论会计思维指导下的会计科学理论研究(上)

从本学科出发，应着重选对国民经济具有一定实用价值和理论意义的课题。课题具有先进性，便于研究生提出新见解，特别是博士生必须有创新性的成果论会计思维指导下的会计科学理论研究(上)会计科学理论研究过程中有很多要求与规范，而会计科学理论又有很多特殊观念与要求，能否将会计理论中的一些观念所包含的内涵，用来指导会计研究工作呢?近年来，笔者在进行会计理论研究与会计专业教学过程中，循着这个思路整理与总结，从而逐渐完善了“会计思维与会计理论研究”这个主题，这既是一个专业性的非专业问题，也是一个非专业性的专业问题，其内容可用两句话来概括，即：会计理论研究会计理论观念视角解析；会计研究思维会计理论元素内涵诠释。一、会计科学理论研究：学术环境与学术发展(一)会计专业学人：需要全面整合知识西班牙有个著名的教育家和思想家奥尔特加·伊·加塞特(Jose Ortega ，1883-1955)，他被称为二十世纪最重要的知识贵族，也被誉为“现代大众社会理论的先驱和公共知识分子”，加缪还将其誉为“尼采以后欧洲最伟大的作家”。他在大学的使命一书中写道：“大学教育的使命是文化传授、专业教学、科学研究和培养未来的科学研究人员。”这句话实际上诠释了大学教育的三大功能：第一，文化传授，就是要提高学生的综合素质；第二，专业教学，就是要提高学生的生存本领，教给你生存的技术；第三，培养未来的科研人员，因为学术要发展，就需要有人来继承学术研究。把这三个要求组合在一起，即为素质、技能与学养，三者结合方可称一个学人，即学人=素质+技能+学养，而学养即知识，是理论素养与研究方法的集合体。作为学人，还应当具有丰富的理论知识、扎实的理论功底；同时，也掌握研究方法，知道研究方法的原理，这是学人最基本的要求。“知识”一词实际上是“知”与“识两个字的集合。有些问题，你“知”它但你不一定“识”它。就以会计专业学生而言，应当都知道什么是会计，但是否真正认识会计的本质尚不敢说。也许只有读了本科、硕士、博士甚至是当了会计专业老师之后，再回过头来想“什么是会计”，才能系统、全面地诠释“会计”的内涵，所以，“知”与“识”是有区别的。实际上，知识的掌握与运用可分成三个层次：第一层次叫认识知识；第二层次叫运用知识，就是能够将理论与实际结合起来发展；第三层次是创造知识。那么，会计专业知识是按照什么要求进行传播与发展的呢?根据目前的教育体系，会计专业学生大致可分为本科生、硕士生和博士生三个层次，虽然均为会计学专业，但其之间对掌握与运用知识却存在差异。图1为三层次会计专业学生的知识层次图。图1所示的三个学生群体，有三种不同层次的学习知识的任务：第一，本科生，其学习的主要是有问题有答案的知识，即认识知识。第二，硕士生，其要学的主要是有问题没答案的知识，即运用知识。以目前在校研究生为例，假如XX届毕业的研究生中有一半的学位论文写的是有关内部控制制度研究这个方向的论题，且都能顺利通过答辩，但他们写的内容并不一样，这是为什么呢?这是因为对一个专业问题，并没有一个固定的答案。第三，博士生，他们学习的可能是既没有问题，也没答案的知识。当你一旦进入博士学习阶段后，最难的问题是什么，就是选一个有价值的论题。你见老师时，老师问得最多的是你准备写个什么题?若你不能说出几个意向，那你就只得再回去看书，去查资料，去思考。一周、半个月甚至一个月后与老师再见面，他仍然会问你的题想好没?你说想好了，那就让你说三个题大家一起讨论讨论。若你的某个想法，大家觉得有点意思，这样才可以缩小或者确定你的研究范围了。如果不行，你只得再去读书，再查资料，再去思考，再去找题。如果后来找到一个题，大家都说这个题不错，于是你就可以动手做了。经过三年努力，终于将论文做完，并且写了十多万字，有规范研究的内容，也有实证研究的方法，最后顺利通过了答辩。由于这个问题原来很少有人研究或者没有人做过研究，当然就没有很多现成的资料可供参考，那么当你的系统研究成果问世后，你也就成了这个领域的专家。