农村信用社（农商行、村镇行）会计实务

农村信用社（农商行、村镇行）会计实务第一章概论第一节 农村信用社会计制度体系概述会计是以货币为主要计量单位，反映和监督一个单位经济活动的一种经济管理工作。山东省农村信用社会计工作的主要任务是真实、准确、及时、完整地对各项经济业务进行核算和反映，正确核算成本，真实反映财务状况和经营成果。按照财政部和中国银行业监督管理委员会的有关要求，山东省农村信用社联合社在新会计准则框架下，制定了全省统一的会计基本政策、会计实务、会计科目及使用说明、财务报告及编报说明和会计业务操作规范等制度和规范。这些规范性文件构成了全省农村信用社新的会计制度体系，用以指导辖内农村信用社、农村合作银行、农村商业银行做好会计要素和各项经济业务事项的确认、计量、记录和报告工作。一、农村信用社制定新会计制度体系的背景新会计制度体系建立前，指导全省农村信用社各项业务确认、计量、记录和报告的会计核算和会计管理的基本规范是金融企业会计制度（2001）、农村信用合作社财务管理实施办法和会计基础工作规范（山东省农村信用社2006）以及根据各类业务分别制定的各单项业务核算办法、会计科目使用说明等，并由此形成了全省农村信用社相对比较完整的会计核算体系。该体系适应当时农村信用社业务发展实际状况，基本能够满足农村信用社会计核算、会计信息披露要求和内部管理的需要，发挥了应有的作用。随着财政部企业会计准则（2006）的发布实施，全省农村信用社原有的会计处理原则和方法在很多方面已经显得陈旧，不符合新企业会计准则规定的谨慎的会计核算和透明的信息披露的要求。特别是缺乏对资产减值准备确认、外币业务核算及资产负债表日后事项、会计差错调整、会计政策和会计估计变更等重要会计事项的具体会计规范，在反映和披露业务风险方面没有专门的规定，使得信用社的会计信息在可靠、准确地反映各项资产、负债、所有者权益和充分揭示风险方面都存在一定程度的不足。近年来，随着农村信用社银行化改革不断深化，各项业务快速发展，不断创新的业务种类与相对落后的会计制度之间的矛盾愈加突出，制定符合新企业会计准则要求的农村信用社新会计制度体系，是全省农村信用社会计管理工作必须面对的一项重要课题。二、财政部企业会计准则体系（2006）简介2006年2月15日，财政部公布了企业会计准则基本准则，要求上市公司于2007年1月1日起施行；同日，财政部印发了企业会计准则第1号存货等38项具体准则。新会计准则体系作为技术规范，有着严密的结构和层次，共由四部分内容构成（见图11）：一是基本准则，在整个准则体系中起统驭作用，主要规范财务报告目标、会计假设、会计信息质量要求、会计要素的确认、计量和报告原则等。基本准则的作用是指导具体准则的制定和为尚未有具体准则规范的会计实务问题提供处理原则；二是具体会计准则，主要规范企业发生的具体交易或事项的会计处理；三是会计准则应用指南，是对具体准则相关条款的细化，同时明确有关重点问题的操作性规定，应用指南还包括会计科目设置、主要账务处理等内容；四是企业会计准则解释，主要针对企业会计准则实施中遇到的问题作出解释。这四项内容既相对独立，又互为关联，构成统一整体。三、1994年以来农村信用社会计制度体系的变迁第一阶段：1999年以前：执行行社分门办公时的会计制度，其主要内容依据金融企业会计制度（1993）制定。第二阶段：20002009年：主要执行农村信用社财务管理实施办法和金融企业会计制度（2001）。第三阶段：2010年以后：执行省联社依据新企业会计准则制定的新会计制度体系。四、农村信用社新会计制度体系的框架结构和主要特点新企业会计准则框架下，全省农村信用社会计制度体系包括会计基本政策、会计实务、会计科目及使用说明、财务报告及编报说明和会计业务操作规范等内容。会计基本政策根据企业会计准则（2006）的规定，结合全省农村信用社的实际情况，以会计要素为主线，明确各项经济业务的确认、计量和报告政策，是全省农村信用社在会计确认、计量和报告中所采用的基本原则、基础和会计处理方法，也是制定其他会计规范的依据。