衍生金融工具会计处理案例分析.doc

衍生金融工具会计处理案例分析衍生金融工具会计处理案例分析购买自身股票的远期合同2016 年 2 月 1 日，甲公司与乙公司签订一项 《远期合同》，甲公司向乙公司购买其自身的股票，即以购买甲公司自身股票为标的的远期合同合同签订日： 2016 年 2 月 1 日到期日： 2016 年 1 月 31 日远期合同涉及的股票数量： 1000 股2016年 2月 1日每股市价： 100 元2016年 12 月 31 日每股市价： 110 元2016年 1月 31日每股市价： 106 元2016年 1月 31日的固定远期价格：104 元2016年 2月 1日远期价格的现值：100 元说明：为了简化说明，假定基础股票不发放股利，从而当远期合同的公允价值为零时，远期价格的现值与现货价格相等另外，远期合同的公允价值是按照市场股票价格与固定远期价格的现值之间的差额计算的1.以现金净额结算基于甲公司购买自身股票的远期合同将以现金净额进行结算即在 2016 年 1 月 31 日对远期合同进行结算时，甲公司不会向乙公司收取其自身的股票，而是根据结算当日甲公司自身股票的市场价格与合同约定数量计算出应收乙公司的现金金额，与合同约定的应付乙公司的现金金额进行比较，差额以收取 /支付现金的方式对远期合同进行结算。

甲公司的会计处理2016年2 月1 日签订合同时甲公司每股价格为100 元，固定远期价格现值为 100 元，即 2016 年 2 月 1 日 “远期合同 ”的公允价值为零远期合同的公允价值按照市场股票价格与固定远期价格的现值之间的差额计算】因为衍生金融工具的公允价值为零，且没有支付或收取现金，甲公司不需要进行会计处理2016年12月31日2016 年 12 月 31 日，甲公司股票每股市场价格增加到110 元，对甲公司而言远期合同的公允价值增加6300 元甲公司记录远期合同公允价值的增加：借：衍生工具 —— 远期合同 6300贷：公允价值变动损益 63002016年1月31日2016年1月31日，甲公司股票每股市价减少至106 元，对甲公司而言远期合同的公允价值为2000 元甲公司记录远期合同公允价值的减少：借：衍生工具 —— 远期合同 -4300贷：公允价值变动损益 -4300同一天，该项远期合同以现金净额结算，甲公司有权向乙公司收取现金 106000 元，同时有义务向乙公司支付现金104000 元，因此甲公司将收取乙公司现金2000 元甲公司记录远期合同的结算：借：现金 2000贷：衍生工具 —— 远期合同 2000乙公司的会计处理2016年2月1日因为衍生金融工具的公允价值为零，且没有支付或收取现金，乙公司不需要进行会计处理。

2016年12月31日与甲公司相反， 对乙公司而言， 2016 年 12 月 31 日远期合同的公允价值减少 6300 元乙公司记录远期合同公允价值的减少：借：公允价值变动损益 6300贷：衍生工具 —— 远期合同 63002016年1月31日乙公司记录远期合同公允价值的增加：借：公允价值变动损益 -4300贷：衍生工具 —— 远期合同 -4300乙公司记录远期合同的结算：借：衍生工具 —— 远期合同 2000贷：现金 2000【解析】远期合同中约定以现金净额结算， 对于甲、乙双方来说，该项衍生金融工具在 2016 年 2 月 1 日赋予某一合同方在潜在有利的情况下与另一合同方交换金融资产的合同权利，或者在潜在不利的条件下与另一合同方交换金融资产的合同义务根据金融工具确认与计量准则规定，在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利应当分类为金融资产在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务应当分类为金融负债金融工具准则适用范围内的远期合同应在承诺日而不是结算日确认为一项资产或一项负债当主体成为远期合同的一方时，权利和义务的公允价值通常相等，因此该远期合同的公允价值净额为零。