所以说博士就是学习没有问题、没有答案的知识。不同层次在不同阶段的学习方式与要求，实际上是有差别的，笔者曾将其形容为三种不同的就餐方式，其核心思想是本科生吃的是大锅饭，硕士生吃的是自助餐，博士生吃的则是满汉全席。但不管是本科生、硕士生还是博士生，都需要积累丰厚的理论知识，都需要有意识地训练并不断提高自己的研究能力。研究能力并不是说只是研究生要具备，本科生也必须具备。从另外一个角度讲，不仅是将来准备从事研究工作的学生需要掌握，即使将来准备从事的是实际工作岗位，也需要具备一定研究能力。具备研究能力的一个重要基础，就是需要将所掌握的知识构成一个整体。关于知识的结构，可以从物理学的角度认识这一问题。从某种意义上讲，知识的结构就如同一个物理立方体，它由无数个面所构成，而一个面又是由无数条线构成，一条线则肯定是由无数个点所构成，正是这些可以分解成无数个点、无数条线和无数个面的立方体，才形成了一个稳定的如图2所示的知识结构图。关于这一点，目前已经进入研究生阶段学习的学生，应该会有较深的体会。在专业理论学习中，老师教给你的相关理论要点，实际上可以用四个关键字来概括，即人、文、时、点。人就是谁，文就是有什么文献，时就是哪个时期的，点即他有什么观点。如果把不同的人、文、时、点链接到一起，就构成一个知识线，这个知识线最后加在一起，就成了一个面，再将若干面再加在一起，就构成了一个体，这个体就是丰富的会计专业知识体系。例如，这其中的点可以是货币资金核算、存货核算、固定资产核算和应收账款核算等，它们一起就构成了中级财务会计一条线；中级财务会计、高级财务会计、审计、财务管理等无数条线，就构成了会计学科体系这个面；会计学科、经济学科、管理学科、统计学、计量学、哲学和史学等无数个面即构成了一个知识整体。因此，在掌握知识时，就应当做到点要准确，线要清晰，面要宽泛，体要紧凑。只有这样，才能为进行科学研究打下扎实的基础。(二)专业理论研究：师生面临的共同难题进行会计专业理论研究，是师生所面对的共同难题。第一，对不同层次的学生而言，要完成规定的学业，就需要不断地学习与研究，就需要进行研究与写作。按照现行有关规定，本科生在大三时即第六学期，就要完成一篇学年论文，至少需要达到5000字的篇幅；到了大四即第八学期，就要完成一篇毕业论文，按照现行规定，至少要达到10000字到15000字。至于硕士学习阶段，基本上是每门课都要提交一篇课程论文，每篇论文至少要达到5000字左右，三年毕业时要提交一篇30000字左右的硕士论文。而对于博士生来说，其全部任务就是读论文与写论文，目标就是完成一篇具有创新意义的专业学术论文。第二，作为一名老师，要实现自己的学术提升，就需要不断地学习与研究，也需要不断地进行研究与写作。至于具体动因，可以说是多重要求的组合：其一，从现实层面来讲，即要解除责任、完成任务、遵守契约和兑现合同。例如，目前高校教师都在争取 申报课题，课题申报下来以后，一个课题资助几千元、几万元甚至于几十万元。得到了资助就要做相应的研究工作，需要通过其研究成果来解除相应的责任。其二，从学术层面来讲，要发现问题、认识问题、研究问题、解决问题和提出新的问题，就需要进行研究。其三，从个人层面来讲，要完成学业、取得学位、职务晋升和传播学术思想，就需要进行研究。其四，从社会层面来讲，要服务社会、解决疑难、推动科技进步和促进社会发展，也需要进行研究。若从会计科研学术队伍结构上深入分析，目前会计研究主体为专业研究人员、会计教学人员和实务工作人员三大类。但教师在研究上投入的精力是最多的，究其原因则是职业需要与兴趣使然。因为人在社会上生存，就必须进入一个职业领域中去发展。当进入到了教师这个职业后，就要按照教师这个职业的生存规则来规划自己的人生道路。