会计实务以会计基本政策为依据，运用通俗易懂的语言和大量翔实的会计核算实例，详细讲解在新企业会计准则下，农村信用社各项具体交易或事项的初始确认和计量、后续计量、处置或终止确认的会计处理。会计科目及使用说明以会计基本政策为依据，结合会计实务的相关内容，对新会计准则框架下各会计科目的核算内容、核算方法、使用权限进行了详细说明。财务报告及编报说明是农村信用社编制新企业会计准则下财务报告的规范性文件。报告编制说明分别对信用社资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表等报表的内容、格式、具体编制方法进行规范。会计业务操作规范根据有关法律法规的规定，结合相关内控制度要求，对农村信用社有关会计业务的事前、事中、事后具体操作流程进行了规范。新会计制度体系主要有以下几个特点：新会计制度体系在考虑全省农村信用社经营管理现状的基础上，侧重会计要素的确认、计量和报告，审慎选择会计处理方法，坚持实用原则，在制度允许的范围内，尽量简化会计处理，降低核算难度和由核算带来的涉税事项处理难度。（一）建立了新的金融资产、金融负债分类标准新会计制度体系清晰界定了金融资产与非金融资产、金融负债与非金融负债的边界，同时对金融资产和金融负债的分类标准做出了新的规定，不再按照期限进行分类，而是将农村信用社拥有的金融资产按照持有意图和能力并结合风险管理要求划分为四类，分别为以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项以及可供出售金融资产，将金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债和其他金融负债两类。（二）引入了新的计量属性，实现计量属性的多元化新会计制度体系在采用历史成本计量的基础上，根据新企业会计准则的要求，引入了公允价值、现值、可变现净值、重置成本等新的计量属性，使得农村信用社在对会计要素进行计量时可以根据实际情况选择最优的计量属性，从而提供对决策有用的高质量会计信息。特别是公允价值的引入要求农村信用社对宏观经济和市场环境具有较强的预见能力，体现了风险管理的重要性。（三）强化了权责发生制原则新会计制度体系在许多方面强化了权责发生制原则的具体应用，如修订完善了利息收支的确认时点，强调以资产负债表日作为计算利息收支的截止日，对贴现、利随本清贷款等信贷资产不再一次性确认利息收入，而是采用不同方式分期确认收入，使得当期经营成果得到了更真实的反映，有助于提供可靠和相关的会计信息。（四）全面调整了金融工具的计量新会计制度体系按照新企业会计准则规定，对于金融资产和金融负债以公允价值进行初始计量；对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、金融负债和可供出售金融资产以公允价值进行后续计量；对于持有至到期投资、贷款和应收款项类金融资产以及其他金融负债，按照实际利率法计算摊余成本及各期的利息收入和利息费用，充分考虑了货币的时间价值。（五）建立了资产减值制度和预计负债制度，突出谨慎性原则新会计制度体系对资产、负债、收入、费用等各项会计要素的确认和计量，均突出了谨慎性原则。对发生减值的各类资产计提减值准备，以全面覆盖农村信用社各项资产面临的价值减损风险，建立起涵盖各类资产减值准备的风险拨备体系，真实、全面反映农村信用社的财务状况和经营成果。同时，新会计制度体系要求对农村信用社需要承担的现时义务作为负债计量，尤其是对担保责任、承诺责任、预计诉讼责任、辞退福利责任等要合理预计负债，及时计入当期损益，不低估负债和费用，不高估资产和收入，充分体现了会计核算的谨慎性要求。（六）改变了所得税核算方法新会计制度体系将所得税核算方法由应付税款法改为资产负债表债务法。资产负债表债务法核算方式下，所得税包括当期所得税和递延所得税，与应付税款法相比，资产负债表债务法更符合权责发生制的要求，能够更真实地反映企业的经营成果，同时能够更真实地反映资产负债表日与所得税相关的所有纳税义务（负债）和可以减少纳税的资源（资产）。