注册会计师审计计划和分析程序

审计计划和分析程序,学习目标 ·了解审计计划的含义 ·理解审计计划的层次 ·熟悉编制审计计划的步骤 ·了解分析程序,第一节 审计计划概述,审计计划是指注册会计师为了完成各项审计业务，达到预期的审计目标，在具体执行审计程序之前编制的工作计划。 一、审计计划的概念 计划审计工作包括针对审计业务制定总体审计策略和具体审计计划，以将审计风险降至可接受的低水平。,总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划。它是对审计的预期范围和实施方式所作的综合计划； 具体审计计划是依据总体审计计划制定的，对实施总体审计计划所需要的审计程序的性质、时间和范围所作的详细规划与说明。,注册会计师应当在总体审计策略中清楚地说明下列内容： 1向具体审计领域调配的资源，包括向高风险领域分派有适当经验的项目组成员，就复杂的问题利用专家工作等； 2向具体审计领域分配资源的数量，包括安排到重要存货存放地观察存货盘点的项目组成员的数量，对其他注册会计师工作的复核范围，对高风险领域安排的审计时间预算等；,3何时调配这些资源，包括是在期中审计阶段还是在关键的截止日期调配资源等； 4如何管理、指导、监督这些资源的利用，包括预期何时召开项目组预备会和总结会，预期项目负责人和经理如何进行复核，是否需要实施项目质量控制复核等。,具体审计计划是依据总体审计计划制定的，对实施总体审计计划所需要的审计程序的性质、时间和范围所作的详细规划与说明。具体审计计划应当包括： 1为了足够识别和评估财务报表重大错报风险，注册会计师计划实施的风险评估程序的性质、时间和范围； 2针对评估的认定层次的重大错报风险，注册会计师计划实施的进一步审计程序的性质、时间和范围； 3注册会计师针对审计业务需要实施的其他审计程序。,二、审计计划的作用 为有效地完成审计工作，有效的计划十分重要，它有利于全面审计计划的合理编制，有利于事务所资源的有效使用。特别地，它有利于达到以下目标： 1及早地确定客户的要求和期望。 2及早地发现需要重点审计的问题和领域，并确定适当的审计范围。 3减少不必要的工作，简化已完成工作的复核。 4最大程度地减少时间压力。,三、接受委托和作出初步审计计划 （一）接受客户的审计委托 1接受委托 尽管目前在竞争相当激烈的审计职业界要获得或者留住客户是相当不容易的事情，但注册会计师出于职业谨慎性和事务所法律责任等方面的考虑，应充分关注审计业务委托的可接受性。,如果客户管理当局的品行不够正直或者客户经常就审计程序和审计收费与事务所争论不休，那么这种业务所带来的麻烦将远远超过接受委托所产生的价值。因此，现在有些会计师事务所拒绝某些高风险行业的业务委托，或者不再继续从事这些行业的业务委托。,首次接受审计委托包括接受新客户而建立客户关系和承接现有客户（因对其提供了其他服务）的审计业务委托两种情况。在这两种情况下，尤其是接受新客户的情况下，注册会计师通常缺乏前期审计经验以评估与客户及业务承接相关的风险，因而可能需要扩展初步业务活动。,这一阶段事务所要考虑的主要有： (1)对新客户的调查。 评价客户在其所在领域的情况、财务状况的稳定性、同前任会计师事务所的关系。 当然这些同前任注册会计师联系的成本要由后任注册会计师承担。一般来说，前任会计师有义务向后任会计师提供有关信息。但由于保密原则的影响，前任注册会计师有关客户的陈述必须得到客户的允许。如果客户不允许前任会计师透露有关信息或者前任会计师没能提供全面综合的资料，而且后任又没有做其他的相关调查，那么作为后任注册会计师应当慎重考虑是否接受此项业务。,（2）续聘。许多会计师事务所每年都要对已有的客户进行评估，从而确定是否有理由不再接受该客户的委托。在以前审计过程中就某些问题发生的冲突，诸如审计范围、审计报告类型、审计收费，会导致注册会计师解除客户的业务委托。 因经营环境恶化或陷入重大的法律诉讼案件可能导致客户陷入财务危机，会计师事务所也会由于风险过大而不再续约。