取得的新不动产，采用一般计税方法计税，相应的水电费进项税额可以扣除，而第二个方案中，双方分别签订房屋租赁合同、转售水电合同，并分别核算租赁收入、水电费收入，水电费收入就应缴纳增值税，进项税额充许抵扣，对于两个方案出现的税负差异，在办公楼是企业在营改增前家得的老不动产时，方案二更优，因为企业分别核算销售水电和房星租赁收入，购进水电的进项税额可以抵扣，在办公楼是企业在营改增后取得的新不动产时，方案一更优，因为两种方案购进水电的进项税额都可以抵扣，方案一的租金包含水电费，销项税额更小。所以企业最终负担的增值税额更小。 (二）兼营行为的税收等划 纳税人的经营范围涉及销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或征收率的经营活动，为兼营行为。兼营行 为应当分别核算适用不同的税率或者征收率的销售额。未分别核算的，则从高适用税率。 案例6.2 A公司为增值税一般纳税人，该企业为客户提供货物运输服务 和仓储搬运服务。2020年5月，该公司取得的货物运输服务收入为600万元，仓储搬运服务收入为200万元，假设以上收入均为不含税价，城市维护建设税税率为7%,教育费附加征收率为3%、本月可 抵扣的进项税额为30万元，无上期留抵税额。 方案一：若该公司未分别核算两项业务收入，则应缴纳的增值税额为：(600+200)×9%-30=42(万元） 方案二：若该公司分别核算两项业务收入，则应缴纳的增值税额为：600×9%+200×6%-30=36(万元） 两种方案的城市维护建设税及教育费附加相差（42-36)×(7%+3%)=0.6(万元）,则该公司分别核算两项业务收入后少缴增值税、城市维护建设税及教育费附加42-36+0.6=6.6(万元）。 对兼营行为的筹划分析：纳税人应分别核算适用不同税率的经济业务，减少核算造成的税收成本；营改增后，企业可以选择性地将非主要业务外包，增加可抵扣进项税额，减少需缴纳的增值税，在享受专业服务的同时，还可因抵扣链条延长而享受税收优惠。 二、收入的多元税收筹划方法 开动你聪明的大脑，想想有关销售收入筹划的主要方法有哪些。不同行业类型有不同的收入来源；不同的企业类型造就了同样的收入却有相异的纳税结果。既定行业中收入取得形式多种多样，而不 同的形式也会影响收入的确认时间、确认金额，进而影响纳税时间、纳税金额。这对企业来说无疑提高了纳税风险，企业必须积极应对，提高财务人员执业能力、熟悉财税政策，做好税收等划。 (一）收入转化法 1.从一种形式转化为另一种形式 收入的类型不同，纳税政策不同。例如，交通运输业适用增值税税率为9%,而装卸搬运等物流辅助服务缴纳6%的增值税。因此，不同的收入类型适用不同的税目税率，具有不同的纳税结果。 2.从一个纳税期间转化为另一个期间 控制业务的发生时间，改变纳税期间。例如，以分期收款方式 销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。按照合同约定的收款日期确认收入的实现，这其实是权责发生制原则的一个例外，接近收付实现制原则，主要是出于纳税必要资金的考虑。企业可根据业务确认收入的不同期间，划分不同的年度纳税。 3.从一个纳税主体转移到另一个纳税主体 利用纳税主体的税收政策差异进行税收筹划。例如，企业根据规模等情况，分为一般纳税人和小规模纳税人，二者适用的增值税税率不同。合理控制企业条件可以使企业的收入按不同的税率缴税。 (二）收入拆分法 1.把一份收入拆分为两份或两份以上收入 拆分即化整为零，对于适用累进税率的税种极为重要。如果纳税人合理地将一项收入拆分为多项收入，或者将一次收入分解为多次收入，则能够达到降低适用税率、增加费用扣除次数、减轻税负的目的。例如，企业把劳务报酬收入合理拆分为多次收入，令其适用的税率降低，合理控制个人所得税。 2.把应税收入和免税收入拆分 免税收入若不能拆分出来，则不能免税。例如，销售护肤品和化妆品的套装，应按套装全额计征消费税。为了降低税负，企业应该把套装拆分包装，分别按不同情况纳税，护肤品不属于应交消费 税的商品范围。 3.