（七）前瞻性地确定了部分新业务的相关会计政策随着市场经济的发展，金融创新的速度明显加快，新业务和新产品不断涌现，会计核算需要及时跟进提供配套的核算服务。新会计制度体系考虑到农村信用社业务发展现状、未来发展趋势和金融创新的新情况，前瞻性地在新业务开办之前 ，确定了黄金买卖、发行理财产品、发行贷记卡等新业务的处理方式，基本上能够满足农村信用社当前及今后一个时期的会计核算需要，为相关业务的顺利开办提供了会计核算支持。本章从不同角度阐述了农村信用社会计政策需要解决的基本问题，本章的相关要求是农村信用社制定具体会计政策的基础，对各具体政策的制定起着统驭作用，确保各具体政策的内在一致性。由于经济交易事项的不断发展、创新，具体会计政策的制定有时会出现滞后的情况，对会计实务中出现的新的未在具体会计政策中规范的交易或者事项进行会计处理时，应当严格遵循本章的要求，尤其是要以本章中关于会计要素的定义及其确认与计量等方面的规定为原则进行会计处理。第二节 财务报告目标、会计基本假设和会计基础一、财务报告目标财务会计报告是会计工作的主要成果，是所运用的会计政策、会计估计等的集中体现，财务报告的目标确立了会计工作的方向。信用社的财务报告目标是向财务报告使用者提供与信用社财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映信用社管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者作出经济决策。财务报告使用者主要包括投资者、债权人、政府及其有关部门和社会公众等。二、会计基本假设会计基本假设是会计确认、计量和报告的前提，是对会计核算所处时间、空间环境等所作的合理设定。会计基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量。（一）会计主体会计主体，是指会计确认、计量和报告的空间范围。明确界定会计主体是开展会计确认、计量和报告工作的重要前提。会计主体的确定，划定了会计所要处理的各项交易或事项的范围，将会计主体的交易或事项与会计主体所有者的交易或者事项以及其他会计主体的交易或者事项区分开来。信用社应当对其本身发生的交易或者事项进行会计确认、计量和报告，反映信用社本身所从事的各项经营活动。会计主体不同于法律主体。一般来说，法律主体必然是一个会计主体。例如，县级联社作为一个法律主体，应当建立财务会计系统，独立反映其财务状况、经营成果和现金流量。但是，会计主体不一定是法律主体。例如，某农村商业银行控股村镇银行，虽然该农村商业银行与所控股的村镇银行是不同的法律主体，但是该农村商业银行对所控股村镇银行拥有控制权，会计期末需将两者合并作为一个会计主体，编制合并财务报表。（二）持续经营持续经营，是指在可以预见的将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。在持续经营的前提下，各项交易事项的确认、计量和报告应当以信用社持续、正常的生产经营活动为前提，不能持续经营时就应当停止使用这个假设。是否持续经营，在会计原则、会计方法的选择上有很大差别。一般情况下，应当假定信用社将会按照当前的规模和状态继续经营下去。明确这个基本假设，就意味着将按照既定用途使用资产，按照既定的合约条件清偿债务，会计人员就可以在此基础上选择会计原则和会计方法。如果判断信用社会持续经营，就可以假定信用社的固定资产会在持续经营的生产经营过程中长期发挥作用，并服务于生产经营过程，固定资产就可以根据历史成本进行计量，并采用折旧的方法，将历史成本分摊到各个会计期间或相关成本中。如果判断不会持续经营，固定资产就不应采用历史成本进行计量并按期计提折旧。（三）会计分期会计分期，是指将一个企业持续经营的生产经营活动划分为一个个连续的、长短相同的期间。会计分期的目的，在于通过会计期间的划分，将持续经营的生产经营活动划分成连续、相等的期