研究生毕业了做教师，首先就要准备晋升讲师；晋职讲师了，就要准备晋升副教授；晋职副教授了，就要准备晋职教授；教授要准备晋升博导，再晋升四级教授、三级教授、二级教授、一级教授，以至于院士等，这实际上有一个机制在推动你，要达到自己的人生目标，就必须做研究。所以说是职业需要。当然这并不是说其他的职业不需要研究，只是其他职业没有教师这个职业对科研的要求这么明确与具体。此外，由于会计制度是在不断地变化：1992年，第一个企业会计准则出台后，原来实行的四十八个制度都作废了，要统一推行当时的“两则”与“两制”，就需要学习与研究；1997年，开始出台新的具体会计准则，到了XX年，先后推出了十五个具体会计准则，也需要学习与研究；XX年，推出了新企业财务报告条例和企业会计制度；XX年又推出了一个基本准则和三十八个具体准则；XX年，财政部出台了企业内部控制基本规范，从XX年5月开始，又陆续推出新的企业内部控制指引共18号面对不断变化的会计制度，老师需要不断地学习与研究，如果不学，就无法履行你作为一个教师的职责。对于学生而言，其实也面临着不断学习与研究的问题。(三)专业理论研究：学术环境制约与开拓学术环境可以划分为三重结构：第一，大环境。什么是会计理论研究的大环境?就是一定时期的社会、经济、科技、技术、教育、文化和法律环境对会计职能发挥及其职业发展的影响。不同会计环境下需要研究不同的问题。20世纪70年代末期与80年代初的改革开放早期，会计研究的主要问题是会计是什么、会计职能是什么、会计的性质是什么，以及会计对象是什么等基本问题。或许大家不能理解，认为当时研究这些问题有什么用啊，但这类问题的研究在当时是很流行的，主要原因是当时刚刚实行改革开放，对这些基础性的问题需要取得统一认识，19821986年间，会计研究还设专栏研究这类问题，专门发表这方面的论文。但现在环境变化了，就要重点关注与研究会计怎么与国际趋同甚至等效的问题。这就是大环境的影响，是研究会计问题时必须要考虑的首要因素。第二，中环境。什么是会计理论研究的中环境?就是指一个人所在单位的工作与学术环境，如果你在大学工作，中环境就是你单位的学科主流。综合性大学的各个学科都是平衡发展，但专科性大学就不一样了，如在农业院校，你要从事会计专业上的研究，就远远比财经院校要困难得多，而若是研究种植科学、养殖科学和遗传科学等方面的问题，学校就要重视得多，投入要大得多，这也是很正常的。第三，小环境。什么是会计理论研究的小环境?就是指个人的专业理论基础和专业现实环境。要考虑你学什么专业的，你要改行的话，还要看行改得是不是恰当。针对三个层次学术环境，应当如何认识与应对呢?第一，上述三方面的环境是不会改变的，是客观存在的，其观念存在于你取得成果的专业影响和单位影响中。笔者经常将这样一句话送给自己的学生，就是“单位的地位决定人在社会上的价值”，希望他们在就业时能够适当考虑单位的影响而不要先考虑个人收益等现实问题。这是为什么呢?因为单位地位的价值会给个人带来科研附加价值。第二，虽然学术环境已经客观存在，但笔者认为它也是可以改变的，其改变的重要途径就是通过自身努力、积极开拓专业领域与研究范围，在加强对外学术交往的过程中，寻找适合自己专业发展的学术座标，以优化自己的学术环境。目前，部分高校的一部分教师不大习惯到外面进行学术交流，其原因可能有二：一是自己对学术研究不大感兴趣；二是觉得自己出去交流的底气也不大足，这不利于改变自己的学术环境，实际上到外面交流对自身学术发展是大有好处的。第三，要确立一个观念，即在学术发展上的多元化，学术发展并没有一个固定的模式，它因时、因地、因人、因内容而异。但不论如何发展，学业研究规划都需要做好，要定好一个目标，制定一个计划，一步一步地实施，这样做一方面是为自身积累知识资产，积累无形资产；同时也是在改变自己的学术地位。因此，现在做研究时，一心一意要做一个很纯的与自己专业紧密相关的研究几乎是不可能的。大家可以看经济研究、管理世界和会计研究，以至于国外三大会计专业期刊上发表的