把高税率收入和低税率收入拆分 收入拆分后，税率高低不同的收入分别按照适用税率计税，即兼营行为的税收筹划方法。例如，企业销售不同增值税税率的产品或服务，有6%,9%和13%的税率，如不能合理划分，都按13%的 税率纳税，就会增加税负，因此应该合理划分不同增值税项目的收 入额。 案例6.3 某商场为促销空调，推出为客户免费安装的服务。比如售出一 台空调，售价为4000元，商场为消费者开具4000元的发票，同时聘请专业安装公司为客户安装空调，安装费为200元。这样，商场的应纳增值税销项税额为： 4000÷(1+13%)×13%=460.18(元） 安装公司的应纳增值税为： 200÷(1+9%)×9%=16.51(元） 实际上该商场多缴了税，因为空调售价虽然为4000元，但是又支付给安装公司200元，该商场实际所得是3800元，理应按3800元纳税。 如果把这个销售过程改成商场开具3800元的发票、安装公司开具200元的发票给消费者，那么商场应缴纳的增值税销项税额为3800÷(1+13%)×13%=437.17(元）,与原来相比，销售每台空调省下23.01元增值税。 三、销售收入的税收筹划 企业的收入包括营业收入和非营业收入。营业收入的筹划主要涉及收入确认时点和收入计算方法选择两方面，这两方面皆影响所得税税负。 (一）销货收入 销货收入的税收筹划重点在于销货时点的认定，一般而言，内部交易以发货时间为确认标准，外销交易以海关放行次日起10日内开立发票为确认标准，企业为减少当年度收入，将上述销货时点延缓至次年度，即可达到目的。此外，企业需注意避免销货价格偏低，被稽查机关按时价调整销货价格；有关销货退回及折让均应取得凭证以免虚增收入；计算年度营业收入时，属预收货款的金额均应予以减除。 (二）分期付款销货 分期付款在会计处理上与一般的销售不同，主要体现在销货毛利的处理上。一般商品一经售出，销货毛利就随之确认。但在分期付款销货方式下，商品售价的大部分是分期支付的，如果其中有货款不能收回，就要影响企业的销货毛利。根据这一特殊性，国内外对分期付款销货毛利的确认有全部毛利法、毛利百分比法、差价摊计法等三种，计算方法的不同使所计算的当期毛利不同，承担的相对税负也就不同。 1.全部毛利法 把分期付款销售仅仅看作分期结算货款，购货方负有按合同规定如期付款的责任，否则要受到经济处罚。从这个观点出发，当货物交付给购货方时，货物所有权已转归购货方所有，销货方已经获得收取货款的权利。既然销货成立，毛利就可以随之确认。 2.毛利百分比法 将每期收到的账款一部分归属于成本的收回，一部分归属于毛利的实现，其计算方法是： 毛利率=(销售收入总额销售成本总额）/销售收入总额×100% =毛利总额/销售收入总额×100% 当期实现毛利=毛利率×当期实际收款数 递延毛利=毛利总额已实现的毛利总额 3.差价摊计法 差价摊计法把销货毛利分为现销利益和差价利益，其计算方法和确认公式如下： 现销利益=现销价成本（全部当期确认） 差价利益=分期售价现销价（按收款数分期确认） 差价利益率=差价利益/分期售价×100% 本年度确认的差价收益=本年实收账款×差价利益率 案例6.4 某公司以销售电器为业，2020年分期付款销货收入为4000万元，成本为3000万元，当年度共收到分期付款1600万元，其毛利率为1000÷4000=25%。 如以现销价格计算，销售收入为3600万元。 采用全部毛利法，当年度毛利为：4000-3000=1000(万元） 采用毛利百分比法，当年度毛利为：1600×25%=400(万元） 采用差价摊计法，当年度毛利为：(3600-3000)+1600×(4000-3600)/4000=760(万元） 上述诸法中，采用毛利百分比法计算的当年度毛利最小，故此法为最佳分期付款销货计算方法。采用此法，分期付款销货的利润可分摊至各收款年度，部分营业利润可延期缴纳所得税。企业采用差价摊计法或普通销货法，可将分期付款销货价格超过现金销货价格部分分摊至以后年度，也可享受税负延期利益，故差价摊计法或普通销货法属于次优。企业采用全部毛利法，因分期付款销货收入全数列入当年度所得税，不能享受延期利益，故最为不利。