注册会计师基础班审计第六章审计审阅和其他鉴证业务对独立性的要求.doc

第六章　审计、审阅和其他鉴证业务对独立性的要求　　考情分析：对于独立性的考察，在以前年度考试中是经常出现，而且得分率不高本章今年的重要程度非常高，大家要按照简答题目来准备　　学习建议：全篇内容细读，理解相关规定，并会熟练应用同时，对于以前年度试题，应当按照我们教材现在的规定来判断，而不要受当年的答案的影响　　对注册会计师执行审计、审阅业务时独立性的要求,除本章第九节所述差异外,基本上适用于其他鉴证业务第一节　基本要求　　一、独立性的概念框架　　（一）独立性的内涵　　独立性包括实质上的独立性和形式上的独立性：　　1.实质上的独立性实质上的独立性是一种内心状态，使得注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度；　　2.形式上的独立性形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、客观和公正原则或职业怀疑态度　　（二）独立性概念框架的内涵　　独立性概念框架是指解决独立性问题的思路和方法，用以指导注册会计师：（1）识别对独立性的不利影响；（2）评价不利影响的严重程度；（3）必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

　　1.如果无法采取适当的防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平，注册会计师应当消除产生不利影响的情形，或者拒绝接受审计业务委托或终止审计业务　　2.如果不利影响超出可接受的水平，在确定是否接受某项业务或某一特定人员能否作为审计项目组成员时，会计师事务所应当确定能否采取防范措施以消除不利影响或将其降低至可接受的水平　　3.在确定是否保持某项业务时，会计师事务所应当确定现有的防范措施是否仍然有效；如果无效，是否需要采取其他防范措施或者终止业务　　项目合伙人应当就审计项目组遵守相关独立性要求的情况形成结论　　二、网络与网络事务所　　（一）网络与网络事务所的定义　　网络是指由多个实体组成，旨在通过合作实现下列一个或多个目的的联合体：（了解）　　1.共享收益或分担成本；　　2.共享所有权、控制权或管理权；　　3.共享统一的质量控制政策和程序；　　4.共享同一经营战略；　　5.使用同一品牌；　　6.共享重要的专业资源　　网络事务所属于某一网络的会计师事务所或实体除非本章另有说明，如果某一会计师事务所被视为网络事务所，应当与网络中其他会计师事务所的审计客户保持独立　　有关对网络事务所独立性的要求，适用于所有符合网络事务所定义的实体，而无论该实体（例如咨询公司）本身是否为会计师事务所。

　　（二）网络的确定　　联合体是否形成网络取决于具体情况，而不取决于会计师事务所或实体是否在法律上各自独立　　在判断一个联合体是否形成网络时，注册会计师应当运用下列标准： 一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，是否很可能认为这些实体形成网络　　网络的确定：（了解）　　1.如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享收益或分担成本，应被视为网络　　如果联合体之间分担的成本不重要，或分担的成本仅限于与开发审计方法、编制审计手册或提供培训课程有关的成本，则不应当被视为网络　　如果会计师事务所与某一实体以联合方式提供服务或研发产品，虽然构成联合体，但不形成网络　　2.如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享所有权、控制权或管理权，应被视为网络这种网络关系可能通过合同或其他方式实现　　3.如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享统一的质量控制政策和程序，应被视为网络统一的质量控制政策和程序，是由联合体统一设计、实施和监控的质量控制政策和程序　　4.如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享同一经营战略，应被视为网络共享同一经营战略，是指实体之间通过协议实现共同的战略目标。

　　如果一个实体与其他实体仅以联合方式应邀提供专业服务，虽然构成联合体，但不形成网络　　5.如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间使用同一品牌，应被视为网络同一品牌包括共同的名称和标志等　　6.即使某一会计师事务所不属于某一网络，也不使用同一品牌作为会计师事务所名称的一部分，如果在文具或宣传材料上提及本所是某一会计师事务所联合体的成员，可能使人产生其属于某一网络的印象为避免产生这种误解，会计师事务所应当慎重考虑如何描述这种成员关系　　7.如果会计师事务所转让某一部分，虽然该部分不再与其有关联，但转让协议可能规定，允许该部分在一定期间内继续使用其名称或名称中的要素　　在这种情况下，尽管会计师事务所和转让出的部分使用共同的名称执业，但不属于以合作为目的的联合体，因此不构成网络在向外界介绍自己时，上述实体应当确定如何说明两者不构成网络　　8.如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享重要的专业资源，应被视为网络专业资源包括：　　（1）能够使各会计师事务所交流诸如客户资料、收费安排和时间记录等信息的共享系统；　　（2）合伙人和员工；　　（3）技术部门，负责就鉴证业务中的技术或行业特定问题、交易或事项提供咨询；　　（4）审计方法或审计手册；　　（5）培训课程和设施。

　　9.注册会计师应当根据相关事实和情况，确定联合体共享的专业资源是否重要，并判断这些会计师事务所或实体是否为网络事务所　　在下列情形中，共享的资源被视为不重要：　　（1）共享的资源仅限于共同的审计手册或审计方法；　　（2）共享培训资源，而并不交流人员、客户信息或市场信息；　　（3）没有一个共有的技术部门　　三、公众利益实体　　在评价对独立性不利影响的重要程度以及为消除不利影响或将其降至可接受水平采取的必要防范措施时，注册会计师应当考虑实体涉及公众利益的程度 　　公众利益实体包括上市公司和下列实体：　　1.法律法规界定的公众利益实体；　　2.法律法规规定按照上市公司审计独立性的要求接受审计的实体　　如果公众利益实体以外的其他实体拥有数量众多且分布广泛的利益相关者，注册会计师应当考虑将其作为公众利益实体对待　　四、关联实体　　关联实体是指与客户存在下列任一关系的实体：（了解）　　1.能够对客户施加直接或间接控制的实体，并且客户对该实体重要；　　2.在客户内拥有直接经济利益的实体，并且该实体对客户具有重大影响，在客户内的利益对该实体重要；　　3.受到客户直接或间接控制的实体；　　4.客户（或受到客户直接或间接控制的实体）拥有其直接经济利益的实体，并且客户能够对该实体施加重大影响，在实体内的经济利益对客户（或受到客户直接或间接控制的实体）重要；　　5.与客户处于同一控制下的实体（即“姐妹实体”），并且该姐妹实体和客户对其控制方均重要。

