注册会计师综合阶段讲义- 第二章 长期股权投资

高顿财经00址：信公众号：第二章 长期股权投资本章主要内容第一节 长期股权投资的初始计量第二节 长期股权投资的后续计量第三节 长期股权投资核算方法的转换及处置第一节 长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。二、企业合并形成的长期股权投资（一）形成同一控制下控股合并的长期股权投资权益结合法站在让非现金资产或承担债务方式作为合并对价借：长期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）贷：负债（承担债务账面价值）资产（投出资产账面价值）资本公积资本溢价或股本溢价（差额，在借方）借：管理费用（审计、法律服务等相关费用）贷：银行存款【提示】合并报表中母公司长期股权投资与子公司所有者权益要相互抵消。若将审计、法律服务等相关费用计入长期股权投资成本，合并报表中会产生商誉，这种做法不合适。期股权投资（被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额+包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）贷：股本（发行股票的数量×每股面值）资本公积股本溢价（差额）借：资本公积股本溢价（权益性证券发行费用）贷：银行存款高顿财经00址：信公众号：【提示】上述调整的是资本公积（资本溢价或股本溢价），不能调整资本公积（其他资本公积）。若资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，则调整留存收益。【例题】甲公司为乙公司的母公司。2013年1月1日，甲公司从本集团外部用银行存款3500万元购入丁公司80%股权（属于非同一控制下控股合并）并能够控制丁公司的财务和经营政策，购买日，丁公司可辨认净资产的公允价值为4000万元，账面价值为3800万元，除一项存货外，其他资产、负债的公允价值与账面价值相等，该存货的公允价值为500万元，账面价值为300万元，至2014年7月1日，丁公司将上述存货对外销售60%。2014年7月1日，乙公司购入甲公司所持有的丁公司80%股权，实际支付款项3000万元，形成同一控制下的控股合并。2013年1月1日至2014年7月1日，丁公司实现的净利润为800万元，无其他所有者权益变动。要求：计算2014年7月1日，乙公司购入丁公司80%股权的初始投资成本及应确认的资本公积。【答案】乙公司购入丁公司80%股份属于同一控制下的控股合并，合并日丁公司账面所有者权益是指其相对于最终控制方甲公司而言的账面价值。2014年7月1日，丁公司按购买日公允价值持续计算的所有者权益=4000+800-（50060%=4680（万元），购买日应确认合并商誉=35000%=300（万元），合并日乙公司购入丁公司80%股权的初始投资成本=4680×80%+300=4044（万元）。应确认的资本公积=4044044（万元）。（二）业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值之和。相关费用的会计处理：与同一控制相同。）个别财务报表购买日初始投资成本=购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值+购买日新增投资成本【提示】投资方因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资单位实施控制的，在编制个别财务报表时，应当按照原持有的股权投资账面价值加上新增投资成本之和，作为改按成本法核算的初始投资成本。购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在处置该项投资时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理。购买日之前持有的股权投资按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的有关规定进行会计处理的，原计入其他综合收益的累计公允价值变动应当在改按成本法核算时转入当期损益。在编制合并财务报表时，应当按照企业会计准则第33号合并财务报表的有关规定进行会计处理。【例题】2013年1月1日，甲公司取得股份，实际支付款项3800万元，能够对日公允价值相等）。2013年度，其他所有者权益变动。2014年1月1日，甲公司以一项专利权换入集团外另一企业持有的权，该专利权的账面价值为5 000万元，公允价值为6 000万元。2014年1月1日，00万元，可辨认净资产公允价值为18 000万元。进一步取得投资后，甲公司能够对定甲公司和算甲公司2014年1月1日初始投资成本。【答案】原25%投资账面价值=3 800+（16 000×25%00）+1 000×25%=4 250（万元），2014年1月1日初始投资成本=4 250+6000=10250（万元）。三、企业合并以外其他方式取得的长期股权投资取得方式 初始投资成本确认以支付现金取得 实际支付的购买价款（包含购买过程中支付的手续费等）高顿财经00址：信公众号：以发行权益性证券取得 权益性债券的公允价值投资者投入方式取得 按投资合同或协议约定的价值，但合同或者协议约定的价值不公允的除外以债务重组等方式取得 按债务重组等相关准则规定处理【提示】与投资有关的相关费用会计处理如下表所示项目 直接相关的费用、税金 发行权益性证券支付的手续费、佣金等 发行债务性证券支付的手续费、佣金等长期股权投资 同一控制 计入管理费用 应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润 计入应付债券初始确认金额（其中债券若为折价发行，该部分费用增加折价的金额；若为溢价发行应减少溢价的金额）非同一控制 计入管理费用企业合并以外方式 计入成本交易性金融资产 计入投资收益持有至到期投资 计入成本可供出售金融资产 计入成本第二节 长期股权投资的后续计量取得方式 后续计量控股合并方式 同一控制 成本法核算非同一控制 成本法核算不形成控股合并方式 共同控制或重大影响：权益法核算一、长期股权投资的成本法（一）成本法的定义及其适用范围成本法，是指投资按成本计价的方法。投资方能够对被投资单位实施控制的长期股权投资应当采用成本法核算。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。（二）成本法核算1.“长期股权投资”收股利（享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润）贷：产减值损失贷：长期股权投资减值准备二、长期股权投资的权益法（一）权益法的定义及其适用范围权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。高顿财经00址：信公众号：重大影响，是指投资方对被投资单位的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。共同控制，是指按照相关约定对某项安排所共有的控制，并且该安排的相关活动必须经过分享控制权的参与方一致同意后才能决策。（二）权益法核算1初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资成本”科目，贷记“营业外收入”科目。2投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净利润或发生净亏损的份额，调整长期股权投资的账面价值，并确认为当期损益。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。（1）被投资单位实现净利润借：长期股权投资损益调整贷：投资收益（2）被投资单位发生净亏损借：投资收益贷：长期股权投资损益调整采用权益法核算的长期股权投资,在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时,在被投资单位账面净利润的基础上,应考虑以下因素的影响进行适当调整:（1）被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的,应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。（2）以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。第二节 长期股权投资的后续计量二、长期股权投资的权益法（3）投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵消与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。顺流交易和逆流交易图示如下：【提示】投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵消与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵消有所不同，母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵消的，而投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵消仅仅是投资企业或是纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额部分。逆流交易【例题】甲公司于2014年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。2014年8月，乙公司将其高顿财经00址：信公众号：成本为600万元的某商品以1000万元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。至2014年资产负债表日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司2014年实现净利润为3200万元。假定不考虑所得税因素。若甲公司有子公司，需要编制合并财务报表。要求：（1）计算甲公司2014年个别报表和合并报表应确认的投资收益。（2）计算甲公司合并报表中应抵消的存货金额。【答案】（1）甲公司2014年个别报表中应确认的投资收益=（3 20020%=560（万元），合并报表中应确认的投资收益与个别报表相同。（2）甲公司合并报表中应抵消的存货=400×20%=80（万元）。顺流交易【例题】甲公司2014年年初持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司的财务和生产经营决策施加重大影响。2014年，甲公司将其账面价值为600万元的商品以 1 000万元的价格出售给乙公司。至2014年资产负债表日，该批商品尚未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2014年净利润为2000万元。假定不考虑所得税因素。甲公司有子公司，需要编制合并财务报表。要求：（1）计算甲公司2014年个别报表和合并报表应确认的投资收益。（2）计算甲公司合并报表中应抵消的营业收入金额。【答案】（1）甲公司2014年个别报表