针对例 2 中的金融工具，对合同双方来说，在 2016 年 2 月 1 日均产生一项合同权利和合同义务，因为权利和义务的价值相等，因此在承诺日双方均无需进行会计处理 但无论如何， 该项衍生金融工具在 2016 年 2 月 1 日均应分类为金融资产 /金融负债，仅因为记账金额为零，所以未进行会计处理如果权利和义务的公允价值净额不为零，则该合同在交易日即应被确认为一项资产 /负债根据金融工具确认和计量准则规定，衍生金融工具应当以公允价值进行后续计量且其变动计入当期损益，因此在后续的资产负债表日，甲、乙双方应对远期合同按公允价值进行后续计量，公允价值变动计入当期损益，并相应调整金融资产 /金融负债账面价值2.以股票净额结算假设除了将以股票净额结算代替现金净额结算之外，其他条件均相同股票净额结算，即在 2016 年 1 月 31 日对远期合同进行结算时，甲公司有义务向乙公司交付按合同总额104000 元与市场价格计算的其自身的股票数量，有权利向乙公司收取合同约定的甲公司自身的股票 1000 股， 数量差额以收取 /交付股票的方式对远期合同进行结算甲公司的会计处理除了记录远期结算的分录之外，甲公司其他的会计处理与上述以现金净额结算所列示的相同。

2016年1月31日合同以股票净额结算甲公司有义务交付的股票数量为股，有权利收取的股票数量为 1000 股因此，甲公司需要向乙公司收取自身股票股由于股票只能以整数交付，所以收取自身股票 18 股，差额 92 元收取现金甲公司记录远期合同的结算：借：库存股 1908现金 92贷：衍生工具 —— 远期合同 2000或收取自身股票 19 股，以现金支付差额 14 元借：库存股 2016贷：衍生工具 —— 远期合同 2000现金 14乙公司的会计处理除了记录远期结算的分录之外，乙公司其他的会计处理与上述以现金净额结算所列示的相同2016年1月31日合同以股票净额结算乙公司有义务向甲公司交付的股票数量为 1000 股，有权利收取的股票数量为股因此，乙公司应当向甲公司交付股票股由于股票只能以整数交付，所以交付股票 18 股，差额 92 元以现金支付乙公司记录远期合同的结算：借：衍生工具 —— 远期合同 2000贷：金融资产 1908现金 92或交付甲公司股票 19 股，差额 14 元以现金收回借：衍生工具 —— 远期合同 2000现金 14贷：金融资产 2016【解析】将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同权利，除以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利分类为权益工具以外，其他情形均应分类为金融资产。

将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，除以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同义务分类为权益工具以外，其他情形均应分类为金融负债对于甲公司，本例题中甲公司有权利收取的自身股票数量是固定的，有义务交付的自身股票数量是变动的，不符合固定换固定的条件该项远期合同在 2016年2月1日的合同权利价值与合同义务价值的差额应分类为金融资产 /金融负债，仅因为合同权利价值和合同义务价值金额相等，所以未进行会计处理如果权利和义务的公允价值净额不为零，则该合同在交易日即应被确认为一项资产 /负债对于乙公司，本例题并非是以其自身的股票作为交易标的，因此在 2016 年 2 月 1 日，乙公司享有一项合同权利，同时承担一项合同义务， 应当分类为金融资产 /金融负债 仅因为合同权利价值和合同义务价值金额相等，所以未进行会计处理如果权利和义务的公允价值净额不为零，则该合同在交易日即应被确认为一项资产 /负债3.以股票总额结算假设除了将以股票总额结算代替现金净额结算之外，其他条件均相同股票总额结算，即在2016年1 月31 日对远期合同进行结算时，甲公司有义务向乙公司支付现金104000元，有权利向乙公司收取自身的股票1000股。

甲公司的会计处理2016年2 月1 日借：库存股100000贷：其他应付款 100000重要重要重要：这是与例 1 显著不同的地方2016年12月31日甲公司财务报表中无需确认库存股的公允价值变动但是，对于负债应当按照金融工具准则的规定进行后续计量：借：利息费用 3660【/12 ×11≈3660】贷：其他应付款 36602016年1月31日借：利息费用 340贷：其他应付款 340同时，甲公司向乙公司支付现金 104000 元，乙公司向甲公司交付持有的甲公司的股票1000 股借：其他应付款 104000贷：现金 104000乙公司的会计处理2016年2月1日乙公司不需要进行会计处理，因为该远期合同的公允价值为零，且此项远期合同没有约定支付 /收取现金2016年12月31日乙公司记录远期合同公允价值的减少：借：公允价值变动损益 6300。