　　在审计客户是上市公司的情况下，本章所称审计客户包括该客户的 所有关联实体在审计客户不是上市公司的情况下，本章所称审计客户仅包括该客户直接或间接控制的关联实体　　五、治理层　　治理层，是指对实体的战略方向以及管理层履行经营管理责任负有监督责任的人员或组织治理层的责任包括对财务报告过程的监督　　注册会计师应当根据职业判断，定期就可能影响独立性的关系和其他事项与治理层沟通上述沟通使治理层能够：　　1.考虑会计师事务所在识别和评价对独立性的不利影响时作出的判断是否正确；　　2.考虑会计师事务所为消除不利影响或将其降低至可接受的水平所采取的防范措施是否适当；　　3.确定是否有必要采取适当的措施　　对于因外在压力和密切关系产生的不利影响，这种沟通尤其有效　　六、工作记录　　注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则的要求 遵守独立性要求的情况，包括记录形成的结论，以及为形成结论而讨论的主要内容　　1.如果需要采取防范措施将某种不利影响降低至可接受的水平，注册会计师应当记录该不利影响的性质，以及将其降低至可接受的水平所采取的防范措施　　2.如果需要对某种不利影响进行大量分析才能确定是否有必要采取防范措施，而注册会计师认为由于不利影响未超出可接受的水平不需要采取防范措施，注册会计师应当记录不利影响的性质以及得出不需采取防范措施结论的理由。

　　七、业务期间（重点掌握）　　1.注册会计师应当在业务期间和财务报表涵盖的期间独立于审计客户　　2.业务期间自审计项目组开始执行审计业务之日起，至出具审计报告之日止如果审计业务具有连续性，业务期间结束日应以其中一方 通知解除业务关系或出具最终审计报告两者时间孰晚为准 　　　　如果一个实体委托会计师事务所对其财务报表发表意见，并且在该财务报表涵盖的期间或之后成为审计客户，会计师事务所应当确定下列因素是否对独立性产生不利影响：　　1.在财务报表涵盖的期间或之后、接受审计业务委托之前，与审计客户之间存在的经济利益或商业关系；　　2.以往向审计客户提供的服务　　如果在财务报表涵盖的期间或之后，在审计项目组开始执行审计业务之前，会计师事务所向审计客户提供了非鉴证服务，并且该非鉴证服务在审计期间不允许提供，会计师事务所应当评价提供的非鉴证服务对独立性产生的不利影响如果不利影响超出可接受的水平，会计师事务所只有在采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平的情况下，才能接受审计业务　　防范措施主要包括：　　1.不允许提供非鉴证服务的人员担任审计项目组成员；　　2.必要时由其他的注册会计师复核审计和非鉴证工作；　　3.由其他会计师事务所评价非鉴证业务的结果，或由其他会计师事务所重新执行非鉴证业务，并且所执行工作的范围能够使其承担责任。

　　八、合并与收购（掌握）　　如果由于合并或收购，某一实体成为审计客户的关联实体，会计师事务所应当识别和评价其与该关联实体以往和目前存在的利益或关系，并在考虑可能的防范措施后确定是否影响独立性，以及在合并或收购生效日后能否继续执行审计业务　　会计师事务所应当在合并或收购生效 日前采取必要措施终止目前存在的利益或关系如果在合并或收购生效日前不能终止目前存在的利益或关系，会计师事务所应当评价产生的不利影响　　如果治理层要求会计师事务所继续执行审计业务，会计师事务所只有在同时满足下列条件时，才能同意这一要求：　　1.在合并或收购生效日起的六个月内，尽快终止目前存在的利益或关系；　　2.存在利益或关系的人员不得作为审计项目组成员，也不得负责项目质量控制复核；　　3.拟采取适当的过渡性措施，并就此与治理层讨论　　拟采取的适当过渡性措施主要包括：　　1.必要时由审计项目组以外的注册会计师复核审计或非鉴证工作；　　2.由其他会计师事务所再次执行项目质量控制复核；　　3.由其他会计师事务所评价非鉴证业务的结果，或由其他会计师事务所重新执行该非鉴证业务，并且所执行工作的范围能够使其承担责任　　九、其他方面的考虑（掌握）　　注册会计师可能无意中违反有关规定。

如果会计师事务所具有维护独立性的适当质量控制政策和程序，并且能够立即纠正发现的违规情况，并采取必要的措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平，通常不被视为损害独立性会计师事务所应当决定是否就该情况与治理层讨论第二节　经济利益　　一、经济利益的种类　　经济利益是指因持有某一实体的股权、债券和其他证券以及其他债务性的工具而拥有的利益，包括为取得这种利益享有的权利和承担的义务经济利益包括直接经济利益和间接经济利益　　1.直接经济利益是指下列经济利益：　　（1）个人或实体直接拥有并控制的经济利益（包括授权他人管理的经济利益）；　　（2）个人或实体通过投资工具拥有的经济利益，并且有能力控制这些投资工具，或影响其投资决策　　2.间接经济利益是指个人或实体通过投资工具拥有的经济利益，但没有能力控制这些投资工具，或影响其投资决策　　二、对独立性产生不利影响的情形和防范措施　。