即使这个合约是有利可图的，但是存在的风险会大于接受合约所带来的短期收益。,总体来讲，无论连续审计还是首次接受审计委托，注册会计师均应当考虑下列主要事项，以确定保持客户关系和具体审计业务的结论是恰当的： （1）被审计单位的主要股东、关键管理人员和治理层是否诚信； （2）项目组是否具备执行审计业务的专业胜任能力以及必要的时间和资源； （3）会计师事务所和项目组能否遵守职业道德规范。,2确认客户的审计目的 而正是潜在的报告使用者和这些使用者的目的这两个因素会影响审计项目的可按受风险。 当财务报告较广泛地使用时，注册会计师就需要收集更多的审计证据，从而降低可接受风险，最终因可接受风险的改变而导致整个审计计划的变更。,3签订审计业务约定书 审计业务约定书是指会计师事务所与委托人共同签订的，据以确认审计业务的委托和被委托关系，明确委托目的、审计范围及双方责任和义务等项目的书面合约，具有法定约束力。,二、作出初步审计计划 审计计划按其详略程度及适用范围进一步分为总体审计策略和具体审计计划。 （一）总体审计策略的编制 注册会计师应当确定审计业务的特征，包括采用的会计准则和相关会计制度、特定行业的报告要求以及被审计单位组成部分的分布等，以界定审计范围。 在总体审计策略中，审计范围、报告目标、时间安排及所需沟通和审计方向的确定是非常重要的内容。,1审计范围的确定。审计范围是指审计对象涉及的领域及内容。凡与被审计单位会计报表有关、与注册会计师审计意见有关的资料均属于会计报表的审计范围。 具体来说，在确定审计范围时，注册会计师需要考虑下列事项： （1）确定有关资料中所包含的信息是否可靠。 （2）确定有关信息资料是否在会计报表中得到恰当反映。 （3）考虑以下影响注册会计师形成审计意见的因素。,由于审计工作的测试性质和其固有的局限性，以及内部控制制度固有的局限性等因素的影响，在注册会计师形成审计意见时，仍然存在某些重要的反映失实未被发现的可能性，亦即存在审计风险。,2报告目标、时间安排和所需沟通的确定 3审计方向的确定 在确定审计方向时，注册会计师需要考虑 重要性及其包含的内容 重大错报风险较高的审计领域； 评估的财务报表层次的重大错报风险对指导监督及复核的影响； 项目组人员的选择和工作分工，包括向重大错报风险较高的审计领域分派具备适当经验的人员等因素。,此外，总体审计策略的编制还要考虑初次审计和连续审计时的不同影响。 初次审计时，注册会计师只能根据目前所掌握的被审计单位的情况编制总体审计策略，这种计划难免有不适用于被审计单位的地方，所以在审计中要不断地对审计计划进行修改。同时，注册会计师应当注重与前任注册会计师及前任会计师事务所沟通，包括查阅前任注册会计师的工作底稿等。 如果是连续审计，则注册会计师可以参考以前年度审计的情况来编制总体审计策略。 初次审计和连续审计对总体审计策略的一个很大的影响是对期初余额的审计。,初次审计时，为了验证某一报表项目，注册会计师不仅要检查期末余额，还要检查期初余额，必要时还要与前任注册会计师取得联系并与其进行沟通。中国注册会计师审计准则第1331号首次接受委托时对期初余额的审计规定，如果实施相关审计程序后无法获取有关期初余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当出具保留意见或无法表示意见的审计报告。,对于连续审计，由于上期的会计报表也是本事务所审计的，所以注册会计师只需要检查被审计单位是否已将上期审计中提出的审计调整过入正确的账户。 总之，初次审计和连续审计下的审计程序的性质、时间和范围都是不同的，因此，注册会计师必须在总体审计策略中对这一问题加以考虑。,（二）具体审计计划的编制 具体审计计划应当包括风险评估程序、计划实施的进一步审计程序和其他审计程序。 1风险评估程序 为了足够识别和评估财务报表重大错报风险，注册会计师计划实施的风险评估程序的性质、时间和范围。 2计划实施的进一步审计程序 针对评估的认定层次的重大错报风险，注册会计师计划实施的进一步审计程序的性质、时间和范围。 需要强调的是，随着审计工作的推进，对审计程序的计划会一步步深入，并贯穿于整个审计过程。,计划实施的风险评估程序的性质、时间和范围 性质=方法：观察，检查，询问，分析等。 时间：整个审计过程中。 范围：报表层次和认定层次。,进一步审计程序的性质是指进一步审计程序的目的和类型。 其中,进一步审计程序的目的包括 通过实施控制测试以确定内部控制运行的有效性，通过实施实质性程序以发现认定层次的重大错报； 进一步审计程序的类型包括检查、观察、函证、重新执行和分析程序。,注册会计师可以在期中或期末实施控制测试或实质性程序。这就引出了注册会计师应当如何选择实施审计程序的时间的问题。一项基本的考虑因素应当是注册会计师评估的重大错报风险。当重大错报风险较高时，注册会计师应当考虑在期末或接近期末实施实质性程序，或采用不通知的方式，或在管理层不能预见的时间实施审计程序。,进一步审计程序的范围是指实施进一步审计程序的数量，包括抽取的样本量，对某项控制活动的观察次数等。 在确定审计程序的范围时，注册会计师应当考虑下列因素： （一）确定的重要性水平； （二）评估的重大错报风险； （三）计划获取的保证程度。 随着重大错报风险的增加，注册会计师应当考虑扩大审计程序的范围。但是，只有当审计程序本身与特定风险相关时，扩大审计程序的范围才是有效的。,具体审计计划应当包括注册会计师针对审计业务需要实施的其他审计程序。 例如，阅读含有已审计财务报表的文件中的其他信息，寻求与被审计单位律师直接沟通等。 3计划其他审计程序,对于具体审计计划，在实际工作中一般是通过编制审计程序表的方式体现的。典型的审计程序表如下： 审计程序表： ××公司 总页次 索引号 19××年12月31日 编制人 日期 ××账户 复核人 日期,按审计准则规定，注册会计师可以就计划审计工作的基本情况与被审计单位治理层和管理层进行沟通，但是制定总体审计策略和具体审计计划仍然是注册会计师的责任。,（三）总体审计策略与具体审计计划的关系 值得注意的是，虽然编制总体审计策略的过程通常在具体审计计划之前，但是两项计划活动并不是孤立、不连续的过程，而是内在紧密联系的，对其中一项的决定可能会影响甚至改变对另外一项的决定。,第二节 了解客户基本情况及其环境,注册会计师应当从下列方面了解被审计单位及其环境： （1）行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素； （2）被审计单位的性质； （3）被审计单位对会计政策的选择和运用； （4）被审计单位的目标、战略以及相关经营风险； （5）被审计单位财务业绩的衡量和评价； （6）被审计单位的内部控制。,为了充分做好整个审计工作，对客户的所属行业、经营活动和组织机构的全面的了解是相当必要的。获取这些信息的必要性在于： （1）确定重要性水平，并随着审计工作的进程评估对重要性水平的判断是否仍然适当； （2）考虑会计政策的选择和运用是否恰当，以及财务报表的列报（包括披露）是否适当； （3）识别需要特别考虑的领域，包括关联方交易、管理层运用持续经营假设的合理性，或交易是否具有合理的商业目的等； （4）确定在实施分析程序时所使用的预期值； （5）设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平； （6）评价所获取审计证据的充分性和适当性。,因此，了解客户所属行业、经营活动及组织机构有助于： （1）有效地评价风险 （2）有效地执行审计工作； （3）更好的与客户沟通； （4）评价管理层陈述的可靠性： （5）评价会计原则和会计披露的适当性。,一、了解被审计单位的情况及其环境的途径 （一）查阅以前年度的审计工作底稿 1查阅上一年度的工作底稿。对于被审计单位，注册会计师可通过查阅以前的工作底稿，来了解被审计单位的基本情况。此外，工作